Herrmann/Heuer/Raupach Einkommensteuer ... · Herrmann/ Heuer/ Raupach Kommentar ·21. Auflage Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz Begründet von Alfons Mrozek Senatspräsident

Herrmann/Heuer/Raupach

Einkommensteuer- und Kçrperschaftsteuergesetz

Sonderlieferung zu denSteuergesetz nderungen des Jahres 2006

Jahresband 2007(Juli 2007)

Redaktionsschluss (siehe Fußleiste auf den einzelnen Bl ttern) Mai 2007

Die Lieferung enth lt 832 Seiten; Preis der Lfg. 99,80 E (einschl. USt.).

Einordnungsanleitung

Ordner „Jahresband“

Zusammen mit der Lieferung erhalten Sie ein R ckenschild und eine Leitkarte.

Das neue R ckenschild „2005–2007“ ist gegen das alte R ckenschild auszutauschen.

Die am Ende des Ordners liegenden Jahresb nde 2003 und 2004 sind mit den zugehçri-gen Leitkarten „Jahresband 2003“ und „Jahresband 2004“ zu entfernen.

Der neue Jahresband 2007 ist mit der zugehçrigen neuen Leitkarte „Jahresband 2007“ amA n f a n g des Bandes einzulegen.

HHR Lfg. Jb. 2007 Mai 2007

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Verlag Dr. Otto Schmidt KGGustav-Heinemann-Ufer 58 . 50968 Kçln

Telefon 0221 / 93738-01 . Telefax 0221 /93738-943E-Mail: [email protected]

www.otto-schmidt.de2007 by Verlag Dr. Otto Schmidt KG, Kçln.

Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich gesch tzt. Jede Ver-wertung, die nicht ausdr cklich vom Urheberrechtsgesetz zugelassen ist, bedarf dervorherigen Zustimmung des Verlags. Das gilt insbesondere f r Vervielf ltigungen,

Bearbeitungen, bersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung undVerarbeitung in elektronischen Systemen.

Satz: Sch per, BonnDruck: Bercker, Kevelaer

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Herrmann /Heuer /Raupach

Kommentar · 21. Auflage

Einkommensteuer- undKörperschaftsteuergesetz

Begründet von Alfons MrozekSenatspräsidentdes Reichsfinanzhofs

Albert KennerknechtMinisterialratim Reichsfinanzministerium

fortgeführt von Dr. Gerhard HeuerRechtsanwalt

Carl HerrmannRechtsanwalt, Ministerialratim Reichsrechnungshof

Gesamt-verantwortlicherHerausgeber

Prof. Dr. Arndt RaupachRechtsanwalt

zuständige Mitherausgeber

Prof. Dr.Ulrich PrinzWirtschaftsprüfer/Steuerberater

Michael WendtRichter am Bundesfinanzhof

Autoren siehe nächstes Blatt

Jahresband 2007

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Zitierempfehlung (Beispiel):Krçmker in Herrmann/Heuer/Raupach, § 32 EStG Anm. J 06-2

Wiederholungszitat:HHR/Krçmker, § 32 EStG Anm. J 06-3

Bibliografische Information Der Deutschen Bibliothek

Die Deutsche Bibliothek verzeichnet diese Publikationin der Deutschen Nationalbibliografie;

detaillierte bibliografische Daten sind im Internetber abrufbar.

Verlag Dr. Otto Schmidt KGGustav-Heinemann-Ufer 58 . 50968 Kçln

Telefon 0221 / 93738-01 . Telefax 0221 /93738-943E-Mail: [email protected]

www.otto-schmidt.de

ISBN 978-3-504-23063-0

1950/2007 by Verlag Dr. Otto Schmidt KG, Kçln.Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich gesch tzt. Jede Verwer-tung, die nicht ausdr cklich vom Urheberrechtsgesetz zugelassen ist, bedarf der vorheri-gen Zustimmung des Verlags. Das gilt insbesondere f r Vervielf ltigungen, Bearbeitun-gen, bersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in

elektronischen Systemen.Satz: Sch per, Bonn

Druck: Bercker, Kevelaer

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Autoren der HHR-Jahres-Kommentierung 2007

Klaus AltendorfWirtschaftspr fer/Steuerberater,DHPG Dr. Harzem & Partner KG,Bornheim/Rhld.

Wilfried ApitzDipl.-Finw., Oberregierungsrat,Arnsberg

Dr. Dorothee HallerbachLehrbeauftragte der Universit tAugsburg, Rechtsanw ltin, Epple,Dr. Hçrmann & Kollegen, Augsburg

Dr. Friedrich E. HarenbergVors. Richter am FG, Barsinghausen

Dr. Christian HickSteuerberater, Flick Gocke Schaum-burg, Bonn

Jens IntemannDipl.-Finanzwirt, Richter am FG,Hemmingen

Dr. Martin KleinRechtsanwalt/Steuerberater, HengelerMueller, Frankfurt

Stefan KolbeRichter am FG, Berlin

Dr. Alexander KratzschRichter am FG, B nde

Ulrich KrçmkerVors. Richter am FG, M nster

Dr. Christian Levedag, LL.M.Tax (London)Richter am FG, Kçln

Dr. Bettina LieberRechtsanw ltin/Steuerberaterin,Deloitte & Touche, D sseldorf

Dr. Wolfgang LingemannRechtsanwalt, Kçln

Dr. Gregor NçckerDipl.-Kfm., Richter am FG, M nster

Frank OmmerbornSteuerberater, ABRE Steuerberater,Kçln

Prof. Dr. Ulrich PrinzDipl.-Kfm., Wirtschaftspr fer/Steuer-berater, Flick Gocke Schaumburg,Bonn

Dr. Christina ReussRichterin am FG, Freiburg

Annegret RisthausDipl.-Finw., Steueroberamtsr tin,D sseldorf

Dr. Richard SchmidtRechtsanwalt, Dipl.-Finw., PicotRechtsanwaltsgesellschaft, Kçln

Wolfgang SeibelRichter am FG, M nster

Prof. Dr. Thomas StapperfendVors. Richter am FG, Cottbus

Wolfram StarkeSankt Augustin

Markus SuchanekSteuerberater, Warth & Klein GmbHWirtschaftspr fungsgesellschaft,D sseldorf

HHR Lfg. Jb. 2007 Mai 2007

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Dr. Georg ThurmayrDipl.-Kfm., Wirtschaftspr fer/Steuer-berater, Aicher Thurmayr Knott Kern,Traunstein

Dr. Heinrich J rgen WatermeyerRechtsanwalt, DHPG Dr. Harzem &Partner KG, Bonn

Rolf WischmannDipl.-Finw., Steuerberater, Duisburg

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HHR Jahresband 2007 – Inhaltsverzeichnis

EStG

§ 2 Umfang der Besteuerung, Begriffsbestimmungen (Levedag)

§ 2a Negative Eink nfte mit Auslandsbezug (Lieber)

§ 3 Nr. 2 Leistungen der Arbeitsfçrderung (Starke)

§ 3 Nr. 3 Kapitalabfindungen aufgrund der gesetzlichen Rentenver-sicherung und der Beamten-(Pensions-)Gesetze (Starke)

§ 3 Nr. 11 Bez ge aus çffentlichen Mitteln usw. (Starke)

§ 3 Nr. 13 Reisekostenverg tungen, Umzugskostenverg tungen undTrennungsgelder aus çffentlichen Kassen (Starke)

§ 3 Nr. 16 Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten und Mehr-aufwendungen bei doppelter Haushaltsf hrung der privatenArbeitnehmer (Starke)

§ 3 Nr. 40 Halbeink nfteverfahren (Intemann)

§ 3 Nr. 44 Stipendien (Starke)

§ 3 Nr. 56 Beitr ge des Arbeitgebers an Pensionskassen zum Aufbaueiner nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung(Seibel)

§ 3 Nr. 58 Wohngeld nach der Wohngeldgesetzgebung (Seibel)

§ 3 Nr. 59 Zusatzfçrderung nach dem II. Wohnungsbaugesetz undMietvorteile (Seibel)

§ 3 Nr. 65 Beitr ge des Tr gers der Insolvenzsicherung, Leistungen zurbernahme von Versorgungsanwartschaften und Versor-

gungsleistungen sowie Erwerb von Anspr chen durch denArbeitnehmer gegen ber einem Dritten (Reuss)

§ 3 Nr. 66 Leistungen an Pensionsfonds zur bernahme von Versor-gungen (Apitz)

§ 3 Nr. 67 Erziehungsgeld, Elterngeld (Starke)

§ 3c Anteilige Abz ge (Intemann)

Vor § 4 Das neue Entstrickungs- und Verstrickungskonzept imSEStEG (Prinz)

§ 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen (Kolbe)

§ 4f Erwerbsbedingte Kinderbetreuungskosten (Krçmker)

§ 4g Bildung eines Ausgleichspostens bei Entnahme nach § 4Abs. 1 Satz 3 (Kolbe)

§ 5 Gewinn bei Kaufleuten und bei bestimmten anderen Gewer-betreibenden (Hick)

§ 6 Bewertung (Hick)

1HHR Lfg. Jb. 2007 Mai 2007

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§ 6b bertragung stiller Reserven bei der Ver ußerung bestimmterAnlageg ter (Apitz)

§ 7 Absetzung f r Abnutzung oder Substanzverringerung(Apitz)

§ 8 Einnahmen (Reuss)

§ 9 Werbungskosten (Starke)

§ 9a Pauschbetr ge f r Werbungskosten (Prinz)

§ 10 Sonderausgaben (Kratzsch)

§ 10a Zus tzliche Altersvorsorge (Krçmker)

§ 10c Sonderausgaben-Pauschbetrag, Vorsorgepauschale (Apitz)

§ 10d Verlustabzug (Hallerbach)

§ 11 Vereinnahmung und Verausgabung (Reuss)

§ 12 Nicht abzugsf hige Ausgaben (Apitz)

§ 13 Eink nfte aus Land- und Forstwirtschaft (Apitz)

§ 15 Eink nfte aus Gewerbebetrieb (Stapperfend)

§ 16 Ver ußerung des Betriebs (Intemann)

§ 17 Ver ußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften(Schmidt)

§ 18 Selbst ndige Arbeit (Apitz)

§ 19 Nichtselbst ndige Arbeit (Apitz)

§ 20 Kapitalvermçgen (Harenberg)

§ 22 Arten der sonstigen Eink nfte (Risthaus)

§ 22a Rentenbezugsmitteilungen an die zentrale Stelle (Risthaus)

§ 23 Private Ver ußerungsgesch fte (Intemann)

§ 26a Getrennte Veranlagung von Ehegatten (Krçmker)

§ 31 Familienleistungsausgleich (Krçmker)

§ 32 Kinder, Freibetr ge f r Kinder (Krçmker)

§ 32a Einkommensteuertarif (Apitz)

§ 32b Progressionsvorbehalt (Lieber)

§ 32c Tarifbegrenzung bei Gewinneink nften (Levedag)

§ 33 Außergewçhnliche Belastungen (Krçmker)

§ 33a Außergewçhnliche Belastung in besonderen F llen (Krçmker)

§ 33b Pauschbetr ge f r behinderte Menschen, Hinterbliebene undPflegepersonen (Krçmker)

§ 33c Kinderbetreuungskosten (Krçmker)

§ 34 Außerordentliche Eink nfte (Apitz)

InhVerz.

2

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§ 34c Steuererm ßigung bei ausl ndischen Eink nften (Lieber)

§ 35 Steuererm ßigung bei Eink nften aus Gewerbebetrieb(Levedag)

§ 35a Steuererm ßigung bei Aufwendungen f r haushaltsnaheBesch ftigungsverh ltnisse und f r die Inanspruchnahmehaushaltsnaher Dienstleistungen (Starke)

§ 37 Einkommensteuer-Vorauszahlung (Reuss)

§ 37b Pauschalierung der Einkommensteuer bei Sachzuwendungen(Lingemann)

§ 39a Freibetrag und Hinzurechnungsbetrag (Starke)

§ 39b Durchf hrung des Lohnsteuerabzugs f r unbeschr nkt ein-kommensteuerpflichtige Arbeitnehmer (Starke)

§ 40 Pauschalierung der Lohnsteuer in besonderen F llen (Starke)

§ 40a Pauschalierung der Lohnsteuer f r Teilzeitbesch ftigte undgeringf gig Besch ftigte (Reuss)

§ 40b Pauschalierung der Lohnsteuer bei bestimmten Zukunftssi-cherungsleistungen (Reuss)

§ 41a Anmeldung und Abf hrung der Lohnsteuer (Reuss)

§ 41b Abschluss des Lohnsteuerabzugs (Reuss)

§ 42d Haftung des Arbeitgebers und Haftung bei Arbeitnehmer-berlassung (Starke)

§§ 43 ff. Kapitalertragsteuer (Harenberg)

§ 46 Veranlagung bei Bezug von Eink nften aus nichtselbst ndi-ger Arbeit (Starke)

§ 49 Beschr nkt steuerpflichtige Eink nfte (Lieber)

§ 50 Sondervorschriften f r beschr nkt Steuerpflichtige(Krçmker)

§ 50a Steuerabzug bei beschr nkt Steuerpflichtigen (Lieber)

§ 50b Pr fungsrecht (Apitz)

§ 50d Besonderheiten im Fall von Doppelbesteuerungsabkommenund der §§ 43b und 50g (Klein)

§ 50f Bußgeldvorschriften (Apitz)

§ 50g Zahlungen von Zinsen und Lizenzgeb hren zwischen ver-bundenen Unternehmen verschiedener Mitgliedstaaten derEurop ischen Union – Richtlinie 2003/49/EG des Ratesvom 3. Juni 2003 (ABl. EU Nr. L 157 S. 49), ge ndert durchdie Richtlinie 2004/66/EG des Rates vom 26. April 2004(ABl. EU Nr. L 168 S. 35) (Lieber)

InhVerz.


