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Konzept der Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten in einer eigenständigen Steuerbilanz unter besonderer Beachtung von IAS 37 Beitrag zur Harmonisierung der steuerlichen Gewinnermittlung in Europa von Dr. Kai M. Gellrich IDW VERLAG GMBH Düsseldorf 2008

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Konzept der Passivierung UngewisserVerbindlichkeiten in einer eigenständigenSteuerbilanz unter besonderer Beachtung

von IAS 37

Beitrag zur Harmonisierung der steuerlichen Gewinnermittlungin Europa

von Dr. Kai M. Gellrich

IDW VERLAG GMBH

Düsseldorf 2008

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Inhaltsübersicht

TEIL 1: GRUNDLAGEN UND RAHMENKONZEPT DER UNTERSUCHUNG 1

1 KaDitel* Einführung .. ... .... ... 1

A. Relevanz des Untersuchungsgegenstandes 1

B. Untersuchungsziel 7

C. Untersuchungsaufbau 9

2. Kapitel: Aktuelle Tendenz einer Internationalisierung der Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten.....12

A. Struktur der IFRS-Rechnungslegung und Konzeption des IAS 37 12

I. Aufbau der IFRS-Rechnungslegung 12

II. Inhaltliche Konzeption von IAS 37 14

B. Bedeutung der IFRS für die europäische Rechnungslegung 16

I. EU-Strategie zur handelsrechtlichen Rechnungslegung - Entscheidung für IFRS 16

II. Normierung einer gemeinsamen europäischen Bemessungsgrundlage (CCCTB) 21

III. Zwischenergebnis 24

C. Bedeutung der IFRS für die deutsche Rechnungslegung 25

I. Auswirkungen auf das deutsche Handelsrecht 25

II. Auswirkungen auf das deutsche Steuerrecht ; 37

III. Optionen für den Einzelabschluss in Deutschland 44

IV. Zwischenergebnis 52

3. Kapitel: Grundlagen einer eigenständigen steuerlichen Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten ....54

A. Begriffsabgrenzung 54

I. Abgrenzung Ungewisser Verbindlichkeiten nach IAS 37 54

II. Abgrenzung Ungewisser Verbindlichkeiten nach Handels- und Steuerrecht (de lege lata) - Vergleich

mit der Definition nach IAS 37 55

B. Inhaltliche Grundanforderungen : 58

I. Systemtragende Prinzipien 59

II. Ökonomische Prinzipien 65

III. Allgemeine Gewinnermittlungsgrundsätze 67

C. Zielsetzung 69

I. Zielsetzung von IFRS-Rechnungslegung und IAS 37 70

II. Vergleich von IAS 37 und steuerlicher Rückstellungskonzeption 71

III. Zielsetzung einer eigenständigen steuerlichen Rückstellungskonzeption 72

D. Zentrale Periodisierungs- und Objektivierungsgrundsätze 73

I. Periodisierungsregeln 77

IX

Page 3: Konzept der Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten in ... · Konzept der Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten in einer eigenständigen Steuerbilanz unter besonderer Beachtung

II. Objektivierungsregeln 90

III. Verhältnis von Objektivierung und Periodisierung nach IFRS und Steuerrecht 95

4. Kapitel: Zwischenergebnis 96

TEIL 2: PASSIVIERUNG UNGEWISSER VERBINDLICHKEITEN IN EINER

EIGENSTÄNDIGEN STEUERBILANZ 97

1. Kapitel: Passivierungsvoraussetzungen nach IAS 37-Überblick 97

2. Kapitel: Ansatzproblematik (Ansatz dem Grunde nach) 100

1. Abschnitt: Betrachtung im Kontext des nationalen Steuerrechts 100

A. Zeitpunkt der rechtlichen Entstehung vs. wirtschaftliche Verursachung 100

I. Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 100

II. Vergleich der Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 und Steuerrecht 110

III. Beurteilung einer Übernahme der Wertungen aus IAS 37 / ED-IAS 37 144

IV. Zwischenergebnis 171

B. Prinzip der Außenverpflichtung 173

I. Grundsätzliches Ansatzverbot nach IAS 37 / ED-IAS 37 173

II. Vergleich der Ansatzmöglichkeiten nach IAS 37 / ED-IAS 37 und Steuerrecht unter

Einbeziehung des Entwurfs eines Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes 176

