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Aktuelle Bilanzierungs- Aktuelle Bilanzierungs- und Prüfungsfragen und Prüfungsfragen
aus der Facharbeit des IDWaus der Facharbeit des IDW
4. Aktuelle Entwicklungen im Bereich der 4. Aktuelle Entwicklungen im Bereich der Rechnungslegung und AbschlussprüfungRechnungslegung und Abschlussprüfung
Aktuelle Bilanzierungs- Aktuelle Bilanzierungs- und Prüfungsfragen und Prüfungsfragen
aus der Facharbeit des IDWaus der Facharbeit des IDW
4.1. Neufassung von IDW PS 450 – 4.1. Neufassung von IDW PS 450 – Wesentliche Änderungen beim PrüfungsberichtWesentliche Änderungen beim Prüfungsbericht
3
Änderung des § 321 HGB durch das Transparenz- und Publizitätsgesetz (TransPuG)
Weitere Verbesserung der Aussagekraft und Problem-orientierung des Prüfungsberichts
„Verschlankung“ des Prüfungsberichts im Sinne der Konzentration auf die tatsächlichen Informations-bedürfnisse des Aufsichtsrats
Ziele der Anpassung des § 321 HGB
4
§ 321 Abs. 1 Satz 3 HGB –Redepflicht (1)
Nur noch positive Berichtspflicht bei festgestellten entwicklungsbeeinträchtigenden oder
bestandsgefährdenden Tatsachen und Unregelmäßig-keiten
Abkehr von der durch KonTraG eingeführten Negativ-erklärung („ob der Abschlussprüfer bei Durchführung seiner Prüfung berichtspflichtige Tatsachen und Un-regelmäßigkeiten festgestellt hat“)
5
§ 321 Abs. 1 Satz 3 HGB –Redepflicht (2)
Rückkehr zur vor KonTraG bestehenden Regelung Berichtspflicht besteht für Tatsachen, die schwer-
wiegende Verstöße der gesetzlichen Vertreter gegen Gesetz, Gesellschaftsvertrag oder Satzung erkennen lassen (bislang: darstellen)
Berichtspflicht nicht erst, wenn Gesetzesverstoß eindeutig feststeht, sondern bereits bei Vorliegen entsprechender substanzieller Verdachtsmomente
6
§ 321 Abs. 2 Sätze 1 und 2 HGB – Berichterstattung über die Ordnungs-mäßigkeit der Rechnungslegung (1)
Nach § 321 Abs. 2 Satz 1 HGB ist festzustellen (bislang: darzustellen), ob die Rechnungslegung den gesetz-lichen Vorschriften und den ergänzenden Bestim-mungen des Gesellschaftsvertrags oder der Satzung entspricht problemorientiertere Berichterstattung Beschränkung auf überwachungsrelevante
Ausführungen (Unterstützungsfunktion für den Aufsichtsrat)
7
Nach § 321 Abs. 2 Satz 2 HGB Berichterstattung auch über solche Beanstandungen, die nicht zu Testatskonsequenzen geführt haben soweit dies für die Überwachung der
Geschäftsführung und des geprüften Unternehmens von Bedeutung ist
Klarstellung der bereits bislang bestehenden berufsständischen Praxis
§ 321 Abs. 2 Sätze 1 und 2 HGB – Berichterstattung über die Ordnungs-mäßigkeit der Rechnungslegung (2)
8
§ 321 Abs. 2 Sätze 3 bis 5 HGB – Berichterstattung zur
Gesamtaussage (1) Im Zusammenhang mit der Darstellung der VFE-Lage
nach § 321 Abs. 2 Satz 3 HGB ist einzugehen auf wesentliche Bewertungsgrundlagen
(§ 321 Abs. 2 Satz 4 erster Halbsatz HGB) Einfluss von Änderungen in den Bewertungsgrund-
lagen und sachverhaltsgestaltende Maßnahmen (§ 321 Abs. 2 Satz 4 zweiter Halbsatz HGB)
Aufgliederung und Erläuterung der Abschlussposten im Kontext der Beurteilung der Gesamtaussage (§ 321 Abs. 2 Satz 5 HGB)
9
„Eingehen“ bedeutet Darstellung der relevanten Sachverhalte mit Auswirkungen auf die VFE-Lage möglichst Zahlenangaben, zumindest tendenzielle
Aussagen Gesamtwirkungen im Zusammenhang mit anderen
Maßnahmen und Sachverhalten Erläuterung künftiger Umkehreffekte, die sich aus
Änderungen in den Bewertungsgrundlagen ergeben keine Wertung der Entscheidungen und Maßnahmen
des Bilanzierenden Ausnahme: Verstoß gegen § 264 Abs. 2 Satz 2 HGB
§ 321 Abs. 2 Sätze 3 bis 5 HGB – Berichterstattung zur
Gesamtaussage (2)
10
Erläuterungen nach § 321 Abs. 2 Satz 4 HGB
Wertbestimmende Faktoren
Wesentliche Bewertungsgrundlagen
Änderungen in den Bewertungsgrundlagen
Sachverhaltsge-staltende Maßnahmen
Bilanzierungs- und Bewertungs-
methoden
Änderungen der Bilanzierungs- und
Bewertungsmethoden
Änderungen der wertbestimmenden
Faktoren
ParameterAnnahmen und Ausübung von
Ermessensspielräumen
§ 321 Abs. 2 Sätze 3 bis 5 HGB – Berichterstattung zur
Gesamtaussage (3)
11
Bewertungsgrundlagen: Ausübung von Bilanzierungs- und Bewertungswahl-
rechten Annahmen zu wertbestimmenden Komponenten
Änderungen in den Bewertungsgrundlagen: Neuausübung von Bilanzierungs- und Bewertungs-
wahlrechten Änderung der Bewertungsannahmen im Rahmen der