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§ 50h Best tigung f r Zwecke der Entlastung von Quellensteuernin einem anderen Mitgliedstaat der Europ ischen Union oderder Schweizerischen Eidgenossenschaft (Lieber)

§ 52 Anwendungsvorschriften

§ 62 Anspruchsberechtigte (Seibel)

§ 66 Hçhe des Kindergeldes, Zahlungszeitraum (Seibel)

§ 70 Festsetzung und Zahlung des Kindergeldes (Seibel)

§ 71 Zahlungszeitraum (Seibel)

§ 72 Festsetzung und Zahlung des Kindergeldes an Angehçrigedes çffentlichen Dienstes (Seibel)

§ 75 Aufrechnung (Krçmker)

§ 76a Kontenpf ndung und Pf ndung von Bargeld (Seibel)

§ 78 bergangsregelungen (Seibel)

§ 85 Kinderzulage (Risthaus)

§ 86 Mindesteigenbeitrag (Risthaus)

§ 89 Antrag (Risthaus)

§ 90a Anmeldeverfahren (Risthaus)

§ 92 Bescheinigung (Risthaus)

KStG

§ 1 Unbeschr nkte Steuerpflicht (Altendorf)

§ 5 Befreiungen (Nçcker)

§ 8 Ermittlung des Einkommens (Watermeyer)

§ 8b Beteiligung an anderen Kçrperschaften und Personenvereini-gungen (Watermeyer)

§ 9 Abziehbare Aufwendungen (Nçcker)

§ 11 Auflçsung und Abwicklung (Liquidation) (Nçcker)

§ 12 Verlust oder Beschr nkung des Besteuerungsrechts der Bun-desrepublik Deutschland (Kolbe)

§ 14 Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktienals Organgesellschaft (Wischmann)

§ 15 Ermittlung des Einkommens bei Organschaft (Watermeyer)

§ 26 Besteuerung ausl ndischer Einkunftsteile (Lieber)

§ 27 Nicht in das Nennkapital geleistete Einlagen (Suchanek)

§ 28 Umwandlung von R cklagen in Nennkapital und Herabset-zung des Nennkapitals (Suchanek)

InhVerz.

4

##10##

§ 29 Kapitalver nderungen bei Umwandlungen (Suchanek)

§ 31 Steuererkl rungspflicht, Veranlagung und Erhebung der Kçr-perschaftsteuer (Nçcker)

§ 32a Erlass, Aufhebung oder nderung von Steuerbescheiden beiverdeckter Gewinnaussch ttung oder verdeckter Einlage(Watermeyer)

§ 37 Kçrperschaftsteuerguthaben und Kçrperschaftsteuerminde-rung (Thurmayr)

§ 38 Kçrperschaftsteuererhçhung (Ommerborn)

§ 40 Umwandlung, Liquidation und Verlegung des Sitzes (Ommer-born)

LStDV

§ 5 Besondere Aufzeichnungs- und Mitteilungspflichten im Rah-men der betrieblichen Altersversorgung (Altendorf)

InvStG

§§ 3 ff. (Harenberg)

InhVerz.


##11##

InhVerz.

6

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X:/osv/HHR-Jahrbuecher/2007/EStG/P02/S.3/19.7.2007/15:17

HHR Lfg. Jb. 2007 Mai 2007 Levedag

I I . E i nkommen

1 . S a ch l i c h e Vo r au s s e t z ung en f r d i e Be s t e u e r ung

§ 2

Umfang de r Be s t e u e r ung , B eg r i f f s b e s t immungen

idF des EStG v. 19.10.2002 (BGBl. I 2002, 4210; BStBl. I 2002, 1209),zuletzt ge ndert durch St ndG 2007 v. 19.7.2006

(BGBl. I 2006, 1652; BStBl. I 2006, 432)

(1) 1Der Einkommensteuer unterliegen1. Eink nfte aus Land- und Forstwirtschaft,2. Eink nfte aus Gewerbebetrieb,3. Eink nfte aus selbst ndiger Arbeit,4. Eink nfte aus nichtselbst ndiger Arbeit,5. Eink nfte aus Kapitalvermçgen,6. Eink nfte aus Vermietung und Verpachtung,7. sonstige Eink nfte im Sinne des § 22,die der Steuerpflichtige w hrend seiner unbeschr nkten Einkommensteuer-pflicht oder als inl ndische Eink nfte w hrend seiner beschr nkten Ein-kommensteuerpflicht erzielt. 2Zu welcher Einkunftsart die Eink nfte imeinzelnen Fall gehçren, bestimmt sich nach den §§ 13 bis 24.(2) Eink nfte sind1. bei Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbst ndiger Arbeit

der Gewinn (§§ 4 bis 7k),2. bei den anderen Einkunftsarten der berschuss der Einnahmen ber die

Werbungskosten (§§ 8 bis 9a).(3) Die Summe der Eink nfte, vermindert um den Altersentlastungsbetrag,den Entlastungsbetrag f r Alleinerziehende und den Abzug nach § 13Abs. 3, ist der Gesamtbetrag der Eink nfte.(4) Der Gesamtbetrag der Eink nfte, vermindert um die Sonderausgabenund die außergewçhnlichen Belastungen, ist das Einkommen.(5) 1Das Einkommen, vermindert um die Freibetr ge nach § 32 Abs. 6 undum die sonstigen vom Einkommen abzuziehenden Betr ge, ist das zu ver-steuernde Einkommen; dieses bildet die Bemessungsgrundlage f r die tarif-liche Einkommensteuer. 2Kn pfen andere Gesetze an den Begriff des zuversteuernden Einkommens an, ist f r deren Zweck das Einkommen in al-len F llen des § 32 um die Freibetr ge nach § 32 Abs. 6 zu vermindern.(5a) Kn pfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den vorstehenden Ab-s tzen definierten Begriffe (Eink nfte, Summe der Eink nfte, Gesamtbetragder Eink nfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) an, erhçhen sichf r deren Zwecke diese Grçßen um die nach § 3 Nr. 40 steuerfreien Betr geund mindern sich um die nach § 3c Abs. 2 nicht abziehbaren Betr ge.(6) 1Die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um den Entlastungs-betrag nach § 32c, die anzurechnenden ausl ndischen Steuern und dieSteuererm ßigungen, vermehrt um die Steuer nach § 34c Abs. 5, die Nach-steuer nach § 10 Abs. 5 und den Zuschlag nach § 3 Abs. 4 Satz 2 des Forst-

E 1

§ 2

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X:/osv/HHR-Jahrbuecher/2007/EStG/P02/S.4/19.7.2007/15:17

E 2 Levedag

sch den-Ausgleichsgesetzes, ist die festzusetzende Einkommensteuer. 2Wur-de der Gesamtbetrag der Eink nfte in den F llen des § 10a Abs. 2 um Son-derausgaben nach § 10a Abs. 1 gemindert, ist f r die Ermittlung der fest-zusetzenden Einkommensteuer der Anspruch auf Zulage nach AbschnittXI der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen. 3Gleiches gilt f r dasKindergeld, wenn das Einkommen in den F llen des § 31 um die Freibetr -ge nach § 32 Abs. 6 gemindert wurde.(7) 1Die Einkommensteuer ist eine Jahressteuer. 2Die Grundlagen f r ihreFestsetzung sind jeweils f r ein Kalenderjahr zu ermitteln. 3Besteht w h-rend eines Kalenderjahres sowohl unbeschr nkte als auch beschr nkte Ein-kommensteuerpflicht, so sind die w hrend der beschr nkten Einkommen-steuerpflicht erzielten inl ndischen Eink nfte in eine Veranlagung zurunbeschr nkten Einkommensteuerpflicht einzubeziehen.

Autor: Dr. Christian Levedag, LL.M. Tax (London), Richter am FG, KçlnMitherausgeber: Michael Wendt, Richter am BFH, M nchen

Allgemeine Erl uterungen zu der nderung des Abs. 6Satz 1 durch das St ndG 2007

1. Rechtsentwicklung und zeitlicher Anwendungsbereich derNeuregelung

Gesetzesentwicklung bis 2004: s. § 2 Anm. 5.Zeitlicher Anwendungsbereich der Neuregelung: Abs. 6 Satz 1 wurdedurch das St ndG 2007 v. 19.7.2006 (BGBl. I 2006, 1652; BStBl. I 2006,432) ge ndert. Nach § 52 Abs. 1 Satz 1 idF des St ndG 2007 ist die Rege-lung erstmals f r den VZ 2007 anzuwenden.

2. Grund und Bedeutung der nderungGrund der nderung: Die nderung erfolgte, weil durch das St ndG in§ 32c eine Tariferm ßigung f r Gewinneink nfte eingef hrt wurde, die nach§ 52 Abs. 1 Satz 1 erstmals und gem. § 52 Abs. 44 auch letztmals f r denVZ 2007 anzuwenden ist. Sie geht auf die Beschlussempfehlung des Fi-nAussch. zur ck (BTDrucks. 16/2012, 6 und BTDrucks. 16/2028, 9). § 2Abs. 6 Satz 1 musste ge ndert werden, um die Reihenfolge des Abzugs desEntlastungsbetrags aus § 32c im Verh ltnis zu den anrechenbaren ausl nd.Steuern, den Steuererm ßigungen einerseits und der Mehrung der Steuernach § 34c Abs. 5, der Nachsteuer nach § 10 Abs. 5 und des Zuschlags nach§ 3 Abs. 4 Satz 2 des Forstsch den-Ausgleichsgesetzes anderseits bei Er-mittlung der festzusetzenden Steuer aus der tariflichen ESt. festzulegen.Bedeutung der nderung: Durch § 2 Abs. 6 Satz 1 wird festgelegt, dassder Tarifkappungsbetrag aus § 32c vorrangig vor den anrechenbaren aus-l nd. Steuern und den StErm ßigungen von der tariflichen ESt. abzuziehensowie vor den StErhçhungsbetr gen nach § 34c Abs. 5, der Nachsteuer nach§ 10 Abs. 5 und dem Zuschlag nach § 3 Abs. 4 Satz 2 des Forstsch den-Aus-gleichsgesetzes zu ber cksichtigen ist (vgl. hierzu Tabelle 3 zu § 2 Anm. 2und § 2 Anm. 880). Die Tarifkappung mindert daher das Erm ßigungs-potenzial aus den anrechenbaren ausl nd. Steuern und den StErm ßigungen.

§ 2 Anm. J 06-1 Umfang d. Besteuerung, Begriffsbestimmungen

J 06-1

J 06-2

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X:/osv/HHR-Jahrbuecher/2007/EStG/P02a/S.3/19.7.2007/15:19

HHR Lfg. Jb. 2007 Mai 2007 Lieber

§ 2a

Nega t i v e E i nk n f t e m i t Au s l a nd s b e zug

idF des EStG v. 19.10.2002 (BGBl. I 2002, 4210; BStBl. I 2002, 1209)

(1) 1Negative Eink nfte1. aus einer in einem ausl ndischen Staat belegenen land- und forstwirt-

schaftlichen Betriebsst tte,2. aus einer in einem ausl ndischen Staat belegenen gewerblichen Betriebs-

st tte,3. a) aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts eines zu einem Betriebsver-

mçgen gehçrenden Anteils an einer Kçrperschaft, die weder ihre Ge-sch ftsleitung noch ihren Sitz im Inland hat (ausl ndische Kçrper-schaft), oder

b) aus der Ver ußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsver-mçgen gehçrenden Anteils an einer ausl ndischen Kçrperschaft oderaus der Auflçsung oder Herabsetzung des Kapitals einer ausl n-dischen Kçrperschaft,

4. in den F llen des § 17 bei einem Anteil an einer Kapitalgesellschaft, dieweder ihre Gesch ftsleitung noch ihren Sitz im Inland hat,

5. aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafterund aus partiarischen Darlehen, wenn der Schuldner Wohnsitz, Sitz oderGesch ftsleitung in einem ausl ndischen Staat hat,

6. a) aus der Vermietung oder der Verpachtung von unbeweglichem Ver-mçgen oder von Sachinbegriffen, wenn diese in einem ausl ndischenStaat belegen sind, oder

b) aus der entgeltlichen berlassung von Schiffen, sofern der berlas-sende nicht nachweist, dass diese ausschließlich oder fast ausschließ-lich im Inland eingesetzt worden sind, es sei denn, es handelt sich umHandelsschiffe, dieaa) von einem Vercharterer ausger stet berlassen, oderbb) an im Inland ans ssige Ausr ster, die die Voraussetzungen des

§ 510 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs erf llen, berlassen, odercc) insgesamt nur vor bergehend an im Ausland ans ssige Ausr s-

ter, die die Voraussetzungen des § 510 Abs. 1 des Handelsgesetz-buchs erf llen, berlassen

worden sind, oderc) aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts oder der bertragung eines

zu einem Betriebsvermçgen gehçrenden Wirtschaftsguts im Sinneder Buchstaben a und b,

7. a) aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts, der Ver ußerung oder Ent-nahme eines zu einem Betriebsvermçgen gehçrenden Anteils an

b) aus der Auflçsung oder Herabsetzung des Kapitalsc) in den F llen des § 17 bei einem Anteil an

E 1

§ 2a

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E 2 Lieber

einer Kçrperschaft mit Sitz oder Gesch ftsleitung im Inland, soweit dienegativen Eink nfte auf einen der in den Nummern 1 bis 6 genanntenTatbest nde zur ckzuf hren sind,

d rfen nur mit positiven Eink nften der jeweils selben Art und – mit Aus-nahme der F lle der Nummer 6 Buchstabe b – aus demselben Staat, in denF llen der Nummer 7 auf Grund von Tatbest nden der jeweils selben Artaus demselben Staat, ausgeglichen werden; sie d rfen auch nicht nach § 10dabgezogen werden. 2Den negativen Eink nften sind Gewinnminderungengleichgestellt. 3Soweit die negativen Eink nfte nicht nach Satz 1 ausgegli-chen werden kçnnen, mindern sie die positiven Eink nfte der jeweils selbenArt, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeitr umen ausdemselben Staat, in den F llen der Nummer 7 auf Grund von Tatbest ndender jeweils selben Art aus demselben Staat, erzielt. 4Die Minderung ist nurinsoweit zul ssig, als die negativen Eink nfte in den vorangegangenen Ver-anlagungszeitr umen nicht ber cksichtigt werden konnten (verbleibende ne-gative Eink nfte). 5Die am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleiben-den negativen Eink nfte sind gesondert festzustellen; § 10d Abs. 4 giltsinngem ß.(2) 1Absatz 1 Satz 1 Nr. 2 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtigenachweist, dass die negativen Eink nfte aus einer gewerblichen Betriebs-st tte im Ausland stammen, die ausschließlich oder fast ausschließlich dieHerstellung oder Lieferung von Waren, außer Waffen, die Gewinnung vonBodensch tzen sowie die Bewirkung gewerblicher Leistungen zumGegenstand hat, soweit diese nicht in der Errichtung oder dem Betrieb vonAnlagen, die dem Fremdenverkehr dienen, oder in der Vermietung oder derVerpachtung von Wirtschaftsg tern einschließlich der berlassung vonRechten, Pl nen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen beste-hen; das unmittelbare Halten einer Beteiligung von mindestens einem Vier-tel am Nennkapital einer Kapitalgesellschaft, die ausschließlich oder fastausschließlich die vorgenannten T tigkeiten zum Gegenstand hat, sowie diemit dem Halten der Beteiligung in Zusammenhang stehende Finanzierunggilt als Bewirkung gewerblicher Leistungen, wenn die Kapitalgesellschaftweder ihre Gesch ftsleitung noch ihren Sitz im Inland hat. 2Absatz 1 Satz 1Nr. 3 und 4 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dassdie in Satz 1 genannten Voraussetzungen bei der Kçrperschaft entweder seitihrer Gr ndung oder w hrend der letzten f nf Jahre vor und in dem Ver-anlagungszeitraum vorgelegen haben, in dem die negativen Eink nfte bezo-gen werden.

§ 52

Anwendung s vo r s c h r i f t e n

idF des EStG v. 19.10.2002 (BGBl. I 2002, 4210; BStBl. I 2002, 1209),zuletzt ge ndert durch das SEStEG v. 7.12.2006 (BGBl. I 2006, 2782;

BStBl. I 2007, 4)

...(3) 1§ 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 6 Buchstabe b in der Fassung der Bekanntmachung vom22. Dezember 1999 (BGBl. I S. 2601) ist erstmals auf negative Eink nfte eines Steuer-

§ 2a Negative Eink nfte

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HHR Lfg. Jb. 2007 Mai 2007 Lieber

pflichtigen anzuwenden, die er aus einer entgeltlichen berlassung von Schiffen aufGrund eines nach dem 31. Dezember 1999 rechtswirksam abgeschlossenen obligatori-schen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts erzielt. 2§ 2a Abs. 3 und 4 in der Fassungder Bekanntmachung vom 16. April 1997 (BGBl. I S. 821) ist letztmals f r den Veranla-gungszeitraum 1998 anzuwenden. 3§ 2a Abs. 3 Satz 3, 5 und 6 in der Fassung der Be-kanntmachung vom 16. April 1997 (BGBl. I S. 821) ist f r die Veranlagungszeitr ume1999 bis 2008 weiter anzuwenden, soweit sich ein positiver Betrag im Sinne des § 2aAbs. 3 Satz 3 ergibt oder soweit eine in einem ausl ndischen Staat belegene Betriebsst tteim Sinne des § 2a Abs. 4 in der Fassung des Satzes 5 in eine Kapitalgesellschaft umgewan-delt, bertragen oder aufgegeben wird. 4Insoweit ist in § 2a Abs. 3 Satz 5 letzter Halbsatzdie Bezeichnung „§ 10d Abs. 3“ durch „§ 10d Abs. 4“ zu ersetzen. 5§ 2a Abs. 4 ist f r dieVeranlagungszeitr ume 1999 bis 2005 in der folgenden Fassung anzuwenden:„(4) Wird eine in einem ausl ndischen Staat belegene Betriebsst tte

1. in eine Kapitalgesellschaft umgewandelt oder2. entgeltlich oder unentgeltlich bertragen oder3. aufgegeben, jedoch die urspr nglich von der Betriebsst tte ausge bte Gesch fts-

t tigkeit ganz oder teilweise von einer Gesellschaft, an der der inl ndische Steuer-pflichtige zu mindestens 10 Prozent unmittelbar oder mittelbar beteiligt ist, odervon einer ihm nahestehenden Person im Sinne des § 1 Abs. 2 des Außensteuergeset-zes in der Fassung der Bekanntmachung vom 20. Dezember 1996 (BGBl. I S. 2049)fortgef hrt,

so ist ein nach Absatz 3 Satz 1 und 2 abgezogener Verlust, soweit er nach Absatz 3 Satz 3nicht wieder hinzugerechnet worden ist oder nicht noch hinzuzurechnen ist, im Veranla-gungszeitraum der Umwandlung, bertragung oder Aufgabe in entsprechender Anwen-dung des Absatzes 3 Satz 3 dem Gesamtbetrag der Eink nfte hinzuzurechnen.“6§ 2a Abs. 4 ist f r die Veranlagungszeitr ume 2006 bis 2008 in der folgenden Fas-sung anzuwenden:„(4) 1Wird eine in einem ausl ndischen Staat belegene Betriebsst tte

1. in eine Kapitalgesellschaft umgewandelt oder2. entgeltlich oder unentgeltlich bertragen oder3. aufgegeben, jedoch die urspr nglich von der Betriebsst tte ausge bte Ge-

sch ftst tigkeit ganz oder teilweise von einer Gesellschaft, an der der inl n-dische Steuerpflichtige zu mindestens 10 Prozent unmittelbar oder mittelbarbeteiligt ist, oder von einer ihm nahe stehenden Person im Sinne des § 1Abs. 2 des Außensteuergesetzes fortgef hrt,

so ist ein nach Absatz 3 Satz 1 und 2 abgezogener Verlust, soweit er nach Absatz 3Satz 3 nicht wieder hinzugerechnet worden ist oder nicht noch hinzuzurechnen ist,im Veranlagungszeitraum der Umwandlung, bertragung oder Aufgabe in ent-sprechender Anwendung des Absatzes 3 Satz 3 dem Gesamtbetrag der Eink nftehinzuzurechnen. 2Satz 1 gilt entsprechend bei Beendigung der unbeschr nktenEinkommensteuerpflicht (§ 1 Abs. 1) durch Aufgabe des Wohnsitzes oder desgewçhnlichen Aufenthalts oder bei Beendigung der unbeschr nkten Kçrperschaft-steuerpflicht (§ 1 Abs. 1 des Kçrperschaftsteuergesetzes) durch Verlegung des Sit-zes oder des Orts der Gesch ftsleitung sowie bei unbeschr nkter Einkommensteu-erpflicht (§ 1 Abs. 1) oder unbeschr nkter Kçrperschaftsteuerpflicht (§ 1 Abs. 1des Kçrperschaftsteuergesetzes) bei Beendigung der Ans ssigkeit im Inland aufGrund der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteue-rung.“...

Autorin: Dr. Bettina Lieber, Rechtsanw ltin/Steuerberaterin,Deloitte & Touche, D sseldorf

Mitherausgeber: Michael Wendt, Richter am BFH, M nchen

E 3

Negative Eink nfte § 2a

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E 4 Lieber

Allgemeine Erl uterungen zu den nderungendes § 52 Abs. 3 EStG durch das SEStEG

1. Rechtsentwicklung und zeitlicher Anwendungsbereichder Neuregelung

Rechtsentwicklung:E Gesetzesentwicklung bis 1999: s. § 2a Anm. 4, 31 ff. u. 267 ff.E SEStEG v. 7.12.2006 (BGBl. I 2006, 2782; BStBl. I 2007, 4): Die bisherigebergangsregelung zur Anwendung von § 2a Abs. 4 wird bis zum VZ 2005

begrenzt (Abs. 3 Satz 5). Vom VZ 2006 bis VZ 2008 gilt § 2a Abs. 4 mit derMaßgabe, dass die Rechtsfolgen – Nachversteuerung ausgeglichener/abge-zogener Verluste – auch dann eintreten, wenn die unbeschr nkte StPflichtauf Grund einer Verlegung des Wohnsitzes oder der Gesch ftsleitung weg-f llt bzw. die abkommensrechtl. Ans ssigkeit in Deutschland beendet wird(Abs. 3 Satz 6).Zeitlicher Anwendungsbereich der Neuregelung: Die nderungen desAbs. 3 gelten erstmals ab dem VZ 2006 (§ 52 Abs. 3 Satz 6 idF des SE-StEG).

2. Grund und Bedeutung der nderungGrund der nderung: Abs. 3 Satz 5 regelt die Anwendung von § 2a Abs. 4f r eine berganszeit von 1999 bis 2008. Die Regelung kn pft an Abs. 3S tze 1–4 an. Diese Vorschriften sollen eine Nachversteuerung der gem.§ 2a Abs. 3 S tze 1 und 2 aF ausgeglichenen/abgezogenen Verluste bewir-ken. Der danach ausgeglichene/abgezogene Verlust ist nach Abs. 3 Satz 3iVm. § 2a Abs. 3 Satz 3 in den folgenden VZ bis einschließlich VZ 2008wieder hinzuzurechnen, soweit die gewerblichen Betriebsst tten des aus-l nd. Staats Gewinn erzielen (s. dazu § 2a Anm. 269 ff.). § 2a Abs. 4 enth ltweitere Hinzurechnungstatbest nde f r die F lle der Umwandlung einer ineinem ausl nd. Staat belegenen Betriebsst tte in eine KapGes., deren ber-tragung und Aufgabe. Die EG-Fusions-RL v. 23.7.1990 (90/434/EWG)l sst insoweit die Hinzurechnung fr herer Betriebsst ttenverluste, die im In-land geltend gemacht wurden, ausdr cklich zu (Art. 10 Abs. 1 Satz 2 derFusions-RL). Dadurch soll verhindert werden, dass die Nachversteuerungdurch gewinnneutralen Rechtstr gerwechsel umgangen wird (vgl. i. E. § 2aAnm. 279 ff.). Mit der Einf gung des Satzes 6 werden zus tzliche Umge-hungstatbest nde f r die F lle des Wegfalls des deutschen Besteuerungs-rechts aufgenommen. Der Gesetzgeber beruft sich dabei auf Art. 10 Abs. 1Satz 2 der Fusions-RL.Bedeutung der nderung: In den VZ 2006–2008 kommt es auch dann zueiner Nachversteuerung nach § 2a Abs. 3 S tze 1 und 2 aF ausgeglicheneroder abgezogener und bislang nicht hinzugerechneter Verluste, wenn derStpfl. aus der unbeschr nkten ESt.- oder KStPflicht ausscheidet oder wennin F llen der Doppelans ssigkeit dem anderen Vertragsstaat das Besteue-rungsrecht zusteht (vgl. Art. 4 Abs. 2 und 3 OECD-MA) und der Stpfl. ausder Ans ssigkeit in Deutschland ausscheidet.

§ 2a Anm. J 06-1 Negative Eink nfte

J 06-1

J 06-2

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X:/osv/HHR-Jahrbuecher/2007/EStG/P03Nr02/S.3/19.7.2007/15:20

HHR Lfg. Jb. 2007 Mai 2007 Starke

§ 3 Nr. 2

[ L e i s t u ng en d e r A r b e i t s f ç r d e r ung ]

idF des EStG v. 19.10.2002 (BGBl. I 2002, 4210; BStBl. I 2002, 1209),zuletzt ge ndert durch das Ges. zur Fortentwicklung der Grundsicherung

f r Arbeitsuchende v. 20.7.2006 (BGBl. I 2006, 1706)

Steuerfrei sind...2. das Arbeitslosengeld, das Teilarbeitslosengeld, das Kurzarbeitergeld, das

Winterausfallgeld, die Arbeitslosenhilfe, der Zuschuss zum Arbeitsent-gelt, das bergangsgeld, das Unterhaltsgeld, die Eingliederungshilfe, dasberbr ckungsgeld, der Gr ndungszuschuss, der Existenzgr ndungs-

zuschuss nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch oder dem Arbeitsfçr-derungsgesetz sowie das aus dem Europ ischen Sozialfonds finanzierteUnterhaltsgeld und die aus Landesmitteln erg nzten Leistungen aus demEurop ischen Sozialfonds zur Aufstockung des berbr ckungsgeldesnach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch oder dem Arbeitsfçrderungs-gesetz und die brigen Leistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetz-buch oder dem Arbeitsfçrderungsgesetz und den entsprechenden Pro-grammen des Bundes und der L nder, soweit sie Arbeitnehmern oderArbeitsuchenden oder zur Fçrderung der Ausbildung oder Fortbildungder Empf nger gew hrt werden, sowie Leistungen auf Grund der in§ 141m Abs. 1 und § 141n Abs. 2 des Arbeitsfçrderungsgesetzes oder§ 187 und § 208 Abs. 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch genanntenAnspr che, Leistungen auf Grund der in § 115 Abs. 1 des Zehnten Bu-ches Sozialgesetzbuch in Verbindung mit § 117 Abs. 4 Satz 1 oder § 134Abs. 4, § 160 Abs. 1 Satz 1 und § 166a des Arbeitsfçrderungsgesetzesoder in Verbindung mit § 143 Abs. 3 oder § 198 Satz 2 Nr. 6, § 335Abs. 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch genannten Anspr che, wennber das Vermçgen des ehemaligen Arbeitgebers des Arbeitslosen das

Konkursverfahren, Gesamtvollstreckungsverfahren oder Insolvenzver-fahren erçffnet worden ist oder einer der F lle des § 141b Abs. 3 des Ar-beitsfçrderungsgesetzes oder des § 183 Abs. 1 Nr. 2 oder 3 des DrittenBuches Sozialgesetzbuch vorliegt, und der Alters bergangsgeld-Aus-gleichsbetrag nach § 249e Abs. 4a des Arbeitsfçrderungsgesetzes in derbis zum 31. Dezember 1997 geltenden Fassung;

...

Autor: Wolfram Starke, Sankt AugustinMitherausgeber: Michael Wendt, Richter am BFH, M nchen

E 1

§ 3 Nr. 2

##19##


E 2 Starke

Allgemeine Erl uterungen zu der nderungdes § 3 Nr. 2 durch das Ges. zur Fortentwicklung

der Grundsicherung f r Arbeitsuchende


Rechtsentwicklung:E Gesetzesentwicklung bis 2005: s. § 3 Nr. 2 Anm. 1.E Ges. zur Fortentwicklung der Grundsicherung f r Arbeitsuchende v. 20.7.2006(BGBl. I 2006, 1706): Die StBefreiung wurde auf den Gr ndungszuschussnach dem SGB III ausgedehnt.Zeitlicher Anwendungsbereich der Neuregelung: Nr. 2 idF des Ges. v.20.7.2006 ist mangels besonderer Anwendungsregelung in der bei In-Kraft-Treten des nderungsgesetzes (1.8.2006, Art. 16 Abs. 1 des Ges. v. 20.7.2006) geltenden Fassung des § 52 Abs. 1 Satz 1 durch das Ges. zum Einstiegin ein stl. Sofortprogramm v. 22.12.2005 (BGBl. I 2005, 3682; BStBl. I 2006,79) erstmals ab dem VZ 2006 anzuwenden.

2. Grund und Bedeutung der nderungGrund der nderung: Ausweislich der Gesetzesbegr ndung soll derGr ndungszuschuss nach dem SGB III mit dem schon bislang stfreienberbr ckungsgeld nach dem SGB III gleichgestellt werden (BTDrucks.

16/1696, 33).Bedeutung der nderung: Durch das Ges. v. 20.7.2006 wurde in §§ 57 f.SGB III mit dem Gr ndungszuschuss ein weiteres Instrument der Arbeits-fçrderung eingef hrt. Er wird unter bestimmten weiteren, in § 57 Abs. 2 ff.SGB III geregelten Voraussetzungen fr heren ArbN f r 9 bis maximal 15Monate gew hrt, die durch Aufnahme einer selbst ndigen, hauptberuflichenT tigkeit die Arbeitslosigkeit beendet haben. Der Gr ndungszuschuss er-setzt die bisherigen arbeitsmarktpolitischen Instrumente berbr ckungs-geld und Existenzgr ndungszuschuss. Er dient nach dem ausdr cklichenWortlaut des § 57 Abs. 1 SGB III der Sicherung des Lebensunterhalts undder sozialen Sicherung in der Zeit nach der Existenzgr ndung. Seine StFrei-stellung war schon aus Gr nden der Gleichbehandlung mit den anderenLeistungen der Arbeitsfçrderung (s. dazu § 3 Nr. 2 Anm. 2 f.) geboten. Zursystematischen Rechtfertigung der StBefreiung dieser Sozialleistungen s. § 3Allg. Anm. 14.

§ 3 Nr. 2 Anm. J 06-1 Leistungen der Arbeitsfçrderung

J 06-1

J 06-2

##20##



§ 3 Nr. 3

[K ap i t a l ab f i n dung en au f g r und d e rg e s e t z l i c h en Ren t v e r s i c h e r ung und de r

Be am t en - (P en s i on s - )G e s e t z e ]

idF des EStG v. 19.10.2002 (BGBl. I 2002, 4210; BStBl. I 2002, 1209),ge ndert durch das JStG 2007 v. 13.12.2006

(BGBl. I 2006, 2878; BStBl. I 2007, 28)

Steuerfrei sind...3. a) Rentenabfindungen nach § 107 des Sechsten Buches Sozial-

gesetzbuch, nach § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes oderentsprechendem Landesrecht und nach § 43 des Soldatenver-sorgungsgesetzes in Verbindung mit § 21 des Beamtenversor-gungsgesetzes,

b) Beitragserstattungen an den Versicherten nach den §§ 210 und286d des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie nach den§§ 204, 205 und 207 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, Bei-tragserstattungen nach den §§ 75 und 117 des Gesetzes ber dieAlterssicherung der Landwirte und nach § 26 des Vierten Bu-ches Sozialgesetzbuch,

c) Leistungen aus berufsst ndischen Versorgungseinrichtungen,die den Leistungen nach den Buchstaben a und b entsprechen,

d) Kapitalabfindungen und Ausgleichszahlungen nach § 48 desBeamtenversorgungsgesetzes oder entsprechendem Landes-recht und nach den §§ 28 bis 35 und 38 des Soldatenversor-gungsgesetzes;

...


Allgemeine Erl uterungen zu der nderung des § 3 Nr. 3durch das JStG 2007


Rechtsentwicklung:E Gesetzesentwicklung bis 2005: s. § 3 Nr. 3 Anm. 1.E JStG 2007 v. 13.12.2006 (BGBl. I 2006, 2878; BStBl. I 2007, 28): Nr. 3wurde neu gefasst.

E 1

Anm. J 06-1 § 3 Nr. 3

J 06-1

##21##


E 2 Starke

Zeitlicher Anwendungsbereich der Neuregelung: Nr. 3 idF des JStG2007 ist mangels besonderer Anwendungsregelung in der bei In-Kraft-Tre-ten des nderungsgesetzes (hier: 19.12.2006, Art. 20 Abs. 1 des JStG 2007)geltenden Fassung des § 52 Abs. 1 Satz 1 durch das Ges. zum Einstieg inein stl. Sofortprogramm v. 22.12.2005 (BGBl. I 2005, 3682; BStBl. I 2006,79) erstmals ab dem VZ 2006 anzuwenden.

2. Grund und Bedeutung der nderungGrund der nderung: Ausweislich der Gesetzesbegr ndung soll der An-wendungsbereich der Nr. 3 pr zisiert sowie aus Gr nden der Gleichbehand-lung auf berufsst ndische Versorgungseinrichtungen ausgedehnt und außer-dem klargestellt werden, welche Leistungen von der StBefreiung erfasstwerden (BTDrucks. 16/3368, 16).Bedeutung der nderung: Die Neufassung f hrt zwar neben der Einbezie-hung der Leistungen berufsst ndischer Versorgungseinrichtungen (Buchst. c)und der Leistungen aufgrund landesrechtl. Regelungen (Buchst. a und d), dieinfolge der Fçderalismusreform einzubeziehen waren (s. BTDrucks. 16/3368,16), in der Tat im Wesentlichen zu einer Pr zisierung und Klarstellung dervon der StBefreiung erfassten Leistungen (vgl. etwa zur bisherigen Rechtslagedie Auflistung bei § 3 Nr. 3 Anm. 3 sowie in H 5 LStH). F r deutsch-schwei-zerische Grenzg nger ergibt sich allerdings eine Verschlechterung, da die vonihnen geleisteten ArbNBeitr ge nach der Neuregelung nicht mehr stbefreitsind (so BTDrucks. 16/3368, 8 f. zu den Auswirkungen des entsprechendennderungsantrags der Fraktionen von CDU/CSU und SPD). Dies kann je

nach Fallgestaltung unter Ber cksichtigung der neueren Rspr. des BVerfGzum sog. Dispositionsschutz (grundlegend BVerfG v. 3.12.1997 – 2 BvR882/97, BVerfGE 97, 67; s. auch BVerfG v. 5.2.2002 – 2 BvR 305, 348/93,BVerfGE 105, 17) aufgrund der R ckbeziehung auf den gesamten VZ 2006(s. Anm. J 06-1) zu einer verfassungsrechtl. in besonderer Weise rechtfer-tigungsbed rftigen echten R ckwirkung f hren.

§ 3 Nr. 3 Anm. J 06-1 Kapitalabfindungen

J 06-2

##22##



§ 3 Nr. 11

[B e z g e au s ç f f e n t l i c h en M i t t e l n u sw. ]

idF des EStG v. 19.10.2002 (BGBl. I 2002, 4210; BStBl. I 2002, 1209),ge ndert durch das JStG 2007 v. 13.12.2006

(BGBl. I 2006, 2878; BStBl. I 2007, 28)

Steuerfrei sind...11. Bez ge aus çffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer çffentlichen Stif-

tung, die wegen Hilfsbed rftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck be-willigt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oderKunst unmittelbar zu fçrdern. 2Darunter fallen nicht Kinderzuschl geund Kinderbeihilfen, die auf Grund der Besoldungsgesetze, besondererTarife oder hnlicher Vorschriften gew hrt werden. 3Voraussetzung f rdie Steuerfreiheit ist, dass der Empf nger mit den Bez gen nicht zu ei-ner bestimmten wissenschaftlichen oder k nstlerischen Gegenleistungoder zu einer bestimmten Arbeitnehmert tigkeit verpflichtet wird;

...


Allgemeine Erl uterungen zu der nderung des § 3 Nr. 11durch das JStG 2007


Rechtsentwicklung:E Gesetzesentwicklung bis 2006: s. § 3 Nr. 11 Anm. 1.E JStG 2007 v. 13.12.2006 (BGBl. I 2006, 2878; BStBl. I 2007, 28): In Satz 3wurde vor dem Wort „Arbeitnehmert tigkeit“ das Wort „bestimmten“ ein-gef gt.Zeitlicher Anwendungsbereich der Neuregelung: Nr. 11 idF des JStG2007 ist mangels besonderer Anwendungsregelung in der bei In-Kraft-Tre-ten des nderungsgesetzes (hier: 1.1.2007, Art. 20 Abs. 6 des JStG 2007)geltenden Fassung des § 52 Abs. 1 Satz 1 durch das St ndG 2007 v. 19.7.2006 (BGBl. I 2006, 1652; BStBl. I 2006, 432) erstmals ab dem VZ 2007 an-zuwenden.

2. Grund und Bedeutung der nderungGrund der nderung: Nach Auffassung des Gesetzgebers soll die all-gemeine Verpflichtung zur (zuk nftigen, s. § 3 Nr. 11 Anm. 23) Aufnahme

E 1

Anm. J 06-2 § 3 Nr. 11

J 06-1

J 06-2

##23##


E 2 Starke

einer ArbNT tigkeit der StBefreiung gem. Satz 1 nicht entgegenstehen(BTDrucks. 16/2712, 40). Deshalb wurde die Ausschlussklausel des Satzes 3hinsichtlich der Aufnahme einer zuk nftigen Erwerbst tigkeit auf die Ver-pflichtung zur Aufnahme einer bestimmten ArbNT tigkeit begrenzt.Bedeutung der nderung: Die Neuregelung bewirkt, dass die StFreiheitvon Beihilfen iSd. Satzes 1 nur noch dann ausgeschlossen ist, wenn sie imZusammenhang mit der Verpflichtung zur zuk nftigen Aufnahme einer be-stimmten ArbNT tigkeit steht. In der Praxis betroffen sind im WesentlichenAusbildungsbeihilfen (s. § 3 Nr. 11 Anm. 23 und 16). Wie schon bislang beiden Beihilfen zur unmittelbaren Fçrderung von Wissenschaft und Kunst (s.§ 3 Nr. 11 Anm. 16) kommt es mithin darauf an, ob sich die eingegangeneVerpflichtung des Beihilfenempf ngers als Gegenleistung f r die Gew h-rung der Beihilfen darstellt (so schon zur bisherigen Rechtslage § 3 Nr. 11Anm. 23).

§ 3 Nr. 11 Anm. J 06-2 Bez ge aus çffentlichen Mitteln usw.

##24##



§ 3 Nr. 13

[R e i s e ko s t e nv e r g t ung en , Umzug sko s t e n ve r g t un -g en und Tr ennung sg e l d e r au s ç f f e n t l i c h en K a s s e n ]

idF des EStG v. 19.10.2002 (BGBl. I 2002, 4210; BStBl. I 2002, 1209),ge ndert durch das St ndG 2007 v. 19.7.2006

(BGBl. I 2006, 1652; BStBl. I 2006, 432)

Steuerfrei sind...13. die aus çffentlichen Kassen gezahlten Reisekostenverg tungen, Um-

zugskostenverg tungen und Trennungsgelder. 2Die als Reisekostenver-g tungen gezahlten Verg tungen f r Verpflegungsmehraufwendungensind nur insoweit steuerfrei, als sie die Pauschbetr ge nach § 4 Abs. 5Satz 1 Nr. 5 nicht bersteigen; Trennungsgelder sind nur insoweit steu-erfrei, als sie die nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5, Abs. 2 Satz 7 bis 9 undAbs. 5 sowie § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 abziehbaren Aufwendungen nichtbersteigen;

...


