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Ertragsteuerliche und Umsatzsteuerliche Behandlung
der privaten Kraftfahrzeugnutzung
1. Projektarbeit
Studienjahrgang 2009
Kurs B
Fakultät für Wirtschaft
Studiengang Steuern und Prüfungswesen
DUALE HOCHSCHULE BADEN-WÜRTTEMBERG
VILLINGEN-SCHWENNINGEN
Bearbeiter: Mariana Gesugrande Betreuender Dozent: Prof. Dr. Jens Siebert
Ausbildungsbetrieb: ADS
Allgemeine Deutsche
Steuerberatungsgesellschaft mbH
Stb. Dipl. Ökonom Armin Stöhr
Die vorliegende Projektarbeit wurde von mir zur Kenntnis genommen.
_________________________
Ort, Datum Unterschrift
I
Inhaltsverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis IV
1 Aufbau und Ziel der Arbeit 1
2 Einstiegsfall eines Einzelunternehmers 3
3 Ertragssteuerliche Behandlung 3
3.1 Zuordnung zum Betriebsvermögen 3
3.1.1 Notwendiges Betriebsvermögen 3
3.1.2 Gewillkürtes Betriebsvermögen 4
3.1.3 Privatvermögen 4
3.1.4 Zuordnung der Fahrzeuge aus dem Einstiegsfall 4
3.2 Kraftfahrzeugkosten 4
3.2.1 Anschaffungskosten 5
3.2.2 Laufende Kosten 5
3.2.3 Unfallkosten 6
3.2.4 Kraftfahrzeugkosten der Fahrzeuge im Einstiegsfall 6
3.3 Umfang des Betriebsausgabenabzugs 6
3.3.1 Fahrzeuge des Betriebsvermögens 6
3.3.2 Entnahme 7
3.4 Methoden zur Bestimmung des Entnahmewerts 8
3.5 Nachweis der tatsächlichen Kosten für Privatnutzung 8
3.6 Pauschale Berechnung des privaten Nutzungsanteils (inkl. Deckelung) 9
3.6.1 Berechnung der Ein-Prozent-Regelung des Einstiegsfall (A) 11
II
3.6.2 Berechnung der Ein-Prozent-Regelung des Einstiegsfall (B) 12
3.7 Gestaltung der Methoden 13
3.8 Zuordnung Privatvermögen 14
3.8.1 Nachweis der tatsächlichen Kosten 14
3.8.2 Berechnung des individuellen Kilometersatzes 15
3.8.3 Berechnung anhand Pauschalwerten 15
3.8.4 Pauschalwertberechung nach dem Einstiegsfall 15
3.9 Auswirkung der Umsatzsteuer auf die Einkommensteuer 16
4 Umsatzsteuerliche Behandlung 17
4.1 Zuordnung Betriebsvermögen oder Privatvermögen 17
4.2 Auswirkung auf den Vorsteuerabzug 17
4.2.1 Kraftfahrzeugkosten 17
4.2.2 Anschaffungskosten 18
4.2.3 Laufende Kosten 18
4.3 Ausschluss zum Vorsteuerabzug (z. B. Ärzte) 18
4.4 Privatnutzung – unentgeltliche Wertabgabe 19
4.5 Methoden 19
4.5.1 Pauschale Berechnung des privaten Nutzungsanteils 19
4.5.2 Berechnung des privaten Nutzungsanteils vom Einstiegsfall 20
4.5.3 Fahrtenbuchmethode 22
4.5.4 Schätzung 22
4.6 Bemessungsgrundlage und Steuersatz 23
4.7 Auswirkung Einkommensteuer auf die Umsatzsteuer 23
III
5 Lösungsvorschlag des Einstiegsfalles 24
6 Schlusswort 25
7 Rechtsprechungsverzeichnis 27
8 Literaturverzeichnis 28
9 Erklärung 29
Anhangverzeichnis 30
IV
Abkürzungsverzeichnis
AfA = Absetzung für Abnutzung
AO = Abgabenordnung
BMF = Bundesministerium der Finanzen
BMG = Bemessungsgrundlage
BstBl = Bundessteuerblatt
BFH = Bundesfinanzhof
ESt = Einkommensteuer
EStG = Einkommensteuergesetz
EStR = Einkommensteuerrichtlinien