Ausnutzung von Ermessensspielräumen z.B. Schätzung unsicherer zukunftsbezogener Werte insbesondere bei einseitiger oder zielgerichteter
Ausnutzung zur Ergebnisbeeinflussung
§ 321 Abs. 2 Sätze 3 bis 5 HGB – Berichterstattung zur
Gesamtaussage (4)
12
Sachverhaltsgestaltende Maßnahmen von der üblichen, erwarteten Gestaltung abweichende
Maßnahmen mit Auswirkung auf Ansatz und Bewertung sowie die Gesamtaussage des Jahresabschlusses
Gestaltungen zur Beeinflussung der VFE-Lage asset backed securities-Transaktionen Pensionsgeschäfte sale and lease back-Transaktionen Einsatz von special purpose entities
§ 321 Abs. 2 Sätze 3 bis 5 HGB – Berichterstattung zur
Gesamtaussage (5)
13
Aufgliederungen und Erläuterungen von Abschluss-posten wenn erforderlich zur Beurteilung der Gesamtaussage
des Abschlusses durch die Berichtsadressaten nur zur Verbesserung der Darstellung der VFE-Lage soweit die Angaben nicht im Anhang enthalten sind keine „Zahlenfriedhöfe“
Zusätzliche Aufgliederungen und Erläuterungen Anlage zum Prüfungsbericht oder klar abgetrennter Teil des Prüfungsberichts
§ 321 Abs. 2 Sätze 3 bis 5 HGB – Berichterstattung zur
Gesamtaussage (6)
14
Zusammenfassung (1)
Neufassung des IDW PS 450 aufgrund Veränderung des § 321 HGB durch das TransPuG
Neuerungen: Bericht über schwerwiegende Verstöße der
gesetzlichen Vertreter gegen Gesetz und Satzung bereits bei Vorliegen substanzieller Verdachts-momente
§ 321 Abs. 1 Satz 4 HGB: Berichterstattung zur Gesamtaussage des JA/KA wesentliche Bewertungsgrundlagen Einfluss von Bewertungsänderungen und
Sachverhaltsgestaltungen auf die VFE-Lage
15
Neuerungen (Fortsetzung): Aufgliederungen und Erläuterungen der
Abschlussposten nur insoweit vorzunehmen, wie sie zur Beurteilung der Gesamtaussage notwendig sind
weitergehende Aufgliederungen und Analysen zulässig in einem eigenständigen Abschnitt oder einer Anlage zum Prüfungsbericht
Ergebnis: stärkere Problemorientierung und Ausrichtung auf die Aufsichtsorgane
Zusammenfassung (2)
Aktuelle Bilanzierungs- Aktuelle Bilanzierungs- und Prüfungsfragen und Prüfungsfragen
aus der Facharbeit des IDWaus der Facharbeit des IDW
4.2. Sonstige wesentliche 4.2. Sonstige wesentliche Diskussionsergebnisse des HFADiskussionsergebnisse des HFA
17
Sonstige wesentliche Diskussionsergebnisse des HFA (1)
Buchführung nach IFRS Folgen der Beachtung oder Nichtbeachtung von DRS
für die Abschlussprüfung Erteilung von Bescheinigungen über die prüferische
Durchsicht von Quartalsabschlüssen Erfüllung der Anforderungen des S-O-A durch die
Verlautbarungen des IDW zur Prüfung des IKS Zukunft der ISA-Transformation Nichtanwendung von IAS 32 / IAS 39 im IAS-Konzern-
abschluss (Differenzierung zwischen § 292a HGB und Anwendung der EU-Verordnung)
Plan assets in einem HGB-Abschluss
18
Sonstige wesentliche Diskussionsergebnisse des HFA (2)
Bescheinigung zur Erstellung von Jahresabschlüssen, wenn der Ersteller die Bücher geführt hat
Berücksichtigung von KSt-Änderungen aufgrund von Gewinnausschüttungen
Auswirkungen einer Quartalsberichterstattung auf den Ausweis von Abgangsverlusten im Jahresabschluss
Langfristige Altersteilzeitverträge Außerplanmäßige Abschreibungen auf Kapitalanlagen Umstellung der Konzernrechnungslegung von IAS auf
HGB
19
Sonstige wesentliche Diskussionsergebnisse des HFA (3)
Bescheinigungen zu Prüfungsgegenständen, die keine Abschlüsse sind
Bilanzdatenübermittlung an Kreditinstitute Überarbeitung von IDW RS HFA 8
Aktuelle Bilanzierungs- Aktuelle Bilanzierungs- und Prüfungsfragen und Prüfungsfragen
aus der Facharbeit des IDWaus der Facharbeit des IDW
4.3. Wesentliche Regelungen des 4.3. Wesentliche Regelungen des Sarbanes-Oxley ActSarbanes-Oxley Act
21
Der Sarbanes-Oxley Act of 2002 (SOA) - Überblick
Reaktion auf Finanzskandale in USA (Enron, Worldcom) zur Wiederherstellung des Vertrauens der Investoren in US–Kapitalmarkt
US–amerikanisches Artikelgesetz zur Ergänzung des Securities Exchange Act of 1934
zwei Schwerpunkte Selbstregulierung der Abschlussprüfer von in USA
gelisteten Unternehmen Corporate Governance von US–Unternehmen
22
Auswirkungen für deutsche Wirtschaftsprüfer
unmittelbare Betroffenheit deutscher Abschlussprüfer zwar US–Gesetz, das auf das US–amerikanische Rechtsumfeld
zugeschnitten ist, aber auch exterritoriale Wirkungen des Sarbanes–Oxley Act