Allgemeine Erl uterungen zu der nderung des § 3 Nr. 13durch das St ndG 2007


Rechtsentwicklung:E Gesetzesentwicklung bis 2005: s. § 3 Nr. 13 Anm. 1.E St ndG 2007 v. 19.12.2006 (BGBl. I 2006, 1652; BStBl. I 2006, 432): InSatz 2 wurde der Rechtsverweis auf § 9 auf dessen Abs. 2 S tze 7–9 aus-gedehnt.Zeitlicher Anwendungsbereich der Neuregelung: Nr. 13 Satz 2 idF desSt ndG 2007 ist mangels besonderer Anwendungsregelung in der bei In-Kraft-Treten des nderungsgesetzes (1.1.2007, Art. 10 Satz 2 St ndG2007) geltenden Fassung des § 52 Abs. 1 Satz 1 durch das St ndG 2007(Art. 1 Nr. 20 Buchst. a St ndG 2007) erstmals ab dem VZ 2007 anzu-wenden.

2. Grund und Bedeutung der nderungGrund der nderung: Ausweislich der Gesetzesbegr ndung handelt essich um eine Folge nderung (Zitatanpassung) zur Umgliederung der Rege-

E 1

Anm. J 06-2 § 3 Nr. 13

J 06-1

J 06-2

##25##


E 2 Starke

lungen ber Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushalts-f hrung von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 aF nach § 9 Abs. 2 nF (BTDrucks.16/1545, 12).Bedeutung der nderung: Im Zuge der Neuregelung solcher Fahrtauf-wendungen, die mit der Erwerbst tigkeit zusammenh ngen und regelm ßiganfallen (Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsst tte und Familienheim-fahrten im Rahmen einer aus beruflichem Anlass begr ndeten doppeltenHaushaltsf hrung), wurden die Regelungen zum Abzugsumfang bei den Fa-milienheimfahrten aus § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 S tze 3 ff. aF weitgehend in-haltsgleich nach § 9 Abs. 2 S tze 7 ff. umgegliedert. Da Nr. 13 im Wege ver-fassungskonformer Reduktion dahin auszulegen ist, dass nur solcheLeistungen des Dienstherrn stfrei gestellt werden kçnnen, die Aufwendun-gen ersetzen, bei denen es sich um WK handelt (BFH v. 27.5.1994 – VI R67/92, BStBl. II 1995, 17; neuestens best tigt durch BFH v. 12.4.2007 – VIR 53/04, DB 2007, 1334), musste der Rechtsverweis auf § 9 entsprechendangepasst werden. Da die Regelungen zum Abzug dem Grunde nach vonMehraufwendungen bei einer aus beruflichem Anlass begr ndeten doppel-ten Haushaltsf hrung allerdings weiterhin in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 verblie-ben sind, musste der Rechtsverweis in Nr. 13 Satz 2 auf diesen Vorschriften-teil beibehalten werden.Die praktische Bedeutung der Neuregelung ist gering, weil die nach den çf-fentlich-rechtl. Vorschriften zu gew hrenden Trennungsgelder regelm ßigdeutlich hinter den fr her als, ab VZ 2007 „wie“ WK hçchstens abzieh-baren Betr gen zur ckbleiben (s. n her § 3 Nr. 13 Anm. 15).

§ 3 Nr. 13 Anm. J 06-2 Reisekostenverg tungen usw.

##26##



§ 3 Nr. 16

[E r s t a t t u ng von Re i s e ko s t e n , Umzug sko s t e n undMeh r au fwendungen b e i d opp e l t e r Hau sh a l t s f h r ung

d e r p r i va t e n A r b e i t n e hme r ]

idF des EStG v. 19.10.2002 (BGBl. I 2002, 4210; BStBl. I 2002, 1209),ge ndert durch das St ndG 2007 v. 19.7.2006

(BGBl. I 2006, 1652; BStBl. I 2006, 432)

Steuerfrei sind...16. die Verg tungen, die Arbeitnehmer außerhalb des çffentlichen Dienstes

von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskostenoder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsf hrung erhalten, so-weit sie die beruflich veranlassten Mehraufwendungen, bei Verpfle-gungsmehraufwendungen die Pauschbetr ge nach § 4 Abs. 5 Satz 1Nr. 5 und bei Familienheimfahrten mit dem eigenen oder außerhalb desDienstverh ltnisses zur Nutzung berlassenen Kraftfahrzeug diePauschbetr ge nach § 9 Abs. 2 nicht bersteigen; Verg tungen zur Er-stattung von Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsf hrung sindnur insoweit steuerfrei, als sie die nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 undAbs. 5 sowie § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 abziehbaren Aufwendungen nichtbersteigen;

...


Allgemeine Erl uterungen zu der nderung des § 3 Nr. 16durch das St ndG 2007


Rechtsentwicklung:E Gesetzesentwicklung bis 2005: s. § 3 Nr. 16 Anm. 1.E St ndG 2007 v. 19.12.2006 (BGBl. I 2006, 1652; BStBl. I 2006, 432): InHalbs. 1 aE wurde der bisherige Rechtsverweis auf § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4auf § 9 Abs. 2 umgestellt.Zeitlicher Anwendungsbereich der Neuregelung: Nr. 16 idF des St ndG2007 ist mangels besonderer Anwendungsregelung in der bei In-Kraft-Tretendes nderungsgesetzes (1.1.2007, Art. 10 Satz 2 St ndG 2007) geltendenFassung des § 52 Abs. 1 Satz 1 durch das St ndG 2007 (Art. 1 Nr. 20Buchst. a St ndG 2007) erstmals ab dem VZ 2007 anzuwenden.

E 1

Anm. J 06-1 § 3 Nr. 16

J 06-1

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E 2 Starke

2. Grund und Bedeutung der nderungGrund der nderung: Ausweislich der Gesetzesbegr ndung handelt essich um eine Folge nderung (Zitatanpassung) zur Aufhebung von § 9 Abs. 1Satz 3 Nr. 4 aF und der nderung in § 9 Abs. 2 (BTDrucks. 16/1545, 12).Bedeutung der nderung: Im Zuge der Neuregelung solcher Fahrtauf-wendungen, die mit der Erwerbst tigkeit zusammenh ngen und regelm ßiganfallen (Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsst tte und Familienheim-fahrten im Rahmen einer aus beruflichem Anlass begr ndeten doppeltenHaushaltsf hrung), wurden die Regelungen zum Abzugsumfang bei den Fa-milienheimfahrten aus § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 S tze 3 ff. aF weitgehend in-haltsgleich nach § 9 Abs. 2 S tze 7 ff. umgegliedert.Nr. 16 ist im Wege verfassungskonformer Reduktion dahin auszulegen, dassnur der Ersatz solcher Aufwendungen stfrei ist, die stl. dem Grunde undder Hçhe nach (so ausdr cklich BFH v. 12.4.2007 – VI R 53/04, DB 2007,1334 Rn. 13; s. auch schon BFH v. 27.5.1994 – VI R 67/92, BStBl. II 1995,17) WK darstellen. Dies gilt f r den Anwendungsbereich der Nr. 16 umsomehr, als private ArbG im Unterschied zu den çffentlich-rechtl. Diensther-ren nicht durch Rechtsvorschriften auf bestimmte Hçchstgrenzen f r ent-sprechende Erstattungen festgelegt sind. Um eine gleichheitswidrige Be-g nstigung bestimmter ArbN des privaten Diensts zu vermeiden (in derPraxis wohl insbes. bei F hrungskr ften), war deshalb die Anpassung desRechtsverweises an die nunmehr in § 9 Abs. 2 geregelte Begrenzung der Ab-ziehbarkeit „wie“ WK erforderlich. Zur Grundsatzkritik an der missgl ck-ten Regelungstechnik bei den Einschr nkungen der Nr. 16 s. ausf hrl. § 3Nr. 16 Anm. 8 und 10.

§ 3 Nr. 16 Anm. J 06-2 Erstattung von Reisekosten usw.

J 06-2

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HHR Lfg. Jb. 2007 Mai 2007 Intemann

§ 3 Nr. 40

[Ha l b e i n k n f t e v e r f a h r e n ]

idF des EStG v. 19.10.2002 (BGBl. I 2002, 4210; BStBl. I 2002, 1209),zuletzt ge ndert durch das JStG 2007 v. 13.12.2006

(BGBl. I 2006, 2878; BStBl. I 2007, 28)

Steuerfrei sind...40. die H lfte

a) der Betriebsvermçgensmehrungen oder Einnahmen aus der Ver-ußerung oder der Entnahme von Anteilen an Kçrperschaften, Per-sonenvereinigungen und Vermçgensmassen, deren Leistungen beimEmpf nger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 gehçren,oder an einer Organgesellschaft im Sinne der §§ 14, 17 oder 18 desKçrperschaftsteuergesetzes oder aus deren Auflçsung oder Herab-setzung von deren Nennkapital oder aus dem Ansatz eines solchenWirtschaftsguts mit dem Wert, der sich nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3ergibt, soweit sie zu den Eink nften aus Land- und Forstwirtschaft,aus Gewerbebetrieb oder aus selbst ndiger Arbeit gehçren. 2Diesgilt nicht, soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwertes in vollemUmfang zu einer Gewinnminderung gef hrt hat und soweit dieseGewinnminderung nicht durch Ansatz eines Wertes, der sich nach§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 ergibt, ausgeglichen worden ist. 3Satz 1 giltaußer f r Betriebsvermçgensmehrungen aus dem Ansatz mitdem Wert, der sich nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 ergibt, eben-falls nicht, soweit Abz ge nach § 6b oder hnliche Abz ge vollsteuerwirksam vorgenommen worden sind,

b) des Ver ußerungspreises im Sinne des § 16 Abs. 2, soweit er auf dieVer ußerung von Anteilen an Kçrperschaften, Personenvereinigun-gen und Vermçgensmassen entf llt, deren Leistungen beim Emp-f nger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 gehçren, oderan einer Organgesellschaft im Sinne der §§ 14, 17 oder 18 des Kçr-perschaftsteuergesetzes. 2Satz 1 ist in den F llen des § 16 Abs. 3 ent-sprechend anzuwenden. 3Buchstabe a Satz 3 gilt entsprechend,

c) des Ver ußerungspreises oder des gemeinen Wertes im Sinne des§ 17 Abs. 2. 2Satz 1 ist in den F llen des § 17 Abs. 4 entsprechendanzuwenden,

d) der Bez ge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 und der Einnahmen imSinne des § 20 Abs. 1 Nr. 9. 2Dies gilt f r sonstige Bez ge imSinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 und der Einnahmen im Sin-ne des § 20 Abs. 1 Nr. 9 zweiter Halbsatz nur, soweit sie dasEinkommen der leistenden Kçrperschaft nicht gemindert ha-ben (§ 8 Abs. 3 Satz 2 des Kçrperschaftsteuergesetzes). 3Satz 1Buchstabe d Satz 2 gilt nicht, soweit die verdeckte Gewinnaus-sch ttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahestehenden Person erhçht hat und § 32a des Kçrperschaftsteu-

E 1

§ 3 Nr. 40

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E 2 Intemann

ergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Personkeine Anwendung findet,

e) der Bez ge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 2,f) der besonderen Entgelte oder Vorteile im Sinne des § 20 Abs. 2

Satz 1 Nr. 1, die neben den in § 20 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 2 Satz 1Nr. 2 Buchstabe a bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle ge-w hrt werden,

g) der Einnahmen aus der Ver ußerung von Dividendenscheinen undsonstigen Anspr chen im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buch-stabe a,

h) der Einnahmen aus der Abtretung von Dividendenanspr chen odersonstigen Anspr chen im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 2,

i) der Bez ge im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 2, soweit diese von einernicht von der Kçrperschaftsteuer befreiten Kçrperschaft, Personen-vereinigung oder Vermçgensmasse stammen,

j) des Ver ußerungspreises im Sinne des § 23 Abs. 3 bei der Ver uße-rung von Anteilen an Kçrperschaften, Personenvereinigungen oderVermçgensmassen, deren Leistungen beim Empf nger zu Einnah-men im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 gehçren.

2Dies gilt f r Satz 1 Buchstabe d bis h auch in Verbindung mit § 20Abs. 3. 3Satz 1 Buchstabe a und b ist nur anzuwenden, soweit die Anteile nicht ein-bringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes sind. 4Satz 3 giltnicht, wenna) der in Satz 1 Buchstabe a und b bezeichnete Vorgang sp ter als sieben Jahre nach

dem Zeitpunkt der Einbringung im Sinne des § 20 Abs. 1 Satz 1 oder des § 23Abs. 1 bis 3 des Umwandlungssteuergesetzes, auf die der Erwerb der in Satz 3bezeichneten Anteile zur ckzuf hren ist, stattfindet, es sei denn, innerhalb des ge-nannten Siebenjahreszeitraums wird ein Antrag auf Versteuerung nach § 21Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 des Umwandlungssteuergesetzesgestellt oder

b) die in Satz 3 bezeichneten Anteile auf Grund eines Einbringungsvorgangs nach§ 20 Abs. 1 Satz 2 oder nach § 23 Abs. 4 des Umwandlungssteuergesetzes er-worben worden sind, es sei denn, die eingebrachten Anteile sind unmittelbar odermittelbar auf eine Einbringung im Sinne des Buchstabens a innerhalb der dort be-zeichneten Frist zur ckzuf hren.

3Satz 1 Buchstabe a, b und d bis h ist nicht anzuwenden f r Anteile, diebei Kreditinstituten und Finanzdienstleistungsinstituten nach § 1a desKreditwesengesetzes dem Handelsbuch zuzurechnen sind; Gleiches giltf r Anteile, die von Finanzunternehmen im Sinne des Gesetzes ber dasKreditwesen mit dem Ziel der kurzfristigen Erzielung eines Eigenhan-delserfolges erworben werden. 4Satz 3 zweiter Halbsatz gilt auch f rKreditinstitute, Finanzdienstleistungsinstitute und Finanzunternehmenmit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat der Europ ischen Gemeinschaftoder in einem anderen Vertragsstaat des EWR-Abkommens;

...

Autor: Jens Intemann, Dipl.-Finanzwirt, Richter am FG, HemmingenMitherausgeber: Michael Wendt, Richter am BFH, M nchen

§ 3 Nr. 40 Halbeink nfteverfahren

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I n h a l t s b e r s i c h t

Anm. Anm.

Allgemeine Erl uterungen zuden nderungen von § 3 Nr. 40

1. Rechtsentwicklung . . . . . . . J 06-12. Zeitlicher Anwendungs-

bereicha) Zeitliche Anwendung

der nderung vonNr. 40 Satz 1 Buchst. aund b . . . . . . . . . . . . . . J 06-2

b) Zeitliche Anwendungder nderung vonNr. 40 Satz 1 Buchst. d J 06-3

c) Zeitliche Anwendungder Aufhebung vonSatz 3 und 4 . . . . . . . . J 06-4

3. Grund und Bedeutung dernderung durch das SE-

StEG . . . . . . . . . . . . . . . . . J 06-54. Grund und Bedeutung der

nderung durch das JStG2007a) Grund der nderung . J 06-6b) Bedeutung der nde-

rung . . . . . . . . . . . . . . . J 06-75. Grund und Bedeutung der

nderung durch das Ge-setz zur Umsetzung derneu gefassten Bankenricht-linie und der neu gefasstenKapitalad quanzrichtlinie . J 06-8

Erl uterungen zur nderung vonNr. 40 Satz 1 Buchst. a und b

1. Voraussetzungen von Nr. 40Satz 1 Buchst. a Satz 3 . . . . J 06-9

2. Rechtsfolge von Nr. 40Satz 1 Buchst. a Satz 3 . . . . J 06-10

3. Anwendung bei Betriebs-ver ußerung und Betriebs-aufgabe (Nr. 40 Satz 1Buchst. b) . . . . . . . . . . . . . . J 06-11

Erl uterungen zur nderung vonNr. 40 Satz 1 Buchst. d Satz 2

1. berblick ber die Voraus-setzungen . . . . . . . . . . . . . . J 06-12

2. Voraussetzungen f r dieSteuerfreistellung einer ver-deckten Gewinnaussch ttunga) Sonstige Bez ge iSd.

§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 J 06-13b) Einnahmen iSd. § 20

Abs. 1 Nr. 9 Halbs. 2 . . J 06-14c) Einkommen der leisten-

den Kçrperschaft nichtgemindert . . . . . . . . . . . J 06-15

3. Rechtsfolge . . . . . . . . . . . . J 06-16

Erl uterungen zur nderungvon Nr. 40 Satz 1 Buchst. dSatz 3 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . J 06-17

Allgemeine Erl uterungen zu den nderungenvon § 3 Nr. 40

Schrifttum: Harle/Kulemann, Verfahrensrechtliche Probleme bei der Versteuerungvon verdeckten Gewinnaussch ttungen, GmbHR 2006, 976; Briese, Nochmals: Zurverdeckten Gewinnaussch ttung und verdeckten Einlage, GmbHR 2006, 1308;Strnad, Das Korrespondenzprinzip in § 8, § 8b KStG gem ß JStG 2007, GmbHR2006, 1321; Dçrfler/Heurung/Adrian, Korrespondenzprinzip bei verdeckter Ge-winnaussch ttung und verdeckter Einlage, DStR 2007, 514; Dçtsch/Pung, JStG 2007:Die nderungen des KStG und des GewStG, DB 2007, 11; Fçrster, SEStEG: Rechts-nderungen im EStG, DB 2007, 72; Ott, nderungen im Kçrperschaft- und Umwand-

lungssteuerrecht durch das SEStEG, INF 2007, 97; Rçdder/Schumacher, Das SE-StEG: berblick ber die endg ltige Fassung und die nderungen gegen ber demRegierungsentwurf, DStR 2007, 369; Tetzlaff/Schallock, Neuregelung des Besteue-rungsverfahrens bei verdeckten Gewinnaussch ttungen und verdeckten Einlagen, StuB2007, 51; Pohl/Raupach, Verdeckte Gewinnaussch ttungen und verdeckte Einlagennach dem JStG 2007, FR 2007, 210; Warnke, Jahressteuergesetz 2007 - Ertragsteuerli-che nderungen, EStB 2007, 98.

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Halbeink nfteverfahren § 3 Nr. 40

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E 4 Intemann

1. RechtsentwicklungRechtsentwicklung bis 2003: s .§ 3 Nr. 40 Anm. 5.Rechtsentwicklung bis 2005: s. § 3 Nr. 40 Anm. J 03-1.Gesetz zur Umsetzung der neu gefassten Bankenrichtlinie und derneu gefassten Kapitalad quanzrichtlinie v. 17.11.2006 (BGBl. I 2006,2606; BStBl. I 2007, 2): In Satz 5 (jetzt Satz 3) wird wegen einer nderungdes KWG nicht mehr auf § 1 Abs. 12 KWG, sondern auf § 1a KWG ver-wiesen.SEStEG v. 7.12.2006 (BGBl. I 2006, 2782; BStBl. I 2007, 4): Nr. 40 Satz 1Buchst. a wird um einen neuen Satz 3 erg nzt, der die h lftige StBefreiungausschließt, wenn Abz ge nach § 6b oder hnliche Abz ge voll steuerwirk-sam vorgenommen worden sind. Nach einem neuen Satz 3 in Buchst. b giltder Ausschlusstatbestand dort entsprechend. Dar ber hinaus werden dieS tze 3 und 4 aufgehoben, weil mit der Neukonzeption des Einbringungs-teils des UmwStG einbringungsgeborene Anteile abgeschafft wurden. Imneuen Satz 4 wird aufgrund der Streichung der alten S tze 3 und 4 nichtmehr auf Satz 5, sondern auf Satz 3 verwiesen.JStG 2007 v. 13.12.2006 (BGBl. I 2006, 2878; BStBl. I 2007, 28): Die h lfti-ge StFreistellung von laufenden Beteiligungsertr gen gem. Satz 1 Buchst. dwird f r vGA davon abh ngig gemacht, dass das Einkommen der leistendenKçrperschaft insoweit nicht gemindert wurde (neuer Satz 2). Die Anwen-dung des neu eingef gten Satz 2 wird f r bestimmte Dreiecksverh ltnisseinsbes. mit Auslandsbezug wieder ausgeschlossen (neuer Satz 3).

2. Zeitlicher Anwendungsbereich

a) Zeitliche Anwendung der nderung von Nr. 40 Satz 1 Buchst. aund b

Die Neuregelung ist gem. § 52 Abs. 1 Satz 1 f r Anteilsver ußerungen an-zuwenden, die ab dem VZ 2006 erfolgen. § 52 Abs. 1 findet Anwendung,weil der Gesetzgeber keine eigenst ndige Anwendungsregel geschaffen hat(aA Fçrster, DB 2007, 72 [77]; Schmidt/Heinicke XXVI. § 3 „Halbein-k nfteverfahren“: Ver ußerung nach dem 12.12.2006). Die Neuregelung giltbereits f r Ver ußerungen im VZ 2006, weil § 52 Abs. 1 zum Zeitpunkt desIn-Kraft-Tretens des SEStEG noch in der Fassung galt, die eine Anwen-dung des EStG ab dem VZ 2006 vorsah.Verfassungsrechtliche Bedenken: Gegen die r ckwirkende Anwendung der Neu-regelung auf Anteilsver ußerungen, die vor der Verk ndung des Gesetzes imBGBl. I erfolgten, bestehen erhebliche verfassungsrechtl. Bedenken. Zwarhat das BVerfG seine sog. Veranlagungszeitraumrechtsprechung, nach derwegen der Entstehung des StAnspruchs erst zum Ende des Besteuerungs-zeitraums eine r ckwirkende nderung von StGesetzen innerhalb des lau-fenden VZ zul ssig sei, nicht ausdr cklich aufgegeben (BVerfG v. 14.5.1986– 2 BvL 2/83, BVerfGE 72, 200 [240 ff.]). Bei der r ckwirkenden nderungdes § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. a und b d rfte jedoch die neuere Rspr. desBVerfG einschl gig sein, die die VZ-Rspr. zugunsten eines handlungsorien-tierten Dispositionsschutzkonzepts eingeschr nkt hat (BVerfG v. 3.12.1997– 2 BvR 882/97, BVerfGE 97, 67; v. 5.2.2002 – 2 BvR 305/93, BVerfGE

§ 3 Nr. 40 Anm. J 06-1 Halbeink nfteverfahren

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105, 12; s. ausf. Einf. ESt Anm. 523 ff.). Danach sind r ckwirkende nde-rungen im laufenden VZ unzul ssig, wenn der Stpfl. im laufenden Jahr eineabschließende wirtschaftliche Disposition im Vertrauen auf den Fortbestandder bestehenden Rechtslage getroffen hat. Soweit ein Stpfl. also Anteile vorder endg ltigen Verk ndung der Rechts nderung ver ußert hat, d rfte seinVertrauen auf die zu diesem Zeitpunkt bestehende stl. Rechtslage schutz-w rdig sein, so dass die r ckwirkende nderung uE verfassungsrechtl.hçchst bedenklich ist.

b) Zeitliche Anwendung der nderung von Nr. 40 Satz 1 Buchst. dNach § 52 Abs. 4b Satz 2 ist die Neufassung des Buchst. d auf Einnahmenund Bez ge anzuwenden, die beim Anteilseigner nach dem 18.12.2006 zu-fließen. F r die zeitliche Anwendung ist somit allein auf den Zufluss dervGA beim Anteilseigner abzustellen, w hrend es unerheblich ist, wann derAbfluss der Zuwendung bei der leistenden Kçrperschaft stl. zu erfassen ist(Dçtsch/Pung, DB 2007, 11 [13]).

c) Zeitliche Anwendung der Aufhebung von Satz 3 und 4Die zeitliche Anwendung der Neufassung richtet sich nach der Frage, obAnteile ver ußert werden, die noch nach dem alten UmwStG als einbrin-gungsgeboren gelten. Denn die Aufhebung der S tze 3 und 4 ist lediglich ei-ne Folge nderung, nachdem der Einbringungsteil des UmwStG neu kon-zipiert und dadurch die Rechtsfigur der einbringungsgeborenen Anteile ab-geschafft wurde. Werden Anteile ver ußert, die noch einbringungsgeboreniSd. § 21 UmwStG aF sind, gelten die S tze 3 und 4 auch in Zukunft fort.Abgeschlossene Einbringung bis zum 12.12.2006: Einbringungsgeborennach altem Umwandlungssteuerrecht sind jene Anteile, die auf einem Ein-bringungsvorgang beruhen, f r den die Anmeldung zur Eintragung in dasf r die Wirksamkeit des jeweiligen Vorgangs maßgebende çffentliche Regis-ter bis zum 12.12.2006 erfolgt ist. Sollte die Wirksamkeit der Einbringungnicht von einer solchen Eintragung abh ngig sein, gilt das alte Recht, wenndas wirtschaftliche Eigentum an den eingebrachten WG bis zum 12.12.2006bergegangen ist (§ 27 Abs. 2 UmwStG nF). Unerheblich ist daher, wann

die f r die Einbringung erhaltenen Anteile auf den Einbringenden bertra-gen wurden.Zeitlich gestreckte Einbringung ohne Eintragung: Bei einem Einbrin-gungsvorgang ohne Eintragungserfordernis, der vor dem 12.12.2006 be-ginnt, sich aber ber diesen Zeitpunkt erstreckt, ist schon das neue Rechtanzuwenden. § 27 Abs. 1 und 2 UmwStG nF stellen uE f r die zeitliche An-wendung auf den bergang des wirtschaftlichen Eigentums an allen einge-brachten WG ab. Somit richtet sich die zeitliche Anwendung nach demZeitpunkt, in dem das letzte WG auf die bernehmende Gesellschaft ber-tragen wurde.