III. Beurteilung einer Übernahme der Wertungen aus IAS 37 / ED-IAS 37 179

IV. Zwischenergebnis 185

C. Notwendigkeit einer zuverlässigen Bewertbarkeit (reliable estimate) 187

D. Wahrscheinlichkeitsbeurteilung 189

I. Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 189

II. Vergleich der Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 und Steuerrecht 195

in. Beurteilung einer Übernahme der Wertungen aus IAS 37 / ED-IAS 37 201

IV. Zwischenergebnis 205

2. Abschnitt: Einordnung in den Prozess einer Harmonisierung der steuerlichen Gewinnermittlung in

Europa 207

A. Koppelung mit den Überlegungen der EU-Kommission 208

I. Allgemeine BesteuerungsgruiiHsätze 209

II. Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten - Ansatz dem Grunde nach 217

III. Optionalität einer europäischen Steuer-Bemessungsgrundlage 226

B. Stand der Harmonisierung - Notwendigkeit weiterer Schritte 229

3. Abschnitt: Zusammenfassung - Ansatz dem Grunde nach 233

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3. Kapitel: Bewertungsproblematik (Ansatz der Höhe nach) 237

1. Abschnitt: Betrachtung im Kontext des nationalen Steuerrechts 237

A. Konkretisierung des Erfüllungsbetrags 237

I. Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 237

II. Vergleich der Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 und Steuerrecht unter Einbeziehung des

Entwurfs des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes 244

m. Beurteilung einer Übernahme der Wertungen aus IAS 37 / ED-IAS 37 254

IV. Zwischenergebnis 268

B. Abzinsung des Erfüllungsbetrags 270

I. Voraussetzungen nach IAS 37/ED-IAS 37 270

II. Vergleich der Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 und Steuerrecht unter Einbeziehung des

Entwurfs des Bilanzrechtsmodemisierungsgesetzes 273

III. Beurteilung einer Übernahme der Wertungen aus IAS 37 / ED-IAS 37 287

IV. Zwischenergebnis 297

2. Abschnitt: Einordnung in den Prozess einer Harmonisierung der steuerlichen Gewinnermittlung in

Europa 300

A. Koppelung mit den Überlegungen der EU-Kommission 300

I. Allgemeine Bewertungsgrundsätze 301

II. Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten - Ansatz der Höhe nach 304

B. Stand der Harmonisierung - Notwendigkeit weiterer Schritte 307

3. Abschnitt: Zusammenfassung - Ansatz der Höhe nach 309

TEIL 3: WÜRDIGUNG ZENTRALER ERGEBNISSE 312

1. Kapitel: Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten in einer eigenständigen Steuerbilanz (de lege

ferenda) 313

A. Nationale Betrachtung 313

I. Allgemeine Besteuerungsgrundsätze 313

II. Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten 319

B. Einordnung in eine harmonisierte europäische steuerliche Gewinnermittlung 324

I. Allgemeine Besteuerungsgrundsätze 324

II. Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten 327

III. OptionalitätderCCCTB 329

2. Kapitel: Ausblick 330

A. Zukünftige Entwicklung von (ED-) IAS 37 330

B. Fortentwicklung des steuerlichen Harmonisierungsprozesses in der EU 331

C. Abschließende Würdigung 333

XI

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Inhaltsverzeichnis

GELEITWORT V

VORWORT.... VII

INHALTSÜBERSICHT IX

INHALTSVERZEICHNIS XII

TABELLENVERZEICHNIS XX

ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS XXI

TEIL 1: GRUNDLAGEN UND RAHMENKONZEPT DER UNTERSUCHUNG 1

1. Kapitel: Einführung i.i 1

A. Relevanz des Untersuchungsgegenstandes Q 1

B. Untersuchungsziel 7

C. Untersuchungsaufbau 9

2. Kapitel: Aktuelle Tendenz einer Internationalisierung der Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten ...12