Ggf. = Gegebenenfalls
HGB = Handelsgesetzbuch
i. S. d. = im Sinne des
Inkl. = Inklusive
Kfz = Kraftfahrzeug
Km = Kilometer
LStH = Hinweise zu den Lohnsteuerrichtlinien
NWB = Neue Wirtschaftsbriefe
Vgl. = Vergleiche
u. Ä. = und Ähnliches
UStG = Umsatzsteuergesetz
V
UStR = Umsatzsteuerrichtlinien
USt = Umsatzsteuer
Usw. = und so weiter
v. H. = von Hundert
Z. B. = Zum Beispiel
Zzgl. = Zuzüglich
1
1 Aufbau und Ziel der Arbeit
Das Bundesministerium der Finanzen hat mit dem Schreiben vom 18.11.20091 das
Thema „Privatnutzung betrieblicher Fahrzeuge“ nach zwischenzeitlich
eingetretenen Veränderungen aktualisiert. Mit der Neuregelung möchte man
missbräuchliche Steuergestaltungen eindämmen. Es wird Bezug genommen auf
die BMF-Schreiben vom 21. Januar 2002 (BStBl I S. 148), vom 27. August 2004
(BStBl I S. 864) und auf das BMF-Schreiben vom 7. Juli 2006 (BStBl I S. 446). Die
Anwendung des BMF-Schreiben vom 18.11.2009 ist erstmals auf Wirtschaftsjahre
anzuwenden, die nach dem 31.12.2009 beginnen.
Dieses Schreiben führt bei Unternehmen zu Veränderungen bezüglich der
Berücksichtigung der Kraftfahrzeuge im Betriebsvermögen und zu
Folgeproblemen in deren Umsetzung. In der Projektarbeit wird darauf
eingegangen, wie der Unternehmer die Besteuerung der Privatnutzung jedes
Kraftfahrzeugs mit der pauschalen Berechnung des privaten Nutzungsanteils bei
jedem im Betriebsvermögen befindlichen Kraftfahrzeug vermeiden kann. Dies ist
eines der Folgeprobleme ab dem Jahr 2010, da durch die neue Fassung jedes im
Betriebsvermögen befindlichen Kraftfahrzeug separat besteuert werden soll.
Verdeutlicht wird dies anhand eines Beispiels mit einem Einzelunternehmer. Der
Lösungsweg wird anhand der Gliederung aufgebaut.
In der nachfolgenden Arbeit wird die private Kraftfahrzeugnutzung im Hinblick auf
die ertragsteuerliche und umsatzsteuerliche Zuordnung und Besteuerung
untersucht. Die Arbeit ist in fünf Teile gegliedert.
Gliederungspunkt eins erläutert den Aufbau und das Ziel der Arbeit. Als Grundlage
für die gesamte Arbeit dient der Eingangsfall im Gliederungspunkt zwei. Er soll
veranschaulichen, welche Schritte zu beachten sind, um für den Unternehmer auf
eine annehmbare Lösung zu gelangen. Im Laufe der Arbeit wird sich
herausstellen, dass aus Vereinfachungsgründen die Umsatzsteuer der
Ertragssteuer unterliegt. Aus diesem Grund wird in der Arbeit mit der Ertragssteuer
1 Vgl. BMF Schreiben v. 18.11.2009, DB 2009, S. 2573
2
begonnen. Unter Gliederungspunkt Drei ist der ertragsteuerliche Teil abgedeckt.
Hier wird die Zuordnung zum Betriebs- und Privatvermögen behandelt. Zunächst
wird die Zuordnung zum Betriebsvermögen betrachtet. Die Zuordnung hat
Auswirkung auf den Betriebsausgabenabzug. Zu den Betriebsausgaben zählen
unter anderem die Kraftfahrzeugkosten. Diese werden gesondert aufgeführt. Nach
der Analyse der Betriebsausgaben folgen Erläuterungen zur Entnahme i. S. d.