3. Grund und Bedeutung der nderung durch das SEStEGGrund und Bedeutung der nderung von Nr. 40 Satz 1 Buchst. a undb: Der Gesetzgeber will mit der Einf hrung der Vorschrift eine Besteue-rungsl cke schließen. Die Ver ußerung oder Entnahme von Anteilen sollnach Buchst. a Satz 3 nicht dem Halbeink nfteverfahren unterliegen, wenn

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Halbeink nfteverfahren Anm. J 06-5 § 3 Nr. 40

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E 6 Intemann

und soweit sich Abz ge nach § 6b oder hnliche Abz ge in den Vorjahrenim vollem Umfang gewinnmindernd ausgewirkt hatten. Diese Einschr n-kung soll sicherstellen, dass es nicht zu einer unberechtigten Beg nstigungkommt, indem sich zwar der Abzug voll, der um den Abzug erhçhte Ge-winn aus der Ver ußerung oder Entnahme jedoch nur zur H lfte stl. aus-wirkt (Fçrster, DB 2007, 72 [77]). Der Gesetzgeber wollte wie bei derWertaufholung also eine mehrfache Beg nstigung des Stpfl. ausschließen(BTDrucks. 16/2710, 27), die sich durch die Einf hrung des Halbeink nfte-verfahrens ergeben konnte. Auf Vorschlag des FinAussch. wurde eine ent-sprechende Anwendung der Vorschrift auch f r die Ver ußerung oderEntnahme von Anteilen im Rahmen einer Betriebsver ußerung oder Be-triebsaufgabe im Ganzen (Buchst. b iVm. § 16) angeordnet (BTDrucks.16/3369, 5).Grund und Bedeutung der Aufhebung von Satz 3 und 4: Das Umwand-lungssteuerrecht wurde mit dem SEStEG grundlegend reformiert. Auch dieBesteuerung von Einbringungsvorg ngen nach §§ 20 ff. UmwStG hat einekonzeptionelle Neuausrichtung erfahren.E Keine einbringungsgeborenen Anteile mehr: Das bisher geltende Besteuerungs-system f r einbringungsgeborene Anteile wurde aufgegeben. Die Neurege-lung geht nunmehr zum Grundsatz der nachtr glichen Besteuerung der imZeitpunkt der Einbringung vorhandenen stillen Reserven beim Einbringen-den ber (BTDrucks. 16/2710, 46). Der durch die nderung des Besteue-rungskonzepts veranlasste Wegfall einbringungsgeborener Anteile hat dieNotwendigkeit einer Missbrauchsklausel im Rahmen des § 3 Nr. 40 entbehr-lich gemacht. Die S tze 3 und 4 konnten daher aufgehoben werden(BTDrucks. 2710, 27).E Fortgeltung des alten Rechts: Allerdings ist zu beachten, dass die Missbrauchs-klauseln auch in Zukunft auf die Ver ußerung alter einbringungsgeborenerAnteile weiter anzuwenden sind (§ 52 Abs. 4b Satz 2). F r Anteile, die auseiner Einbringung bis zum 12.12.2006 hervorgegangen sind, gelten die ur-spr nglichen Besteuerungsregeln weiter. Damit muss sich die Praxis an einNebeneinander verschiedener Besteuerungskonzepte gewçhnen, wobei nurmit einem Blick in die Anwendungsvorschriften des § 52 zu entdecken ist,dass das alte Recht noch weiterhin gilt. Begn gt sich der Rechtsanwenderdagegen mit der Lekt re des § 3 Nr. 40, l uft er Gefahr, das f r seinen Falleinschl gige Recht nicht aufzufinden.

4. Grund und Bedeutung der nderung durch das JStG 2007

a) Grund der nderungVerkn pfung der Besteuerung von Anteilseigner und Kapitalgesell-schaft: Die Besteuerung von Kçrperschaft und Anteilseigner soll durch dieErg nzung von Buchst. d durch einen neuen Satz 2 besser aufeinander ab-gestimmt werden. Bei Gew hrung einer vGA soll sichergestellt werden,dass dem Anteilseigner die h lftige StBefreiung nur gew hrt wird, wenn der(verdeckt) ausgesch ttete Gewinn auf der Ebene der Gesellschaft die stl.Bemessungsgrundlage nicht gemindert hat und daher besteuert worden ist(BTDrucks. 16/2712, 40). Die Anwendung des Halbeink nfteverfahrens istdaher zuk nftig ausgeschlossen, wenn zB ein berhçhtes Gehalt eines Ge-


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sellschafter-Gesch ftsf hrers bestandskr ftig als BA bei der Kçrperschafterfasst wurde (BTDrucks. 16/2712, 40). Ohne kstl. Vorbelastung wird derausgesch ttete Gewinn beim Anteilseigner nunmehr in voller Hçhe besteu-ert. Eine entsprechende Regelung f r kçrperschaftliche Anteilseigner sieht§ 8b Abs. 1 S tze 2 und 4 KStG vor. ber § 7 GewStG sind die S tze 2 und3 auch bei der Ermittlung des Gewerbeertrags zu beachten.Sachverhalte mit Auslandsbezug: Dar ber hinaus soll das Entstehen„weißer Eink nfte“ insbes. bei Sachverhalten mit Auslandsbezug verhindertwerden (Pohl/Raupach, FR 2007, 210 [215]; Dçtsch/Pung, DB 2007, 11[12]). „Weiße Eink nfte“ entstehen, wenn die Zuwendung einer ausl nd.Kçrperschaft im Sitzstaat als BA behandelt wird, w hrend sie beim Anteils-eigner in Deutschland eine vGA darstellt, die nach bisherigem Recht demHalbeink nfteverfahren unterliegt. Dabei soll der Gesetzgeber die sich ausder Anwendung des § 8a KStG ergebenden Qualifikationskonflikte im Augegehabt haben (Benecke, NWB 2006, Beratung aktuell, 3429). Bei der Finan-zierung ausl nd. Gesellschaften vertrat die FinVerw. schon bisher die Auf-fassung, dass die StBefreiung des § 3 Nr. 40 bzw. § 8b KStG davon abh n-gig ist, dass die Zinszahlung bei der ausl nd. Tochter nicht gewinnminderndber cksichtigt wurde (BMF v. 15.7.2004, BStBl. I 2004, 593). Diese Verwal-tungsauffassung erh lt nunmehr durch das JStG 2007 eine gesetzlicheGrundlage (Dçtsch/Pung, DB 2007, 11 [12]; Pohl/Raupach, FR 2007,210 [215]).R ckausnahme zu Satz 2: Um eine ungewollte Doppelbelastung einervGA in bestimmten Dreieckskonstellationen insbes. mit Auslandsbezug zuverhindern, wird Satz 2 unter den besonderen Voraussetzungen des Satzes 3suspendiert. Die R ckausnahme von Satz 3 greift in F llen ein, in denen ei-ne vGA das Einkommen einer dem Gesellschafter nahe stehenden Personerhçht hat und diese StFestsetzung nicht nach § 32a KStG ge ndert werdenkann, weil die nahe stehende Person zB im Ausland ans ssig ist (BTDrucks.16/3368, 37).

b) Bedeutung der nderungMaterielle Korrespondenz bei verdeckter Gewinnaussch ttung: F rden Bereich der vGA wird mit der Neuregelung eine materielle Korrespon-denz zwischen der Besteuerung von Kçrperschaften und ihren Anteilseig-nern in das Ertragsteuerrecht eingef hrt. Eine korrespondierende Besteue-rung von Kçrperschaft und Anteilseigner war dem Steuerrecht bislangfremd (Dçrfler/Heurung/Adrian, DStR 2007, 514). Isoliert betrachtet er-scheint eine entsprechende materielle Korrespondenz im Rahmen des Halb-eink nfteverfahrens als systemgerecht, weil sich die h lftige StFreistellungbeim Anteilseigner durch die Vorbelastung einer Gewinnaussch ttung mitKSt. auf Ebene der Kçrperschaft rechtfertigt (zu Einzelheiten s. § 3 Nr. 40Anm. 12 f.). Ist der ausgesch ttete Gewinn tats chlich nicht mit KSt. vor-belastet, entf llt auch die Rechtfertigung einer h lftigen StFreistellung derGewinnaussch ttung beim Anteilseigner. Der Gesetzgeber stellt durch dieNeuregelung also eine noch engere Verbindung zwischen der Besteuerungder Kçrperschaft und ihrer Anteilseigner her. Insoweit handelt es sich umeine konsequente Fortentwicklung des Halbeink nfteverfahrens, da diesesdogmatisch auf eine integrierte Betrachtung der verschiedenen Besteue-

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rungsebenen hin angelegt ist (s. auch § 3 Nr. 40 Anm. 12 f. und Schçn,StuW 2000, 151). Dementsprechend wurde schon kurz nach der Einf h-rung des Halbeink nfteverfahrens gefordert, dass die nachtr gliche Auf-deckung einer vGA bei der Kçrperschaft eine zutreffende Erfassung derLeistung beim Anteilseigner auch im Fall einer bestandskr ftigen EStFest-setzung ermçglichen m sse, um eine ungerechtfertigte berbesteuerung zuverhindern (s. § 3 Nr. 40 Anm. 159). Diesem Anliegen ist der Gesetzgebermit der Einf hrung des § 32a KStG nachgekommen. Eine Verkn pfung derBesteuerungsebenen f r die umgekehrte Konstellation, dass die vGA beider Kçrperschaft bestandskr ftig als BA erfasst wurde, ist daher konse-quent.Dogmatische Neuausrichtung: Jedoch ist zu bedenken, dass der Gesetz-geber mit der Einf hrung einer korrespondierenden Besteuerung von Kçr-perschaft und Anteilseigner isoliert f r den Fall der vGA das Halbeink nf-teverfahren dogmatische neu ausrichtet. Der Gesetzgeber hatte beiEinf hrung des Halbeink nfteverfahrens bewusst auf eine korrespondieren-de Besteuerung von Kçrperschaft und Anteilseigner verzichtet. Die StBe-freiung einer Gewinnaussch ttung war bisher nicht davon abh ngig, dassder Gewinn tats chlich bei der Kçrperschaft besteuert wurde. Eine die h lf-tige StBefreiung rechtfertigende Vorbelastung wurde sowohl f r inl nd. alsauch f r ausl nd. Gewinnaussch ttungen vom Gesetz unterstellt. Besondersdeutlich wird dies bei der Besteuerung von Gewinnaussch ttungen ausl nd.Kçrperschaften, weil diese unabh ngig von Hçhe und Art der Besteuerungder Gesellschaft im Sitzstaat h lftig stfrei gestellt wurde (s. § 3 Nr. 40Anm. 160). Aber auch f r reine Inlandssachverhalte war die Anwendungdes Halbeink nfteverfahrens nicht von der Herkunft der Mittel, die dieKçrperschaft ihren Anteilseigner zugewendet hat, abh ngig (s. § 3 Nr. 40Anm. 153). Mit der Einf hrung einer materiellen Korrespondenz f r vGAndert der Gesetzgeber diese dogmatische Grundausrichtung des Halbein-k nfteverfahrens.Keine konsequente Umsetzung: Der Gesetzgeber hat auf eine kon-sequente Umsetzung einer materiellen Korrespondenz verzichtet. Er be-schr nkt sich darauf, eine korrespondierende Besteuerung nur f r vGA undnicht f r alle Bez ge iSd. § 20 Abs. 1 Nr. 1 vorzuschreiben. Systematisch be-denklich ist eine solche Beschr nkung auf vGA, denn die h lftige StFreiheitrechtfertigt sich f r alle Bez ge iSd. § 20 Abs. 1 Nr. 1 mit der Vorbelastungdes Gewinns mit KSt., und nicht nur bei vGA kann es zu weißen Eink nf-ten kommen (Dçtsch/Pung, DB 2007, 11 [13]). Konsequent w re es dahergewesen, entweder alle Bez ge iSd. § 20 Abs. 1 Nr. 1 in den Ausschlusstat-bestand einzubeziehen oder bei Aufdeckung einer vGA auf Anteilseigner-ebene eine dem § 32a KStG vergleichbare nderungsvorschrift f r denKStBescheid der leistenden Kçrperschaft einzuf hren. Denn im letzterenFall kçnnte eine korrespondierende Besteuerung durch eine r ckwirkendestl. Erfassung der vGA bei der Kçrperschaft sichergestellt werden. Es w reauch denkbar gewesen, eine korrespondierende Besteuerung dadurch si-cherzustellen, dass der KStBescheid mit der Funktion eines Grundlagen-bescheids ausgestattet worden w re. Allerdings muss einger umt werden,dass solche nderungsmçglichkeiten nur bei Inlandssachverhalten einesachgerechte Lçsung ermçglichen w rden. Dies legt den Schluss nahe, dass


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es dem Gesetzgeber tats chlich entscheidend um die Erfassung von Sach-verhalten mit Auslandsbezug gegangen ist.Europarechtliche Bedenken: Die Neuregelung zielt insbes. auch aufSachverhalte mit Auslandsbezug. Nicht zuletzt die Ausnutzung von Qualifi-kationskonflikten im internationalen Steuerrecht soll verhindert werden(Benecke, NWB aktuell 2006, 3433). So soll die Verwaltungsauffassung zurFinanzierung ausl nd. Tochtergesellschaften iSd. § 8a KStG durch die Neu-regelung eine gesetzliche Grundlage erhalten (Dçrfler/Heurung/Adrian,DStR 2007, 514 [517]). Diese Zielrichtung des Gesetzes wirft die Frage nachder europarechtl. Zul ssigkeit der nderung auf. Zwar findet die Rege-lung sowohl auf Inlands- als auch auf Auslandssachverhalte Anwendung.Dennoch werden europarechtl. Bedenken ge ußert, weil zumindest faktischeine Ungleichbehandlung zwischen Inlandsfall und Outbound-Fall bestehe(Dçrfler/Heurung/Adrian, DStR 2007, 514 [517]). Die Anwendung desSatzes 2 auf Inlandssachverhalte sei faktisch die Ausnahme, w hrendHauptanwendungsgebiet der Regelung der Auslandssachverhalt sei. Darinsei eine europarechtl. unzul ssige Ungleichbehandlung zu sehen, die auchnicht durch Koh renzgesichtspunkte zu rechtfertigen w re (Dçrfler/Heu-rung/Adrian, DStR 2007, 514 [517]). Es muss uE allerdings bezweifeltwerden, ob die Regelung sich nicht aus der Systematik des Halbeink nfte-verfahrens rechtfertigen l sst, die eine kstl. Vorbelastung f r eine StBefrei-ung der vGA voraussetzt (Englisch, IStR 2004, 685; Benecke/Schnitger,IStR 2004, 47). Europarechtl. zweifelhaft ist die Regelung jedoch insoweit,als sie in Bezug auf Auslandssachverhalte als Missbrauchsklausel verstandenwerden kann. Europarechtl. ist eine Regelung, die einen Missbrauchsfall ge-neralisierend ohne Pr fung des Einzelfalls unterstellt, jedoch unzul ssig (zBEuGH v. 12.12.2002 – C-324/00, EuGHE 2002, I-11802, Rs. Lankhorst-Hohorst).Kein effektiver Rechtsschutz: Dar ber hinaus werden verfassungsrechtl.Bedenken ge ußert, weil der Anteilseigner keine Mçglichkeit habe, denKStBescheid der leistenden Kçrperschaft anzufechten, obwohl die Besteue-rung bei der Kçrperschaft entscheidend daf r sei, ob die vGA beim ihmh lftig oder in voller Hçhe besteuert wird. Die Bindung an die Besteuerungbei der Kçrperschaft m sse mit der Mçglichkeit des Anteilseigners einher-gehen, den KStBescheid anfechten zu kçnnen, damit ein verfassungsrechtl.gebotener effektiver Rechtsschutz gew hrleistet werde (Pohl/Raupach, FR2007, 210 [215]).Formelle Korrespondenz: Erg nzt wird die Regelung durch die Einf h-rung einer formellen Korrespondenz gem. § 32a KStG. Danach kann derStBescheid eines Anteilseigners ge ndert werden, soweit gegen ber einerKçrperschaft ein StBescheid hinsichtlich der Ber cksichtigung einer vGAerlassen, aufgehoben oder ge ndert wird.