A. Struktur der IFRS-Rechnungslegung und Konzeption des IAS 37 12

I. Aufbau der IFRS-Rechnungslegung 12

II. Inhaltliche Konzeption von IAS 37 14

B. Bedeutung der IFRS für die europäische Rechnungslegung 16

I. EU-Strategie zur handelsrechtlichen Rechnungslegung - Entscheidung für IFRS 16

1. IAS-Verordnung vom 19. Juli 2002 17

2. Änderungen der EU-Rechnungslegungsrichtlinien 20

II. Normierung einer gemeinsamen europäischen Bemessungsgrundlage (CCCTB) 21

1. Grundlagen und Ausgestaltung 22

2. Arbeitsgruppe „Rücklagen, Rückstellungen und Schulden" (SG 2) 23

III. Zwischenergebnis 24

C. Bedeutung der IFRS für die deutsche Rechnungslegung 25

I. Auswirkungen auf das deutsche Handelsrecht 25

1. Umsetzung des Bilanzrechtsreformgesetzes 25

2. Geplante Inhalte des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMoG) 28

2.1 Überblick 29

XII

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2.2 Abschaffung der umgekehrten Maßgeblichkeit 29

2.3 Reform der Rückstellungspassivierung 31

3. Zwischenergebnis 35

II. Auswirkungen auf das deutsche Steuerrecht 37

1. Unmittelbarer Einfluss über den Maßgeblichkeitsgrundsatz 38

1.1 Entwicklung und Funktion 38

1.2 Inhaltliche Ausgestaltung und Einfallstor für die IFRS 39

2. Mittelbarer Einfluss über die EU-Rechnungslegungsrichtlinien 41

3. Faktischer Einfluss über eine gemeinsame europäische Bemessungsgrundlage 42

III. Optionen für den Einzelabschluss in Deutschland 44

1. Fortführung der HGB-Kapitalerhaltungsbilanz 45

2. Einheitsmodell einer IFRS-Maßgeblichkeit 46

3. Trennungs- oder Abkopplungsmodell (eigenständiges Steuerbilanzrecht) 49

IV. Zwischenergebnis 52

3. Kapitel: Grundlagen einer eigenständigen steuerlichen Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten.... 54

A. Begriffsabgrenzung 54

I. Abgrenzung Ungewisser Verbindlichkeiten nach IAS 37 54

II. Abgrenzung Ungewisser Verbindlichkeiten nach Handels- und Steuerrecht (de lege lata) - Vergleich

mit der Definition nach IAS 37 55

B. Inhaltliche Grundanforderungen 58

I. Systemtragende Prinzipien 59

1. Rechtstaatsprinzip 59

2. Eigenrumsgarantie 60

3. Gleichmäßigkeit der Besteuerung 61

3.1 Leistungsfähigkeitsprinzip 61

3.2 f Maßstäbe zur Messung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit 63