EStG, zum Nachweis der Privatnutzung und der möglichen Methoden einer
Entnahme. Steuerliche Vorteile werden an dieser Stelle herausgearbeitet. Im
letzten Punkt des ertragsteuerlichen Teils wird die Zuordnung zum Privatvermögen
aufgegriffen.
Im Gliederungspunkt vier wird die umsatzsteuerliche Behandlung erörtert. Es folgt
ein identisches Schema wie im ertragsteuerlichen Teil. Begonnen wird mit der
Zuordnung von Betriebs- oder Privatvermögen. Zunächst wird die Zuordnung zum
Betriebsvermögen betrachtet. Die Zuordnung hat Auswirkungen auf den
Vorsteuerabzug. Dies wird vertieft im Zusammenhang mit den
Kraftfahrzeugkosten. Es folgt ein Vergleich zwischen Berechtigung und Verbot des
Vorsteuerabzugs. Anschließend wird auf die Privatnutzung eingegangen. In der
Umsatzsteuer spricht der Gesetzgeber von einer sogenannten unentgeltlichen
Wertabgabe. Die Methoden zur Berechnung der unentgeltlichen Wertabgabe
ähneln denen der Ertragsteuer. Dazu gehören die Bemessungsgrundlage und
deren zugehörigen Steuersatz nach dem Umsatzsteuergesetz.
Unter Gliederungspunkt Fünf wird die Lösung zum Eingangfall präsentiert. Ein
Schlusswort fasst die Ergebnisse zusammen.
3
2 Einstiegsfall eines Einzelunternehmers
Zum Betriebsvermögen des Unternehmers Max Mustermann gehören zwei
gebrauchte Personenkraftwagen. Beide Autos haben den selben Status. Der
Bruttolistenpreis beträgt für beide Autos 33.430,00 Euro. Ein Auto (A) wird nur für
betriebliche Fahrten genutzt, wie Kundenbesuche vor Ort. Das andere Fahrzeug
(B) benutzt Herr Mustermann auch für Privatfahrten. Er fahrt an 230 Tagen im Jahr
zur Arbeit. Die einfache Entfernung beträgt 15 km. Die Gesamtaufwendungen für
Fahrzeug A beliefen sich auf 7.500,00 Euro und für Fahrzeug B auf 4.000,00 Euro.
Beide Fahrzeuge haben jeweils eine Kilometergesamtleistung von 9.000 km im
Jahr. Fahrzeug B hat davon 3.450 km private Fahrten und 5.550 km betriebliche
Fahrten zurückgelegt (61,76 Prozent betrieblich und 38,33 Prozent privat).
Fahrzeug A wird vollständig betrieblich genutzt. Da Herr Mustermann gehört hat,
dass nun jedes Kraftfahrzeug mit der Ein-Prozent-Regelung besteuert werden soll,
möchte er eine auf ihn zugeschnittene Beratung haben, da er schließlich ein Auto
vollständig betrieblich nutzt. Er möchte wissen, welche Möglichkeiten er hat, diese
Neuregelung zu umgehen und was die generellen steuerlichen Unterschiede sind.
3 Ertragssteuerliche Behandlung
3.1 Zuordnung zum Betriebsvermögen
Ob die Kosten für die Haltung und Nutzung als Betriebsausgabe abzugsfähig sind,
ergibt sich aus der Zuordnung des Kraftfahrzeugs zum notwendigen / gewillkürten
Betriebsvermögen oder dem Privatvermögen. Diese Zuordnung hat ebenfalls
Auswirkungen auf die Bemessungsgrundlage der Besteuerung der Privatnutzung
des Kraftfahrzeugs. Zugeordnet werden die Wirtschaftsgüter nach dem Umfang
ihrer betrieblichen Nutzung.