auch deutsche Abschlussprüfer, die einen Bestätigungsvermerk für SEC–registrierte Unternehmen erteilen, unterliegen den Bestimmungen des Gesetzes wie amerikanische Abschlussprüfer
auch Prüfer wesentlicher Tochtergesellschaften SEC–registrierter Unternehmen können in den Anwendungsbereich des Sarbanes–Oxley Act fallen
mittelbare Betroffenheit: Ausstrahlungswirkung (vgl. Gesetzesinitiativen auf EU-Ebene
und Maßnahmenkatalog der Bundesregierung im folgenden) Marktverhalten
23
Inhalte für den Bereich Abschlussprüfung
zwei Schwerpunkte: Berufsaufsicht: Schaffung des Public Company Accounting
Oversight Board (PCAOB) mit umfangreichen Rechten und Aufgaben
Registrierung der Wirtschaftsprüfer Entwicklung und Übernahme beruflicher Standards Durchführung von Kontrollen Untersuchungen und Disziplinarverfahren (einschließlich
Verhängung von Sanktionen grundsätzliche Zuständigkeit für Rechnungslegungsstandards
Verschärfung der Unabhängigkeitsregelungen
24
PCAOB - Organisation
5 Boardmitglieder (mehrheitlich nicht dem Prüferberuf angehörend, unabhängig)
Überwachung durch SEC Genehmigungsvorbehalt für Verfahrensrichtlinien des
PCAOB und bestimmte Regelungen des PCAOB Befugnis zur Abänderung von Standards und
Sanktionen des PCAOB jährlicher Rechenschaftsbericht
25
PCAOB - Registrierung von Abschlussprüfern (1)
ohne Registrierung keine Abschlussprüfung bzw. Mitwirkung bei der Abschlussprüfung SEC–registrierter Unternehmen
Anerkennung der US–Unabhängigkeitsregelungen bei der Prüfung SEC–registrierter Unternehmen und deren Tochtergesellschaften
Anerkennung regelmäßiger Kontrollen (inspections) durch das PCAOB
Anerkennung, dass das PCAOB Untersuchungen (investigations) mit weitgehenden Zeugenbefragungs– sowie Einblicksrechten in Arbeitspapiere und Herausgaberechte von Dokumenten durchführen kann
Anerkennung des Sanktionskatalogs des PCAOB, der Geldstrafen bis 15 Mio. USD umfasst
26
PCAOB - Registrierung von Abschlussprüfern (2)
Bis zum 22.10.2003 bestätigte das PCAOB die Registrierung von 598 US-Wirtschaftsprüfungsgesellschaften
Registrierungsfrist für ausländische WP-Gesellschaften: bis zum 19.4.2004 bzw. bis zum 18.7.2004 gemäß PCAOB Briefing Paper v. 28.10.2003
umfangreiche Registrierungsangaben, insb.: Namen SEC–registrierter Mandanten Angaben zu zivil–, verwaltungs– und strafrechtlichen Verfahren
bzw. Disziplinarmaßnahmen jährliche Honorare pro SEC–Mandat Erklärung mit dem PCAOB zu kooperieren Angaben grundsätzlich öffentlich verfügbar
27
Erleichterung für ausländische Prüfungsgesellschaften
Verlängerte Registrierungsfrist (s.o.) keine Angaben, die den Bewerber zu einer Verletzung von
Gesetzen außerhalb der USA zwingen würden unter der Voraussetzung, dass Kopie des Gesetzes in englischer Sprache beigefügt wird, das
Übermittlung der geforderten Registrierungsangaben an PCAOB untersagt
Rechtsgutachten, das rechtlichen Konflikt bestätigt Erläuterung, wie Bewerber versucht hat, rechtliche Konflikte zu
vermeiden, etwa durch Einholung von Zustimmungserklärungen der Mitarbeiter
28
Verhältnis PCAOB – nationale Berufsaufsichtssysteme
Briefing Paper des PCAOB vom 28.10.2003 zur Oversight of Non-U.S. Public Accounting Firms: grundsätzlich kooperativer Ansatz mit Anerkennung der nationalen Aufsichtssysteme (home country control)
Voraussetzung für die Anerkennung der nationalen Systeme ist jedoch die Gleichwertigkeit nach den Kriterien des PCAOB: Angemessenheit und Integrität, Unabhängigkeit vom Berufsstand, Unabhängigkeit bei der Finanzierung, Transparenz, Track Record
29
Maßnahmen des SOA - Überblick
Mitarbeiterwechsel vom Abschlussprüfer zum Prüfungsmandanten
Erbringung von Nichtprüfungsleistungen an Prüfungsmandanten
interne Rotation Kommunikation mit Audit Committees Entlohnung von Prüfungspartnern
30
Mitarbeiterwechsel
Interessenkonflikt durch Mitarbeiterwechsel einjährige Cooling–off- Periode betroffene Mitarbeiter des Prüfungsteams
verantwortliche Prüfungspartner Reviewpartner jedes andere Mitglied des Prüfungsteams, das mehr als 10
Stunden an Prüfungen für den Mandanten mitgewirkt hat betroffene Stellen beim Mandanten
Managementstelle im Bereich der Überwachung der Finanzberichterstattung
Einflussmöglichkeit auf Finanzberichterstattung Ausnahmen für Unternehmenszusammenschlüsse und
Notsituationen
31
Erbringung von Nicht-prüfungsleistungen (SOA) (1)