II. Ökonomische Prinzipien 65

1. Wirtschaftliche Effizienz - Entscheidungsneutralität der Besteuerung 65

2. Einfachheit und Transparenz der Besteuerung 66

III. Allgemeine Gewinnermittlungsgrundsätze 67

1. Formelle Grundsätze .'. 68

2. Materielle Grundsätze 68

C. Zielsetzung w 69

I. Zielsetzung von IFRS-Rechnungslegung und IAS 37 70

II. Vergleich von IAS 37 und steuerlicher Ruckstellungskonzeption 71

III. Zielsetzung einer eigenständigen steuerlichen Rückstellungskonzeption 72

D. Zentrale Periodisierungs- und Objektivierungsgrundsätze 73

I. Periodisierungsregeln 77

1. Realisationsprinzip und matching principle 77

1.1 Realisationsprinzip und matching principle nach IFRS 78

1.1.1 Zeitliche Erfassung des Ertrags 78

XIII

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1.1.2 Aufwandszuordnung 81

1.2 Vergleich von IFRS und Steuerrecht 81

1.2.1 Zeitliche Erfassung des Ertrags 82

1.2.2 Aufwandszuordnung 83

1.3 Möglichkeit der Übernahme der IFRS-Wertungen 84

2. Imparitätsprinzip 86

2.1 Imparitätsprinzip nach IFRS 86

2.2 Vergleich von IFRS und Steuerrecht 87

2.3 Möglichkeit der Übernahme der IFRS-Wertungen 88

Ilr Objektivierungsregeln 90

1. Einzelbewertung und Saldierungsverbot 91

1.1 Einzelbewertung und Saldierungsverbot nach IFRS 91

1.2 Vergleich von IFRS und Steuerrecht 92

1.3 Möglichkeit der Übernahme der IFRS-Wertungen 92

2. Stichtagsprinzip 93

2.1 Stichtagsprinzip nach IFRS 93

2.2 Vergleich von IFRS und Steuerrecht 94

2.3 Möglichkeit der Übernahme der IFRS-Wertungen 95

III. Verhältnis von Objektivierung und Periodisierung nach IFRS und Steuerrecht 95

4. Kapitel: Zwischenergebnis 96

TEIL 2: PASSIVIERUNG UNGEWISSER VERBINDLICHKEITEN IN EINER

EIGENSTÄNDIGEN STEUERBILANZ 97

1. Kapitel: Passivierungsvoraussetzungen nach IAS 37-Überblick 97

2. Kapitel: Ansatzproblematik (Ansatz dem Grunde nach) 100

1. Abschnitt: Betrachtung im Kontext des nationalen Steuerrechts 100

A. Zeitpunkt der rechtlichen Entstehung vs. wirtschaftliche Verursachung 100

I. Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 100

1. Geltende Fassung (rev. 1998) 101

1.1 Gegenwärtigkeit der Verpflichtung (Grundsatz der Unentziehbarkeit) 101

1.2 Abgrenzung eines vergangenen Ereignisses 105

1.3 Quantifizierbarkeit der Verpflichtung 107

2. Geplante Änderungen durch ED IAS 37 107

2.1 Präzisierung des Anwendungsbereichs 107

2.2 Anknüpfung an unbedingte Verpflichtungen 108

II. Vergleich der Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 und Steuerrecht 110

1. Gegenwärtigkeit der Verpflichtung am Bilanzstichtag 112

1.1 Alimentationsformel vs. Grundsatz der Unentziehbarkeit 113

1.1.1 Prinzip der Alimentationsformel 113

XIV

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1.1.1.1 Bedeutung und Umfang des Realisationsprinzips 115