3.1.1 Notwendiges Betriebsvermögen
Zum notwendigen Betriebsvermögen eines Unternehmers gehören
Wirtschaftsgüter, die ausschließlich und unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke
4
genutzt werden (R4.2 (1) EStR). Darunter fallen zum einen alle Fahrzeuge (auch
gebrauchte oder geleaste), die ausschließlich betrieblich genutzt werden. Zum
anderen auch gemischt genutzte Fahrzeuge, die zwingend dem Betriebsvermögen
zuzuordnen sind, wenn die betriebliche Nutzung, einschließlich der Fahrten
zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, mehr als 50 Prozent beträgt. (R4.2 (1)
EStR)
3.1.2 Gewillkürtes Betriebsvermögen
Fahrzeuge, die in einem definierten objektiven Zusammenhang mit dem Betrieb
stehen, können als gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt werden. Ein
definierter objektiver Zusammenhang ist bei einer Nutzung von mindestens 10
Prozent bis maximal 50 Prozent gegeben. Eine weitere Voraussetzung ist eine
unmissverständliche Dokumentation, d. h. es muss zeitnah eine entsprechende
Aufzeichnung erstellt werden, damit die Einlage des Wirtschaftsguts für einen
Dritten ohne weitere Erklärung ersichtlich ist.2
3.1.3 Privatvermögen
Zum notwendigen Privatvermögen gehören Wirtschaftsgüter, die zu mehr als 90
Prozent privat genutzt werden (R 4.2 (1) S. 5 EStR).
3.1.4 Zuordnung der Fahrzeuge aus dem Einstiegsfall
Die Fahrzeuge A und B aus dem Einstiegsfall müssen laut den vorangegangenen
Gliederungspunkten als notwendiges Betriebsvermögen klassifiziert werden.
Beide Fahrzeuge sind neu angeschafft und werden zu mehr als 50 Prozent
betrieblich genutzt.
3.2 Kraftfahrzeugkosten
Soweit es sich bei einem Kraftfahrzeug nach einer Zuordnung zum
Betriebsvermögen handelt, sind die Kosten für die Anschaffung, Haltung und
Nutzung des Kraftfahrzeugs für betriebliche Zwecke steuerlich als
2 Vgl. BMF- Schreiben v. 17.11.2004, BStBl I 2004 1064
5
Betriebsausgaben abzugsfähig. Hierzu gehören auch außergewöhnliche Kosten,
die z. B. durch einen Unfall entstehen (H4.10 (12) Kraftfahrzeug EStR).
Nachstehend mehr zu den Kosten im Einzelnen.
3.2.1 Anschaffungskosten
Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens können im Sinne des §6 (1) Nr. 1 S.1
EStG mit den Anschaffungskosten angesetzt werden. Anschaffungskosten im
Sinne des §255 (1) HGB sind Aufwendungen, die aufgebraucht werden, um ein
Wirtschaftsgut zu erwerben und diesen in einen betriebsbereiten Zustand zu
versetzten, soweit sie dem Wirtschaftsgut einzeln zugeordnet werden können.3
Die Anschaffungskosten können nach §9b (1) EStG um den Vorsteuerbetrag
vermindert werden. Die abzugsfähigen Kosten können nach §7 (1) S. 1 EStG
linear (Absetzung für Abnutzung in gleichen Jahresbeträgen, die sich nach der
Nutzungsdauer bemisst – bei einem PKW meistens sechs Jahre) oder nach §7 (2)
S. 1 EStG degressiv (Absetzung für Abnutzung in fallenden Jahresbeträgen)
ermittelt werden. Die degressive Absetzung für Abnutzung ist auf zwei Jahre (2009
und 2010) begrenzt.4
3.2.2 Laufende Kosten
Laufende Kosten fallen im Zusammenhang mit dem Gebrauch des Fahrzeuges
unterjährig an. Zu den laufenden Kosten gehören unter anderem:
– die Kfz-Steuer;
– die Versicherung;
– Kraftstoff;
– