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Das neue Doppelbesteuerungsabkommen
Deutschland – Niederlande
IFA Westfalen - Osnabrück7. November 2013
REGIONALGRUPPEWESTFALEN
Überblick
Einführung
Kürzübersicht des neuen DBA NL
Sonderthemen:
• Hybride Gesellschaften / hybride Finanzierungen (Prot. I Abs. 2, Prot. IX)
• Grundstücksgesellschaften (Art. 13 Abs. 2)
• Umsetzung innerstaatliche Anti-Missbrauchsregelungen (Art. 22 Abs. 1, Art. 23, Prot. XV Abs. 3 – 5)
REGIONALGRUPPEWESTFALEN
Neues DBA BRD – NL (I)Inkrafttretung
Unterzeichnet am 12. April 2012; tritt wahrscheinlich erst am 1. Januar 2015 (?) in Kraft. Übergangsregelung: ein JahrAnsässigkeit
II Protokoll: Ansässigkeitsfiktion alle Gesellschaften, die aufgrund NL-KStG in NL ansässig sind (auch wenn steuerbefreit); allerdings wendet BRD auf VBI § 50d (3) an (XV (5) Protokoll)
I (2) Protokoll: Sonderregelung für hybride Gesellschaften (Sonderthema 1)
XIX Protokoll: Investmentvermögen und Personengesellschaften, die nicht wie juristische Personen behandelt werden (geschlossener FGR wird ausdrücklich erwähnt), können DBA Vorteile für Anleger, die dazu berechtigt sind, geltend machenUnternehmungsgewinne
Sonderregelungen Betriebsstätte:• Art. 4 (4), 7 (4) und Anhang: grenzüberschreitende Gewerbegebiete
• Art. 5 (4-6): Offshore-Bestimmung
• Nr. III Protokoll: Bauausführungen oder Montagen
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Neues DBA BRD – NL (II)
• Art. 7: Authorized OECD Approach; Konfliktlösungen:- Art. 7 (3): einvernehmliche Lösung
- Art. 25: Verständigungsverfahren; Schiedsklausel und Vereinbarung
Einkünfte aus Kapitalvermögen
• Art. 10 (2): Dividendenartikel- 5 % Quellensteuer auf Dividenden bei 10 % Beteiligung (außer an Personengesellschaften);
- 10 % bei Dividenden an niederländische Pensionsfonds; sonst 15 %;
- Nr. X Protokoll: Einkünfte in Verbindung mit Abwicklung / Erwerb eigener Anteile
• Art. 11 (1): Zinsen nur im Ansässigkeitsstaat zu besteuernIX Protokoll: Hybride Finanzierungen (Sonderthema 1)
• Art. 12 (1): Lizenzgebühren nur im Ansässigkeitsstaat zu besteuernXI Protokoll: NL “Innovatiebox”
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Neues DBA BRD – NL (III)
• Art. 13 (2): Grundstücksgesellschaften (Sonderthema 2)
• Art. 10 (6) und Art. 13 (6): WegzugsbesteuerungEinkünfte aus nicht-selbständige Arbeit
• Art. 14(2): 183-Tage-Regelung gemäss OECD MA - Referenzzeitraum 12 Monate statt Kalenderjahr
• Art. 14 (4): Sonderregelung für Schiffs- und Flugzeugpersonal
• XII Protokoll: “Compensatieregeling”- Erleicherung für NL Einwohner, die in BRD höher besteuert werden; erweiterte Anwendung Splitting in BRD
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Neues DBA BRD – NL (IV)
• Art. 15: Aufsichts- und Verwaltungsratsvergütungen
• Art. 17: Ruhegehälter und Renten
Vermeidung der Doppelbesteuerung
• Art 22 (1): Vermeidung der Doppelbesteuerung (Sonderthema 3)- Grundsätzliche Anwendung der Freistellungsmethode, jedoch Rückfall auf Anrechnungsmethode möglich
- Anwendung der Anrechnungsmethode insbesondere bei
- Dividenden (Ausnahme Schachteldividenden)
- Veräußerungsgewinnen von Anteilen an Grundstücksgesellschaften
- Aufsichtsrats- und Verwaltungsratsvergütungen
- Renten und Ruhegehältern
• Art. 23 (1): Anwendung von innerstaatl. Anti-Missbrauchsregeln (Sonderthema 3)
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Sonderthema 1: Hybride Gesellschaften /Finanzierung
Protokoll Nr. I 2): hybride Gesellschaften
• “OECD Partnership” – Lösung;
• In anderen Fällen: Art. 25 Verständigungsverfahren
Protokoll Nr. IX: hybride Finanzierung
• Quellestaat unbeschränktes Besteuerungsrecht
• Vermeidung von Doppelbesteuerung?
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Neues DBA NL: Hybride Gesellschaften
CV
BV
BV
X
GmbH
a) “open”b) “besloten”
Dividende
NLBRD
50% 50%
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Neues DBA NL: Hybride Gesellschaften
KG
GmbH
GmbH
X
BV
a) “open”b) “besloten”
Dividende
BRDNL
50% 50%
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Sonderthema 2: Grundstücksgesellschaften
• Art. 13 (2): Veräusserung von Anteilen an einer Grundstücksgesellschaft: Besteuerungsrecht Liegenschaftsstaat
• NL Tekst: “Wert der Anteile beruht zu mehr als 75% mittelbar oder unmittelbar auf unbeweglichem Vermögen im Liegenschaftsstaat”
• BRD Tekst: “Aktivvermögen besteht mittelbar oder unmittelbar zu mehr als 75% aus unbeweglichem Vermögen im Liegenschaftsstaat”
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Neues DBA NL: Grundstücksgesellschaften
NL
GmbH
BV
BRD
Art. 13 (2) DBA: Veräußerung von Anteilen an einer Grundstücksgesellschaft -> Besteuerungsrecht Liegenschaftsstaat
Grundstücksgesellschaft: Aktivvermögen besteht mittelbar oder unmittelbar zu mehrals 75 % aus unbeweglichem Vermögen im Liegenschaftsstaat
Ausnahmen:• Anteilseigner hält vor der ersten Veräußerung
weniger als 50 % der Aktien;
• Unternehmensumstrukturierung, -fusion, -spaltung oder ähnlichen Transaktion;
• Börsennotierte Anteile
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Neues DBA NL: PE Fonds mit deutschen Immobilien
NL
BRD
LPNicht-EU
PropCo 1
HoldCo
PropCo 2
Bilanz PropCo 1
Bilanz PropCo 2
Immo 100
Immo 100
EK 25
FK 75
EK 25
FK 75Darlehen 75
FK 2 75
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Sonderthema 3: Deutsche Anti-Missbrauchsregelungen im neuen DBA NL / D
Anwendung der Freistellungsmethode im Outbound-Fall nur unter weiteren Voraussetzungen
Innerstaatliche Anti-Missbrauchsregelungen sind kein Treaty Override
Einschränkende Anwendbarkeit des § 50d Abs. 3 EStG
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Art. 22 Abs. 1 DBA NL / D
2012
Art 23 Abs. 1 NL / D DBA
2012
Prot. XV Abs. 3, 4 DBA
2012
REGIONALGRUPPEWESTFALEN
Hintergrund
• Unterschiedliche Interessenlagen der Vertragspartner bei den Verhandlungen:
Deutschland
Sicherung des deutschen Steuersubstrats
Vermeidung einer doppelten Nichtbesteuerung
Sicherung der Einmalbesteuerung
Umgehung potentieller Völkerrechtswidrigkeit und somit Verfassungswidrigkeit von Treaty Overrides, vgl. BFH v. 10. Januar 2012 (DStR 2012, 949); Vorlage beim BVerfG (Az. 2 BvL1/12))
Niederlande
Wahrung der Vorteile als Holdingstandort
Erlangung von Rechtssicherheit für Ansässige
• Resultat:
Aufnahme von Anti-Missbrauchsvorschriften ins DBA NL / D 2012
Einschränkung des § 50d Abs. 3 EStG für nach dem DBA NL / D 2012 Begünstigte
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REGIONALGRUPPEWESTFALEN
Anwendung der Freistellungsmethode im Outbound-Fall nur unter weiteren Voraussetzungen
Zweck: Sicherung der Einmalbesteuerung bzw. Vermeidung einer doppelten Nichtbesteuerung und Niedrigbesteuerung
Regelungen:
• Art. 22 Abs. 1a) DBA NL / D:
- Subject-to-tax-Klausel (Erfordernis der „tatsächlichen Besteuerung“) -> entspricht § 50d Abs. 1 Nr. 2 EStG
- zusätzlich Switch-over-Klausel bei Schachteldividenden (Mindestbeteiligung von 10% und kein Abzug in den Niederlanden) -> entspricht § 8b Abs. 1 S. 2, 3 KStG
• Art. 22 Abs. 1c) DBA NL / D:
- Switch-over-Klausel mit Aktivitätsvorbehalt (für Betriebsstätteneinkünfte) -> entspricht § 20 Abs. 2 AStG i.V.m§ 8 Abs. 1 AStG (vollständig) – kein Verweis auf § 8 Abs. 2 AStG
• Art. 22 Abs. 1e) DBA NL / D:
- Switch-over-Klausel bei Qualifikationskonflikten -> entspricht § 50d Abs. 1 Nr. 1 EStG
Gestaltungshinweis: Wahlrecht zur Inanspruchnahme des alten DBA NL / D bis zu 12 Monate nach Inkrafttreten
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Innerstaatliche Anti-Missbrauchsvorschriften sind kein Treaty-Override
• Art. 23 Abs. 1 DBA NL / D i.V.m. Prot. XV Abs. 1
• Explizit im DBA – Protokoll angesprochene Vorschriften: § 42 AO, § 50d Abs. 3 EStG, §§ 7 ff. AStG