Katalog der nicht vereinbaren Tätigkeiten im Sarbanes–Oxley Act Buchführungstätigkeiten Entwicklung /Implementierung von Finanz–IT–Systemen Bewertungsdienstleistungen, Sacheinlageprüfungen versicherungsmathematische Dienstleistungen Revisionstätigkeiten Management– und Personaldienstleistungen Finanzdienstleistungen Rechtsberatung jede andere vom PCAOB für mit der Abschlussprüfung
unvereinbar gehaltene Tätigkeit
32
Erbringung von Nicht-prüfungsleistungen (SOA) (2)
Sonstige Nichtprüfungsleistungen insbesondere Steuerberatung sind vorab durch das Audit Committee zu genehmigen
Steuerberatung grundsätzlich keine Beeinträchtigung der Unabhängigkeit allerdings keine Vertretung vor Gericht (Interessenvertretung) Audit Committee soll bei Vergabe von Aufträgen zur
Steuergestaltung besondere Sorgfalt walten lassen Kritik aus europäischer Sicht
prinzipienorientierter Ansatz wie in EU–Empfehlungen vorgesehen ist Katalog von Verbotstatbeständen überlegen
anderes Verständnis der anwaltlichen Vertretung in USA Beispiel: Erfolgshonorare
33
Interne Rotation (SOA)
einbezogene Prüfer verantwortliche Prüfungspartner Review Partner andere Prüfungspartner mit
Entscheidungsverantwortung Rotationszyklus
5 Jahre: verantwortliche Prüfungspartner and Review Partner
7 Jahre: andere Prüfungspartner
34
Interne Rotation (SOA)
time–out–Periode 5 Jahre: verantwortliche Prüfungspartner und Review
Partner 2 Jahre: andere Prüfungspartner
ausgenommen: für Spezialfragen zuständige Partner (z.B. Steuer– oder Bewertungsspezialisten)
Ausnahmen für kleine Praxen (< 5 SEC–Mandanten; < 10 Partner) allerdings alle 3 Jahre Qualitätskontrolle durch PCAOB
35
Audit Committee (SOA)
besondere Rolle bei Überwachung der Erstellung und Prüfung des Abschlusses sowie bei Wahrung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers
vorherige Genehmigung von Prüfungs– und zulässigen Beratungsleistungen vorab für einzelne Aufträge auf Grundlage eines Genehmigungsverfahrens in
genereller Form
36
Audit Committee (SOA)
Berichterstattungspflichten des Abschlussprüfers kritische bilanzpolitische Maßnahmen alternative Abbildungsmöglichkeiten Briefwechsel mit Management
(z.B. Managementletter)
37
Vergütungsregelungen (SOA)
Unabhängigkeit beeinträchtigt, wenn ein Prüfungspartner Provisionen für vermittelte Dienstleistungsaufträge durch Prüfungsmandanten erhält (cross–selling)
Beteiligung am Ergebnispool weiterhin möglich
38
Offenlegung von Honorarinformationen (SOA)
jährliche Offenlegung von Honoraren getrennt nach Prüfung prüfungsnahe Dienstleistungen Steuerberatung alle sonstigen Dienste
getrennt für letzte 2 Geschäftsjahre
39
Externe Qualitätskontrolle – Aktuelle Entwicklungen
USA: Übergang vom peer-review- zum monitoring-Verfahren unter dem Dach des PCAOB Auswirkungen auf Europa und auf das deutsche System der
Qualitätskontrolle (Briefing Paper vom 28.10.2003) Anforderungen für die Anerkennung nationaler Berufsaufsichts-/
Qualitätskontrollsysteme grundsätzlich kooperativer Ansatz mit Anerkennung der
nationalen Aufsichtssysteme (home country control) Voraussetzung für die Anerkennung der nationalen Systeme
ist jedoch die Gleichwertigkeit nach den Kriterien des PCAOB:– Angemessenheit und Integrität,– Unabhängigkeit vom Berufsstand,– Unabhängigkeit bei der Finanzierung,– Transparenz,– Track Record
Aktuelle Bilanzierungs- Aktuelle Bilanzierungs- und Prüfungsfragen und Prüfungsfragen
aus der Facharbeit des IDWaus der Facharbeit des IDW
4.4. Gesetzentwürfe der Bundesregierung 4.4. Gesetzentwürfe der Bundesregierung im Bereich der Rechnungslegung und Prüfung im Bereich der Rechnungslegung und Prüfung
41
Überblick
Referentenentwurf Bilanzrechtsreformgesetz vom 15.12.2003: Neuregelungen in den Bereichen Rechnungslegung Unabhängigkeit des Abschlussprüfers Bestätigungsvermerk Prüfungsbericht (Offenlegung im Insolvenzfall)
Referentenentwurf Bilanzkontrollgesetz vom 8.12.2003:Verbesserung des Enforcement
42
Rechnungslegung (1)
Primäres Ziel des Bilanzrechtsreformgesetzes: kurzfristige Anpassung der handelsrechtlichen Rechnungslegung an europäische Vorgaben
Maßnahmen: Umsetzung der IFRS-Verordnung Anpassung des HGB an die zwingenden Vorgaben
der Modernisierungsrichtlinie und der Fair-Value-Richtlinie
Erhöhung der Schwellenwerte Weitere Internationalisierung des HGB soll im Sommer 2004
durch ein Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz erfolgen.
43
Rechnungslegung (2)
Umsetzung der IFRS-Verordnung: Konzernabschluss:
für kapitalmarktorientierte Unternehmen Pflicht zur IFRS-Anwendung grundsätzlich ab 2005
für andere Unternehmen Wahlrecht zur Aufstellung eines IFRS-Abschluss anstelle des handelsrechtlichen Abschlusses
Einzelabschluss: Beibehaltung der Pflicht zur Aufstellung eines HGB-
Abschlusses für gesellschaftsrechtliche Zwecke Wahlrecht für große Kapitalgesellschaften zur alleinigen
Offenlegung eines IFRS-Abschlusses im Bundesanzeiger
44
Rechnungslegung (3)
Anpassung des HGB an die zwingenden Vorgaben der Modernisierungsrichtlinie, insbesondere: Wegfall diverser größenabhängiger Erleichterungen
bei Kapitalmarktorientierung in EU oder EWR keine Befreiung von der Pflicht zur
Konzernrechnungslegung nach § 291 HGB bei Kapitalmarktorientierung des Teilkonzern-Mutterunternehmens in EU oder EWR
Streichung des Konsolidierungsverbots wegen abweichender Geschäftstätigkeit
45
Rechnungslegung (4)
Erweiterung der Berichtspflichten im Lagebericht: Geschäftsverlauf einschließlich Geschäftsergebnis ausgewogene und umfassende Analyse von
Geschäftsverlauf und Lage unter Einbeziehung der bedeutsamsten finanziellen Leistungsindikatoren(bei großen Kapitalgesellschaften und Konzernen auch nicht-finanzielle Leistungsindikatoren)
wesentliche Ziele und Strategien der gesetzlichen Vertreter
Risiken und Chancen der künftigen Entwicklung wesentliche Prämissen der zukunftsbezogenen
Aussagen
46
Rechnungslegung (5)
Anpassung des HGB an die zwingenden Vorgaben der Fair-Value-Richtlinie: Berichterstattung im Anhang bzw. Lagebericht über
den Einsatz von Finanzinstrumenten, den beizulegenden Zeitwert der Finanzinstrumente die mit dem Einsatz der Finanzinstrumente
verbundenen Risiken die Risikomanagementziele und -methoden
weitergehende Regelungen zu Ansatz und Bewertung von Finanzinstrumenten werden wegen Pflicht bzw. Wahlrecht zur IFRS-Anwendung derzeit nicht für erforderlich gehalten
47
Rechnungslegung (6)
Wesentliche sonstige Gesetzesänderungen Streichung von § 278 HGB, da die
Ergebnisverwendung nach neuem KSt-Recht nicht mehr zu einer rückwirkenden Änderung der Steuerschuld führt
Einführung von Kapitalflussrechnung und Eigenkapitalspiegel als Pflichtbestandteil des Konzernabschlusses aller Unternehmen (Pflicht zur Segmentberichterstattung - nach IFRS - begrenzt auf kapitalmarktorientierte Unternehmen)
48
Unabhängigkeit (1)
Erweiterung der bisherigen gesetzlichen Regeln (§§ 318, 319 HGB, § 49 WPO): neue Ausschlusstatbestände in § 319 Abs. 3
und 4 HGB Verankerung eines allgemeinen Ausschlusstatbestandes der
Besorgnis der Befangenheit (Auffangtatbestand) allgemeine Vorschriften zu den Rechtsfolgen eines Verstoßes
gegen die Unabhängigkeit Kodifizierung besonderer Unabhängigkeitsanforderungen für
Abschlussprüfer kapitalmarktnotierter Unternehmen und bestimmter Finanzunternehmen (§ 319a HGB)
49
Unabhängigkeit (2)
Neue Ausschlusstatbestände in § 319 Abs. 3 und 4 HGB: Mitwirkung bei der internen Revision Erbringung von Management– oder
Finanzdienstleistungen Erbringung von versicherungsmathematischen oder
Bewertungsleistungen für den zu prüfenden Jahresabschluss
Wichtig: Ausschlussgrund aber nur, wenn Tätigkeit über die Prüfungstätigkeit hinausgeht (Erhaltung der Korrekturfunktion!)
50
Unabhängigkeit (3)
Allgemeiner Ausschlusstatbestand der Besorgnis der Befangenheit (§ 319 Abs. 2 HGB) bei Beziehungen sonstiger Art, insbesondere geschäftlicher Art finanzieller Art persönlicher Art wenn diese die Besorgnis der Befangenheit auslösen.
Besorgnis der Befangenheit ist anzunehmen, wenn aus Sicht eines vernünftigen Dritten objektive Gründe für Zweifel an Unvoreingenommenheit des Abschlussprüfers bestehen.
51
Unabhängigkeit (4)
Besondere Anhangangaben (§ 285 Nr. 17 HGB): das für die Abschlussprüfung und für sonstige
Dienstleistungen insgesamt gezahlte Honorar und ob und ggf. inwieweit das Honorar für sonstige
Dienstleistungen das Honorar für Abschlussprüfung übersteigt.
Begründung: Umstand, dass das für Beratungsleistun– gen gezahlte Honorar das Honorar für Abschlussprü– fung übersteigt, kann Anlass geben, die Frage möglicher Befangenheit im Einzelfall gesondert zu prüfen.
52
Unabhängigkeit (5)
Besondere Unabhängigkeitsanforderungen für Abschlussprüfer kapitalmarktnotierter Unternehmen und bestimmter Finanzunternehmen (§ 319a HGB): in den letzten fünf Jahren mehr als 15 v.H. der
Gesamteinnahmen von dem zu prüfenden Unternehmen
Erbringung von Rechts– oder Steuerberatungs–leistungen, die sich auf die Darstellung der Vermögens–, Finanz– und Ertragslage in dem zu prüfenden Jahresabschluss gestaltend und nicht nur unwesentlich auswirken
53
Unabhängigkeit (6)
Mitwirkung an Entwicklung, Installation und Einführung von Rechnungslegungsinformationssystemen, wenn nicht von untergeordneter Bedeutung
gerichtliche Vertretung der zu prüfenden Gesellschaft in Rechts– und Steuerangelegenheiten
Beteiligung eines verantwortlichen WP, wenn dieser in den vorausgegangenen sieben Jahren an der Prüfung beteiligt war
54
Unabhängigkeit (7)
Rechtsfolgen eines Verstoßes gegen die Unabhängigkeitsvorschriften: für das geprüfte Unternehmen
Verstoß kann nur noch im Ersetzungsverfahren nach § 318 Abs. 3 HGB geltend gemacht werden; aktienrechtliches Anfechtungsverfahren (§ 243 AktG) ist ausgeschlossen
Voraussetzung:– Quorum von 500.000 € Grundkapital/Börsenwert– 2 Wochenfrist (nach Wahl oder Kenntnis vom Ausschlussgrund)– nach Erteilung des Bestätigungsvermerks: Ersetzungsverfahren nicht
mehr möglich, Abschluss wirksam!