1.1.1.2 Rückstellungsbegrenzende Wirkung des Realisationsprinzips 117

1.1.2 Problematik der Ertragszuordnung 118

1.1.2.1 Wirtschaftliche Mehrfachverursachung 119

1.1.2.2 Culpa in contrahendo 120

1.1.3 Vereinbarkeit mit dem Grundsatz der Unentziehbarkeit 122

1.1.4 Zwischenergebnis 124

1.2 Wesentlichkeitskriterium vs. Grundsatz der Unentziehbarkeit 126

1.2.1 Prinzip des Wesentlichkeitskriteriums 127

1.2.1.1 Bedeutung des Vollständigkeitsgebots 128

1.2.1.2 Stellung des Imparitätsprinzips („Imparitätisches Vollständigkeitsgebot") .130

1.2.2 Problematik der Aufwandszuordnung 132

1.2.2.1 Wirtschaftliche Entstehung als „Vorstufe" der rechtlichen Entstehung 132

1.2.2.2 „Wesentlichkeit" der Tatbestandsmerkmale 134

1.2.2.3 Abgrenzung faktischer Verpflichtungen 135

1.2.3 Vereinbarkeit mit dem Grundsatz der Unentziehbarkeit 136

1.2.4 Zwischenergebnis 139

1.3 Einzelbewertungsgrundsatz vs. Quantifizierbarkeit der Verpflichtung 140

2. Anknüpfungspunkte einer Synthese mit IAS 37 141

III. Beurteilung einer Übernahme der Wertungen aus IAS 37 / ED-IAS 37 144

1. Konkretisierung der Unentziehbarkeit 144

1.1 Grundsatz der Unentziehbarkeit bei rechtlichen Verpflichtungen 145

1.1.1 Beachtung des going-concern-Prinzips 147

1.1.2 Beachtung der Objektivierungsregeln 149

1.1.3 Möglichkeit der Ausgestaltung 151

1.2 Grundsatz der Unentziehbarkeit bei faktischen Verpflichtungen 154

1.2.1 Duales Bedingungsgefüge 155

1.2.2 Nutzung einer „stand-ready-to-perform"-Option (Verpflichtungs-Klausel) 157

1.2.3 Möglichkeit der Ausgestaltung 160

2. Konkretisierung eines in der Vergangenheit liegenden Schuldgrundes 165

2.1 Beachtung des Stichtagsprinzips .• 165

2.2 Möglichkeit der Ausgestaltung 166

2.2.1 Methodik der Bestimmung des Schuldzwecks 166

2.2.2Präzisierung der Grundmethodik 168

2.2.3 Anwendungsfälle der Methodik des zeitlichen Bezugspunkts 169

IV. Zwischenergebnis 171

B. Prinzip der Außenverpflichtung 173

I. Grundsätzliches Ansatzverbot nach IAS 37 / ED-IAS 37 173

1. Ausnahmen 173

2. Möglichkeit der Aktivierung und planmäßigen Abschreibung 175

II. Vergleich der Ansatzmöglichkeiten nach IAS 37 / ED-IAS 37 und Steuerrecht unter Einbeziehung

des Entwurfs eines Bilanzrechtsmodemisierungsgesetzes 176

XV

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III. Beurteilung einer Übernahme der Wertungen aus IAS 37 / ED-IAS 37 179