• Jedoch keine abschließende Aufzählung -> weitere Vorschriften (z.B. § 50d Abs. 8, 9, 10, 11 EStG) sollten somit auch anwendbar sind
• Dynamische Verweisung -> Weiterentwicklungen sollten somit erfasst sein
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Art 23 Abs. 1: „ Dieses Abkommen ist nicht so auszulegen, als hindere es die Vertragsstaaten, ihre innerstaatlichen Rechtsvorschriften zur
Verhinderung der Steuerumgehung oder Steuerhinterziehung anzuwenden.“
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Einschränkende Anwendbarkeit des § 50d Abs. 3 EStG – nationale Regelung
• Grundsätzliche Einbehaltungspflicht von deutscher Quellensteuer auf Dividenden- / Lizenzzahlungen (26,375 % / 15,825%)
• Erstattung oder Freistellung von dieser Verpflichtung nach § 43b EStG (0%) oder neuem DBA NL / D (5%, 10%, 15%) unter der Voraussetzung denkbar, dass kein Missbrauch vorliegt (§ 50d Abs. 3 EStG)
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BV(substanzlos)
GmbH
Niederlande
Deutschland
BV(substanzlos)
GmbH
Niederlande
Deutschland
BV
Curacao
Niederlande
BV(operativ tätig)
Fall 1: Fall 2:
effektiver Quellensteuereinbehalt von 15% effektiver Quellensteuereinbehalt von 26,375%
REGIONALGRUPPEWESTFALEN
Einschränkende Anwendbarkeit des § 50d Abs. 3 EStG – Prot. XV Abs. 3 DBA NL / D
• Rechtsfolge: Keine Anwendung von § 50d Abs. 3 EStG
• Vorteil: Quellensteuerreduzierung auf 5% anstatt 15%
• Weiterhin keine Reduzierung auf 0%
• Umkehrung der Beweislast auf die Finanzverwaltung + Fiktion
• EU-Rechtswidrigkeit? – Verhältnis zu Prot. I Abs. 1, Niederlassungsfreiheit, Beihilfe
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Prot. XV Abs. 3: „Hält eine in den Niederlanden ansässige natürliche Person durch eine oder mehrere in den Niederlanden ansässige Gesellschaften Anteile an einer in der Bundesrepublik
Deutschland ansässigen Gesellschaft, finden die in Artikel 23 genannten deutschen Rechtsvorschriften keine Anwendung, wenn die deutsche Steuerverwaltung nicht
nachweisen kann, dass es sich bei einer Zwischenschaltung der vorgenannten niederländischen Gesellschaft um eine aus steuerlichen Gründen gewählte Gestaltung handelt. Die
Zwischenschaltung ist nicht aus steuerlichen Gründen gewählt, wenn Einkünfte bei ihrer Ausschüttung an die natürliche Person in den Niederlanden besteuert werden.“
BV(substanzlos)
GmbH
Niederlande
Deutschland
Fall 1:
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Einschränkende Anwendbarkeit des § 50d Abs. 3 EStG – Prot. XV Abs. 4 DBA NL / D
• Rechtsfolge: Keine Anwendung von § 50d Abs. 3 EStG, Wegfall der isolierten Betrachtungsweise
• Vorteil: Quellensteuerreduzierung auf 5% anstatt 26,375%
• Weiterhin keine Reduzierung auf 0%
• Was bedeutet konsolidierte Basis?
• Europarechtswidrigkeit? – Verhältnis zu Prot. I Abs. 1
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Prot. XV Abs. 4: „Für Zwecke der Anwendung des deutschen Steuerrechts auf eine niederländische Gesellschaft auf Grundlage des Artikels 23 behandelt die Bundesrepublik
Deutschland verbunden Unternehmen in den Niederlanden auf konsolidierter Basis.“
BV(substanzlos)
GmbH
Niederlande
Deutschland
BV
Curacao
Niederlande
BV(operativ tätig)
Fall 2:
REGIONALGRUPPEWESTFALEN
Einschränkende Anwendbarkeit des § 50d Abs. 3 EStG – Prot. XV Abs. 5 DBA NL / D (zur Vollständigkeit)
• Rechtsfolge: Anwendung von § 50d Abs. 3 EStG
• VBI wird als von § 50d Abs. 3 EStG erfasster Rechtsträger behandelt
• Hintergrund: VBI ist abkommensberechtigt trotz Freistellung von Körperschaftsteuer (Prot. II)
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Prot. XV Abs. 5: „Die Bundesrepublik Deutschland wendet ihr innerstaatliches Steuerrecht (§ 50d Abs. 3 EStG) auf eine „Vrigestelde beleggingsinstelling“ (Artikel 6a des Wet op de
vennootschapsbelasting 1969) gemäß Artikel 23 und den vorstehenden Absätzen an.“
REGIONALGRUPPEWESTFALEN
Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit
REGIONALGRUPPEWESTFALEN
Prof. Dr. Ton Stevens
E-Mail: [email protected]
Ingo Prang
Telefon: +49 (0)211 981 7416E-Mail: [email protected]