55
Unabhängigkeit (8)
Rechtsfolgen eines Verstoßes gegen die Unabhängigkeitsvorschriften: für Abschlussprüfer
Verlust des Honorars (§ 319 Abs. 5 HGB)
56
Unabhängigkeit (9)
Anmerkungen zu den geplanten Neuregelungen positive Ansätze:
Verankerung des allgemeinen Ausschlusstat– bestandes „Besorgnis der Befangenheit“
bestimmte Ausschlussgründe nur für Abschlussprüfer kapitalmarktnotierter Unternehmen, damit Schonung des Mittelstands
Rechtssicherheit durch Konzentration auf Ersetzungsverfahren und Ausschluss des aktienrechtlichen Anfechtungsverfahrens
57
Unabhängigkeit (10)
kritische Punkte: Besorgnis der Befangenheit wegen sonstiger
Beziehungen zu unbestimmt Unterstellung des Gesetzgebers, dass allein das
Honorar für sonstige Dienstleistung wegen seiner Höhe Befangenheit auslösen kann, entbehrt nachvollziehbarer Grundlagen. Die Bezahlung erbrachter Dienstleistung steht nicht in Zusammenhang mit dem Selbstprüfungsverbot. Im Übrigen ist die Begrenzung des Gesamthonorars auf 15% der insoweit entscheidende Ansatzpunkt.
Verlust des Honorars (§ 319 Abs. 5 HGB) zu einseitig; besser: Nichtigkeit des Prüfungsvertrags
58
Unabhängigkeit (11)
kritische Punkte: Ausschlussgrund Erbringung von Rechts– oder
Steuerberatungsleistungen, die sich auf Vermögens–, Finanz– und Ertragslage „gestaltend“ auswirken zu wenig konkret; Gefahr, dass dies zu einer
allgemeinen Trennung führt; damit Signalwirkung auch für Mittelstand
besser: Kodifizierung des Selbstprüfungsverbots auch bei Steuerberatungsleistungen entsprechend dem Allweiler–Urteil des BGH
59
Unabhängigkeit (12)
kritische Punkte: Verbot der gerichtlichen Vertretung nicht gerechtfertigt,
insbesondere bei Vertretung vor Steuergerichten wird dem Mandanten Zugriff auf Sachverstand abgeschnitten
Regelungen zur internen Rotation bedürfen noch der Präzisierung
es fehlen noch Übergangsregelungen z.B. zu § 319a Nr. 1 HGB
60
Bestätigungsvermerk (1)
Ziel der Neufassung des § 322 HGB ist insbesondere die Anpassung an die durch die Modernisierungs-richtlinie erstmals in die 4. und 7. EU-Richtlinie aufgenommenen detaillierten EU–rechtlichen Vorgaben zum Bestätigungsvermerk
Grundlage der Vorschriften der 4. und 7. EU–Richtlinie sind internationale Anforderungen an die Erteilung des Bestätigungsvermerks in ISA 700
61
Bestätigungsvermerk (2)
Bereits mit dem KonTraG ist weitreichende Anpassung des § 322 HGB an ISA 700 erfolgt, so dass neue EU–Vorgaben nur geringfügigen materiellen Änderungs-bedarf nach sich ziehen, wie z.B. Einführung des sog. disclaimer; Pflicht zur Feststellung im Bestätigungsvermerk, ob
die Chancen und Risiken der künftigen Entwicklung im Lagebericht zutreffend dargestellt sind (Folgeänderung zur Ausweitung der Berichtspflichten im Lagebericht).
62
Bestätigungsvermerk (3)
Bestätigungsvermerk Versagungsvermerk
unein-geschränkt
ein-geschränkt
Ein-wendungen
Prüfungs-hemmnisse
Ein-wendungen
Prüfungs-hemmnis
Vermerk
positives Urteil nicht positives Urteil
Negativ–urteil
keine Urteils–abgabe
(disclaimer)
63
Offenlegung der Prüfungsberichte im Insolvenzfall (§ 321a HGB)
Bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens können Gläubiger oder Gesellschafter Einsicht in die Prüfungsberichte der letzten drei Geschäftsjahre nehmen Gläubiger oder Gesellschafter können sich durch einen
Wirtschaftsprüfer vertreten lassen Insolvenzverwalter kann Offenlegung von Betriebs- und
Geschäftsgeheimnissen widersprechen Recht zur Einsichtnahme erstreckt sich nur auf nach
§ 321 HGB vorgeschriebene Berichtsteile Entbindung des Abschlussprüfer von der
Verschwiegenheitspflicht insofern, als ihm die Erläuterung des Prüfungsberichts gegenüber den einsichtnehmenden Personen gestattet ist
64
Bilanzkontrollgesetz vom 8.12.2003 (1)
Stärkung des Vertrauens in geprüfte Abschlüsse durch Schaffung einer von Unternehmen und Abschlussprüfern unabhängigen Einrichtung zur Durchsetzung der Rechnungslegungsgrundsätze (Enforcement)
Einrichtung eines zweistufigen Verfahrens: vom BMJ (im Einvernehmen mit dem BMF)
anerkannte privatrechtlich organisierte Einrichtung als „Prüfstelle für Rechnungslegung“ als 1. Stufe
BaFin als 2. Stufe
65
Bilanzkontrollgesetz vom 8.12.2003 (2)
Gegenstand des Enforcement: Jahres- und Konzernabschlüsse sowie (Konzern-)
Lageberichte in- und ausländische Unternehmen, die mit Eigen-
oder Fremdkapitaltiteln den deutschen organisierten Kapitalmarkt in Anspruch nehmen
Finanzierung: teils durch Umlage von kapitalmarktnotierten
Unternehmen teils durch Kostenerstattung durch im Einzelfall
betroffene Unternehmen
Enforcement 1. Stufe (Prüfstelle)
konkrete Anhaltspunkte auf fehlerhafte Rechnungslegung(z.B. Antrag Dritter)
Verlangen der BaFin
Stichprobe ohnebesonderen Anlass
Untersuchung durch Prüfstelle(keine Mitwirkungspflicht des Unternehmens
oder des Abschlussprüfers)
Enforcement–Maßnahmender Prüfstelle
Sonstige Maßnahmender Prüfstelle
Fall 1:Rechnungslegung richtig
Fall 2:Rechnungslegung falsch
Fall 3: Unternehmen versagt(freiwillige) Mitwirkung an Sachverhaltsklärung
Anzeige von Tatsachen, die Verdacht einer Straftat oder Ordnungswidrigkeit im Zusammenhang mit derRechnungslegung begründen an zuständige Behörden
Übermittlung von Tatsachen, die auf Vorliegen von Berufspflichtver–letzungendurch den Abschlussprüferschließen lassen, an die WPK
abschließende Informationan Unternehmen und BaFin
Vorschlag der Prüfstelle zur Fehlerkorrektur
Übergabe des Falls an die BaFin
Fall 1:Unternehmen nimmt Fehlerkorrektur vor
Fall 2:Unternehmen verweigert Fehlerkorrektur
abschließende Information der BaFin über– Fehler– Vorschlag zur Fehlerkorrektur– vorgenommene Korrektur
Übergabe des Falls an die BaFin mit Information über– festgestellten Fehler– Vorschlag zur Fehlerkorrektur
Enforcement 2. Stufe (BaFin)
Fall 1: Übergabe bzw. Übernahme von Fällen aus 1. Stufe Fall 2: Originäres Tätigwerden
Unternehmen ist mitPrüfungsergebnis der1. Stufe nicht einverstandenund nimmt Fehlerkorrektur nicht vor
Unternehmen versagtMitwirkung an Sachverhaltsklärung auf 1. Stufe
Erhebliche Zweifel der BaFinan Prüfungsergebnis bzw. an Ordnungsmäßigkeit der Prüfungsdurchführung der 1. Stufe
jederzeit möglich, soweit der Abschluss von Kreditin–stituten, Finanzdienstleitern oder von Versicherungs–unternehmen betroffen ist
Enforcement–Maßnahmender BaFin
Sonstige Maßnahmender BaFin
Fall 1:nach Auffassung der BaFinfehlerfreie Rechnungslegung
Fall 2:nach Auffassung der BaFinfehlerhafte Rechnungslegung
Anzeige von Tatsachen, die Verdacht einer Straftat oder Ordnungswidrigkeit im Zusammenhang mit derRechnungslegung begründen an zuständige Behörden
Übermittlung von Tatsachen, die auf Vorliegen von Berufspflichtverletzungendurch den Abschlussprüferschließen lassen, an die WPK
Mitteilung anUnternehmen
1. Fehlerfeststellung2. Anordnung an Unternehmen zur Fehlerkorrektur (Ermessen der BaFin)3. i.d.R. Anordnung an Unternehmen, Fehlerfeststellung öffentlich bekannt zu machen
Beschwerdemöglichkeit des Unternehmensvor OLG Frankfurt/Main
Aktuelle Bilanzierungs- Aktuelle Bilanzierungs- und Prüfungsfragen und Prüfungsfragen
aus der Facharbeit des IDWaus der Facharbeit des IDW
4.5. Modernisierung der 8. EU-Richtlinie4.5. Modernisierung der 8. EU-Richtlinie
69
Modernisierung der 8. EU-Richtlinie (1)
Ankündigung der EU-Kommission, die 8. EU-Richtlinie komplett zu überarbeiten
Ziel: Modernisierung der seit 1984 nahezu unverändert
gebliebenen EU-Richtlinie Schaffung einer prinzipienorientierten Richtlinie mit
einem umfassenden Regulierungsrahmen für die Abschlussprüfung
Zeitplan: Erster Arbeitsentwurf datiert vom 12.12.2003 EU-Kommission plant Veröffentlichung des offiziellen
Richtlinienentwurfs bereits für Januar 2004
70
Modernisierung der 8. EU-Richtlinie (2)
Erstmals in der 8. EU-Richtlinie geregelte Bereiche: (Nationale) Registrierung von Abschlussprüfern Pflicht zur permanenten Fortbildung Pflicht zur Aufstellung eines jährlichen
„transparency report“ Anwendung der ISA bei gesetzlichen Abschluss-
prüfungen Anforderungen an die nationalen Qualitätskontroll-
systeme Anforderungen an die Berufsaufsicht i.e.S.
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Modernisierung der 8. EU-Richtlinie (3)
Erstmals in der 8. EU-Richtlinie geregelte Bereiche: Anforderungen an die öffentliche Aufsicht über den
Berufsstand (public oversight) Regelungen zur Prüferbestellung, zur
Kündigung/Niederlegung des Prüfungsauftrags sowie zur Berichterstattung gegenüber den unternehmensinternen Überwachungsorganen
Implikationen der exterritorialen Auswirkungen des US-amerikanischen Sarbanes-Oxley Act
Einführung des Komitologieverfahrens
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Modernisierung der 8. EU-Richtlinie (4)
Anwendung der ISA bei allen gesetzlichen Abschluss-prüfungen: Unmittelbare Anwendung der ISA Einführung eines Verfahrens zur „adoption“der ISA zur
Anwendung in Europa Nicht – wie vom IDW gefordert – Anerkennung des
due process zur Entstehung der ISAs Sondern: Anerkennung jedes einzelnen Standards
auch unter Berücksichtigung inhaltlicher Kriterien Nationale „add-ons“ nur zulässig, soweit sie auf
gesetzlichen Besonderheiten zum Prüfungsumfang basieren
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Modernisierung der 8. EU-Richtlinie (5)
Anforderungen an die nationalen Qualitätskontrollsysteme: Festlegung zahlreicher grundsätzlicher Anforderungen an
Qualitätskontrollverfahren Im Grundsatz bleibt Peer Review-Verfahren zwar neben
Monitoring-Verfahren weiter zulässig, ist aber in einigen Punkten in Richtung Monitoring fortzuentwickeln!
Qualitätskontrollverfahren muss (mehrheitlich) von Nichtberufsangehörigen überwacht werden, die „ultimate responsilibility“ für das Qualitätskontrollverfahren haben
Auswahl des Qualitätskontrollprüfers muss unabhängig von der zu prüfenden WP-Praxis erfolgen
Erfordernis eines „systematic link“ zwischen Qualitätskontrollverfahren und Disziplinarmaßnahmen
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Modernisierung der 8. EU-Richtlinie (6)
Anforderungen an die Berufsaufsicht i.e.S.: Reichweite: Verhinderung, Aufdeckung und Korrektur einer
nicht ordnungsgemäßen gesetzlichen Abschlussprüfung Sanktionen:
keine Vorgabe eines bestimmten Sanktionskatalogs aber:
– grundsätzliche Verpflichtung zur angemessenen Sanktionierung eines Verstoßes gegen die Vorschriften der 8. EU-Richtlinie
– Ausschluss aus dem Beruf muss als eine mögliche Sanktion vorgesehen werden
– Pflicht zur Veröffentlichung der einzelnen verhängten Sanktionen
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Modernisierung der 8. EU-Richtlinie (7)
Anforderungen an die Aufsicht über den Berufsstand (public oversight): Durchführung der Aufsicht (mehrheitlich) durch
Nichtberufsangehörige Aufsicht erstreckt sich über alle reglementierten Bereiche
– von der Registrierung bis hin zur Berufsaufsicht Aufsichtsgremium muss die „ultimate responsibility“
für die einzelnen überwachten Bereiche haben angemessener Anteil der Finanzierung der Aufsicht muss
außerhalb des Berufsstands aufgebracht werden Insoweit gravierende Anpassungen der deutschen
Berufsaufsicht erforderlich!
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Modernisierung der 8. EU-Richtlinie (8)
Einführung des Komitologieverfahrens im Bereich der Abschlussprüfung: Kommission kann im Rahmen des Komitologieverfahrens
Ausführungsbestimmungen zu ausgewählten Bereichen der 8. EU-Richtlinie erlassen
beratender Ausschuss im Rahmen des Komitologie-verfahrens soll nicht mit Berufsstandsvertretern, sondern – wie politischer Ausschuss – mit Regierungsvertretern besetzt sein
Auflösung des bisherigen „Beratenden Ausschuss für Abschlussprüfung“ (Committee on Auditing), in dem bislang neben den nationalen Regierungen auch der Berufsstand vertreten war
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Modernisierung der 8. EU-Richtlinie (9)
Anpassung bestehender Regelungen der 8. EU-Richtlinie: Abbau der Anforderungen an die Eigentumsverhältnisse
und Führungsstruktur von Prüfungsgesellschaften: Wie für Eigentümer wird künftig auch für die Mitglieder
der Führungsgremium einer Prüfungsgesellschaft gefordert, dass diese mehrheitlich nicht mehr „locally approved“, sondern „EU approved“ sein müssen.
Keine Regelungen zu der Zusammensetzung der übrigen 49%.
Ausdruck der angestrebten Liberalisierung. Beibehaltung der Ausbildungsvorschriften der 8. EU-
Richtlinie. Erforderliche umfangreiche Modernisierung soll zu späterem Zeitpunkt erfolgen.
Aktuelle Bilanzierungs- Aktuelle Bilanzierungs- und Prüfungsfragen und Prüfungsfragen
aus der Facharbeit des IDWaus der Facharbeit des IDW
5. In Arbeit befindliche Themen5. In Arbeit befindliche Themen
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In Arbeit befindliche Themen (1)
Anforderungen an die Qualitätssicherung in der Wirtschaftsprüferpraxis
Interne Rotation Anwendung von Stichprobenverfahren bei der
Abschlussprüfung Erstellung und Prüfung von Nachhaltigkeitsberichten Rechnungslegung und Prüfung politischer Parteien Rechnungslegung von Non-Profit-Unternehmen Bilanzierung von Anteilen an Personenhandelsgesell-
schaften Auswirkungen von rechtlichen Sachverhaltsgestaltungen
auf die Rechnungslegung
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In Arbeit befindliche Themen (2)
Rechnungslegung im Falle einer Abkehr von der Going-Concern-Prämisse
Rechnungslegung in der Insolvenz Rückstellungspflicht für die Entsorgung / Verwertung von
Elektroschrott Rückstellungspflicht für den ERA-Anpassungsfonds Bewertungsfragen bei der Abbildung von Unternehmens-
zusammenschlüssen im IAS-Abschluss Überarbeitung der Grundsätze zur
Unternehmensbewertung (IDW S 1) Ermittlung von Markenwerten