1. Grundsatz der Unentziehbarkeit und Objektivierungsregeln 179

2. Ersetzung der Aufwandsrückstellungen gem. IAS 16.12 182

3. Methodik der zweistufigen Außenverpflichtung 183

3.1 Zeitpunkt der Wandlung einer Innenverpflichtung in eine Außenverpflichtung 184

3.2 Möglichkeit der Ausgestaltung 185

IV. Zwischenergebnis 185

C. Notwendigkeit einer zuverlässigen Bewertbarkeit (reliable estimate) 187

D. Wahrscheinlichkeitsbeurteilung 189

I. Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 189

1. Geltende Fassung (rev. 1998) 189

1.1 Quantitative Wahrscheinlichkeitsbeurteilung 189

1.2 Abgrenzung eines „Ressourcenabflusses" 190

2. Geplante Änderungen durch ED IAS 37 191

2.1 Verlagerung der Wahrscheinlichkeitsbeurteilung 191

2.2 Feststellung einer unbedingten Verpflichtung 192

II. Vergleich der Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 und Steuerrecht 195

1. Qualitative Wahrscheinlichkeitsbeurteilung der BFH-Rechtsprechung 195

1.1 Abgrenzung des Beurteilungsmaßstabs „Ernsthafte Gründe" 195

1.2 Abgrenzung einer „Inanspruchnahme" 196

2. Quantitative Wahrscheinlichkeitsbeurteilung im Rahmen der Entscheidungstheorie 198

2.1 „Objektivierbarkeit" durch mathematische Ableitung 198

2.2 Nutzen und Kosten 199

3. Anknüpfungspunkte einer Synthese mit IAS 37 200

III. Beurteilung einer Übernahme der Wertungen aus IAS 37 / ED-IAS 37 201

1. Quantitative Wahrescheinlichkeitsbeurteilung 201

1.1 Prüfung des more-likely-than-not-Kriteriums aus IAS 37 201

1.2 Prüfung der stand-ready-to-perform-Option aus ED-IAS 37 202

2. Qualitative Wahrscheinlichkeitsbeurteilung 203

IV. Zwischenergebnis 1 205

2. Abschnitt: Einordnung in den Prozess einer Harmonisierung der steuerlichen Gewinnermittlung in

Europa 207

A. Koppelung mit den Überlegungen der EU-Kommission 208

I. Allgemeine Besteuerungsgrundsätze 209

1. Ergebnisse der Arbeitsgruppen 209

2. Vergleich mit den Überlegungen auf nationaler Ebene 212

3. Beurteilung der Notwendigkeit einer Modifikation 215

II. Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten - Ansatz dem Grunde nach 217

1. Ergebnisse der Arbeitsgruppe „Rücklagen, Rückstellungen und Schulden" 217

1.1 Abgrenzung eines Rückstellungsbegriffs 217

^1.2 Umfang der steuerlichen Abzugsfähigkeit 218

XVI

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2. Vergleich mit den Überlegungen auf nationaler Ebene 220

2.1 Abgrenzung eines Rückstellungsbegriffs 220

2.2 Umfang der steuerlichen Abzugsfähigkeit 221

3. Beurteilung der Notwendigkeit einer Modifikation 223

3.1 Abgrenzung eines Rückstellungsbegriffs 223

3.2 Umfang der steuerlichen Abzugsfähigkeit 224

III. Optionalität einer europäischen Steuer-Bemessungsgrundlage 226

1. Ergebnisse der Arbeitsgruppen 226

2. Vergleich mit den Überlegungen auf nationaler Ebene 227

3. Beurteilung der Notwendigkeit einer Modifikation 228

B. Stand der Harmonisierung - Notwendigkeit weiterer Schritte 229

3. Abschnitt: Zusammenfassung - Ansatz dem Grunde nach 233

3. Kapitel: Bewertungsproblematik (Ansatz der Höhe nach) 237

1. Abschnitt: Betrachtung im Kontext des nationalen Steuerrechts 237

A. Konkretisierung des Erfüllungsbetrags 237

I. Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 237

1. Geltende Fassung (rev. 1998) 237

1.1 Bestimmung der Rückstellungshöhe 237

1.2 Möglichkeit einer ratierlichen Rückstellungsbildung 239

2. Geplante Änderungen durch ED IAS 37 240

2.1 Bewertung nach einem expected cash flow approach 240

2.2 Generelle Einbeziehung zukünftiger Ereignisse 243

II. Vergleich der Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 und Steuerrecht unter Einbeziehung des

Entwurfs des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes 244

1. Konkretisierung des Rückstellungsbetrags 244

1.1 Erfüllungsbetrag am Bilanzstichtag 244

1.2 Einbeziehung zukünftiger Ereignisse 248

2. Möglichkeit einer ratierlichen Rückstellungsbildung 249

2.1 Unterscheidung zwischen Ansammlung und Verteilung 249

2.2 Abgrenzung nach Verpflichtungsgründen 251

3. Anknüpfungspunkte einer Synthese mit IAS 37 252

HI. Beurteilung einer Übernahme der Wertungen aus IAS 37 / ED-IAS 37 254

1. Ermittlung der Verpflichtungshöhe 254

1.1 Imparitätische Projektion des Erfüllungsbetrags 254

1.2 Begrenzung durch Nominalwert-und Stichtagsprinzip 256

1.3 Möglichkeit der Ausgestaltung 259

2. Ratierliche Bildung einer Rückstellung 262

2.1 Unterscheidung zwischen Ansammlung und Verteilung 262

2.2 Typisierende Abgrenzung von Verteilungs-Rückstellungen 264

2.3 Maßstab der Erhöhung der ratierlich zu bildenden Rückstellung 266

XVII

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IV. Zwischenergebnis 268

B. Abzinsung des Erfüllungsbetrags 270

I. Voraussetzungen nach IAS 37/ED-IAS 37 270

1. Geltende Fassung (rev. 1998) 270

1.1 Abzinsung bei Wesentlichkeit des Zinseffekts 270

1.2 Nutzung von Kapitalmarktzinssätzen 271

2. Geplante Änderungen durch ED-IAS 37 272

2.1 Generelle Abzinsung des Erfüllungsbetrags 272

2.2 Abgrenzung zur Abzinsungskonzeption nach US-GAAP 272

II. Vergleich der Voraussetzungen nach IAS 37 / ED-IAS 37 und Steuerrecht unter Einbeziehung des

Entwurfs des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes 273

1. Abzinsung des Rückstellungsbetrags 273

1.1 Steuerrechtliches Konzept 274

1.2 Konzept des Entwurfs des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes 275

1.3 Ausnahme: Laufzeit weniger als zwölf Monate 276

2. Festlegung des Diskontierungszinssatzes 278

2.1 Notwendigkeit einer Objektivierung 278

2.2 Abweichungen bei Pensionsverpflichtungen 280

2.3 Bezug zu Kapitalmarktzinssätzen 281

3. Anknüpfungspunkte einer Synthese mit IAS 37 285

III. Beurteilung einer Übernahme der Wertungen aus IAS 37 / ED-IAS 37 287

1. Abzinsung des Erfüllungsbetrags 287

1.1 Begründung einer Abzinsungspflicht 287

1.2 Anwendung des present-value-approach aus IAS 37 289

1.3 Ausnahmen 291

2. Ermittlung des Diskontierungszinssatzes 292f

2.1 Zielsetzung: Objektivierung und Typisierung 292

2.2 Anknüpfung an Kapitalmarktentwicklungen 295

3. Ermittlung des Zinssatzes der Nachversteuerung (Verpflichtungs-Klausel) 296

IV. Zwischenergebnis .' 297

2. Abschnitt: Einordnung in den Prozess einer Harmonisierung der steuerlichen Gewinnermittlung in

Europa. 300

A. Koppelung mit den Überlegungen der EU-Kommission 300

I. Allgemeine Bewertungsgrundsätze 301

1. Ergebnisse der Arbeitsgruppen 301

2. Vergleich mit den Überlegungen auf nationaler Ebene 302

3. Beurteilung der Notwendigkeit einer Modifikation 304

II. Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten - Ansatz der Höhe nach 304

1. Ergebnisse der Arbeitsgruppe „Rücklagen, Rückstellungen und Schulden" 304

2. Vergleich mit den Überlegungen auf nationaler Ebene 304

3. Beurteilung der Notwendigkeit einer Modifikation 306

xvm

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B. Stand der Harmonisierung - Notwendigkeit weiterer Schritte 307

3. Abschnitt: Zusammenfassung - Ansatz der Höhe nach 309

TEIL 3: WÜRDIGUNG ZENTRALER ERGEBNISSE 312

1. Kapitel: Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten in einer eigenständigen Steuerbilanz (de lege

ferenda) 313

A. Nationale Betrachtung 313

I. Allgemeine Besteuerungsgrundsätze .". 313

II. Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten 319

1. Ansatz dem Grunde nach 319

2. Ansatz der Höhe nach 322

B. Einordnung in eine harmonisierte europäische steuerliche Gewinnermittlung 324

I. Allgemeine Besteuerungsgrundsätze 324

II. Passivierung Ungewisser Verbindlichkeiten 327

III. Optionalität der CCCTB 329

2. Kapitel: Ausblick 330

A. Zukünftige Entwicklung von (ED-) IAS 37 330

B. Fortentwicklung des steuerlichen Harmonisierungsprozesses in der EU 331

C. Abschließende Würdigung 333

LITERATURVERZEICHNIS 336

RECHTSQUELLENVERZEICHNIS 405

RICHTLINIEN UND VERWALTUNGSANWEISUNGEN 410

RECHTSPRECHUNGSVERZEICHNIS 415

HINWEISE AUF AKTUELLE RECHTSPRECHUNG UND LITERATURBEITRÄGE

ZUM THEMA t. 420

STICHWORTVERZEICHNIS 422

XIX