5. Grund und Bedeutung der nderung durch das Gesetz zur Umset-zung der neu gefassten Bankenrichtlinie und der neu gefasstenKapitalad quanzrichtlinie

Es handelt sich lediglich um eine redaktionelle nderung, nachdem dasKWG ge ndert wurde. Die bisher in § 1 Abs. 12 KWG enthaltenen Bestim-

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mungen ber die F hrung eines Handelsbuchs durch Kredit- und Finanz-dienstleistungsinstitute sind nunmehr in einen neuen § 1a KWG berf hrtworden. Daher wurde der entsprechende Verweis in Satz 3 ge ndert.

Erl uterungen zur nderung von Nr. 40Satz 1 Buchst. a und b

1. Voraussetzungen von Nr. 40 Satz 1 Buchst. a Satz 3Die Anwendung des Halbeink nfteverfahrens wird nach Buchst. a Satz 3bei der Ver ußerung von Anteilen nunmehr ausgeschlossen, soweit in fr he-ren Jahren auf die AK von Anteilen R cklagen nach § 6b bertragen wor-den sind und sich die bertragung in der Gewinnermittlung voll steuerwirk-sam ausgewirkt hatte.Ver ußerung und Entnahme: F r alle in Buchst. a Satz 1 aufgef hrtenGewinnrealisationstatbest nde gilt der Ausschluss des Halbeink nfteverfah-rens nach Satz 3. Somit ist das Halbeink nfteverfahren bei einer Ver uße-rung oder Entnahme von Anteilen ausgeschlossen, soweit auf die Anteile ei-ne R cklage nach § 6b bertragen wurde. Ausgenommen wird lediglich eineBetriebsvermçgensmehrung, die auf einer Wertaufholung nach § 6 Abs. 1Nr. 2 Satz 3 basiert (zu Einzelheiten s.u.).Abz ge nach § 6b und hnliche Abz ge: Der Ausschluss des Halbein-k nfteverfahrens nach Satz 3 setzt voraus, dass von den AK der ver ußer-ten oder entnommenen Anteile ein Abzug nach § 6b vorgenommen wordenist. Nach der Gesetzesbegr ndung soll zB ein Beg nstigung nach § 30 Berg-bauRatG zur Fçrderung des Steinkohlebergbaus einen hnlichen Abzug iSd.Satz 3 darstellen. Dar ber hinaus d rften auch R cklagen f r Ersatz-beschaffungen zu den hnlichen Abz gen gehçren (krit. IDW-Stellungnah-me, WPg. 2006, 749 [750]).Voll steuerwirksam vorgenommen: Die Anwendung des Halbeink nfte-verfahrens wird nur ausgeschlossen, wenn der Abzug in der Vergangenheitvoll steuerwirksam vorgenommen worden ist. Dies trifft auf alle Abz ge zu,die vor der Einf hrung des Halbeink nfteverfahrens durchgef hrt wurden.Durch den Abzug des bertragbaren Gewinns auf die AK der erworbenenAnteile ist es vor Einf hrung des Halbeink nfteverfahrens zu einer unein-geschr nkten StMinderung gekommen.E Abz ge nach Einf hrung des Halbeink nfteverfahrens: Satz 3 findet keine An-wendung, wenn die Gewinn bertragungen schon unter dem Regime desHalbeink nfteverfahrens erfolgt sind (insbes. nach § 6b Abs. 10). Die Ein-beziehung dieser F lle w re systemwidrig, weil der bertragene Ver uße-rungsgewinn auch ohne Anwendung des § 6b nur zur H lfte stpfl. gewesenw re (Rçdder/Schumacher, DStR 2006, 1487; Fçrster, DB 2007, 72 [76]).Somit kann es in diesen F llen nicht zu einer unberechtigten mehrfachenBeg nstigung kommen, die Satz 3 verhindern soll. UE f hrt eine R ck-lagen bertragung nach § 6b Abs. 10 nicht zur Anwendung von Satz 3, weilsich der Abzug des Gewinns von den AK der erworbenen Anteile aufgrundder StBefreiung der Nr. 40 nicht voll, sondern nur h lftig steuerminderndausgewirkt hat (glA Kirchhof/v. Beckerath VII. § 3 Rn. 117). Dass der ge-


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samte Ver ußerungsgewinn einschließlich des nach Nr. 40 stfreien Teils aufdie AK der erworbenen Anteile bertragen wird (§ 6b Abs. 10 Satz 3), dientallein der technisch zutreffenden Umsetzung der Vorschrift. Ein solchesVerst ndnis dieses Tatbestandsmerkmals deckt sich wohl auch mit dem Wil-len des Gesetzgebers. In der Gesetzesbegr ndung wird n mlich ausdr ck-lich ausgef hrt, dass nur Abz ge erfasst werden, die aus Jahren vor Einf h-rung des Halbeink nfteverfahrens stammen (BTDrucks. 16/2710, 27).Ausnahme bei Betriebsvermçgensmehrungen aus Wertaufholung:F r Betriebsvermçgensmehrungen aus einer Wertaufholung nach § 6 Abs. 1Nr. 2 Satz 3 gilt die Suspendierung des Halbeink nfteverfahrens nicht. So-weit f r die Anteile, auf deren AK auch eine R cklage nach § 6b bertragenwurde, eine Wertzuschreibung erfolgt, ist diese grunds tzlich nur zur H lftestpfl. Allerdings ist wiederum der Ausschluss des Halbeink nfteverfahrensf r in der Vergangenheit voll gewinnwirksame Teilwertabschreibungen nachBuchst. a Satz 2 zu beachten. Unter den Voraussetzungen von Buchst. aSatz 2 kann die Anwendung des Halbeink nfteverfahrens auch f r Wertauf-holungen ausgeschlossen sein (s. § 3 Nr. 40 Anm. 115).

2. Rechtsfolge von Nr. 40 Satz 1 Buchst. a Satz 3Keine Steuerbefreiung der Einnahmen: Werden Anteile ver ußert oderentnommen, ist die h lftige StBefreiung nach Nr. 40 Buchst. a Satz 1 inso-weit nicht zu gew hren, als Abz ge nach § 6b oder hnliche Abz ge vollsteuerwirksam in der Vergangenheit vorgenommen worden sind. Ein Ver-ußerungserlçs ist in Hçhe des erfolgten Abzugs voll stpfl. Ein dar ber hi-nausgehender Ertrag ist weiterhin zur H lfte stfrei.Anwendung der Abzugsbeschr nkung des § 3c Abs. 2: Bei der Ermitt-lung des stpfl. Gewinns ist die Abzugsbeschr nkung des § 3c Abs. 2 zu be-achten. Nach § 3c Abs. 2 d rfen Betriebsvermçgensminderungen, BA, Ver-ußerungskosten oder WK, die mit den dem § 3 Nr. 40 zugrunde liegendenBetriebsvermçgensmehrungen oder Einnahmen in wirtschaftlichem Zu-sammenhang stehen, bei der Ermittlung der Eink nfte nur zur H lfte abge-zogen werden. Da der Teil des Ver ußerungserlçses, der auf den Abzuggem. § 6b entf llt, voll stpfl. ist, sind die Aufwendungen – insbes. der Buch-wert der ver ußerten Anteile – insoweit auch in voller Hçhe abziehbar(Fçrster, DB 2007, 72 [77]).Eine vergleichbare Rechtsfrage stellt sich bei der Ver ußerung teilwert-berichtigter Anteile. Zur Berechnung der Eink nfte in diesem Fall s. OFDD sseldorf v. 5.6.2003, FR 2003, 739; Schirmer, FR 2003, 1231; Zieren/Adrian, DB 2006, 299.

3. Anwendung bei Betriebsver ußerung und Betriebsaufgabe(Nr. 40 Satz 1 Buchst. b)

Der Ver ußerungspreis bei einer Betriebsver ußerung im Ganzen iSd. § 16Abs. 2 wird zur H lfte stfrei gestellt, soweit er auf Anteile an einer Kçrper-schaft, Personenvereinigung oder Vermçgensmasse entf llt; Entsprechendesgilt im Fall einer Betriebsaufgabe (Buchst. b).E Ausschluss des Halbeink nfteverfahrens: Die h lftige StFreistellung wird nun-mehr auch im Rahmen einer Betriebsver ußerung oder Betriebsaufgabe aus-

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geschlossen, soweit Abz ge nach § 6b oder hnliche Abz ge voll steuer-wirksam in der Vergangenheit vorgenommen worden sind. Der Gesetzgebervertritt zu Recht die Auffassung, dass nicht nur bei einer Einzelver ußerungvon Anteilen iSd. Buchst. a, sondern auch bei Ver ußerung oder Entnahmevon Sachgesamtheiten iSd. Buchst. b der Ausschluss des Halbeink nftever-fahrens gerechtfertigt ist (BTDrucks. 16/3369, 5).E Teilwertberichtigte Anteile: Weiterhin wird f r teilwertberichtigte Anteile iSd.Buchst. a Satz 2 im Rahmen einer Betriebsver ußerung oder Betriebsaufga-be die h lftige StBefreiung gew hrt (Fçrster, DB 2007, 72 [77]), obwohl ei-ne sachliche Rechtfertigung f r diese Differenzierung nicht erkennbar ist(zu Einzelheiten s. § 3 Nr. 40 Anm. 128). Der Gesetzgeber hat die seitEinf hrung des Halbeink nfteverfahrens bestehende Unterscheidung nichtbeseitigt, obwohl es sich aufgrund der Vergleichbarkeit zwischen Teilwert-abschreibung und Abzug nach § 6b aufgedr ngt h tte, Buchst. b entspre-chend zu erg nzen.

Erl uterungen zur nderung von Nr. 40Satz 1 Buchst. d Satz 2

1. berblick ber die VoraussetzungenSatz 2 macht die Anwendung des Halbeink nfteverfahrens nur f r den Falleiner vGA davon abh ngig, dass der sonstige Bezug das Einkommen derleistenden Kçrperschaft nicht gemindert hat. Anders als bei einer offenenGewinnaussch ttung (Satz 1) wird die zutreffende stl. Behandlung der vGAgem. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG auf der Ebene der leistenden Kçrperschaft zurtatbestandlichen Voraussetzung f r die Gew hrung der StFreistellung. Essoll sichergestellt werden, dass die dem Anteilseigner zugeflossenen Bez gemit KSt. vorbelastet sind. Dabei erfasst Satz 2 neben sonstigen Bez gen iSd.§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 auch Einnahmen iSd. § 20 Abs. 1 Nr. 9 Halbs. 2.

2. Voraussetzungen f r die Steuerfreistellung einer verdecktenGewinnaussch ttung

a) Sonstige Bez ge iSd. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2Der Anwendungsausschluss nach Buchst. d Satz 2 gilt nur f r den Bezug ei-ner vGA iSd. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 (zum Begriff der vGA s. § 20Anm. 220 ff.). Offene Gewinnaussch ttungen und andere sonstige Bez gewerden vom Anwendungsausschluss dagegen nicht erfasst (Dçrfler/Heu-rung/Adrian, DStR 2007, 514 [515]). Der die vGA auslçsende Vorgangmuss auf beiden Besteuerungsebenen auf demselbem Sachverhalt beruhen.Dagegen ist es unsch dlich, wenn der Vorgang bei der Kçrperschaft unddem Anteilseigner in verschiedenen VZ stl. zu erfasse

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Herrmann/Heuer/Raupach Einkommensteuer ... · Herrmann/ Heuer/ Raupach Kommentar ·21. Auflage Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz Begründet von Alfons Mrozek Senatspräsident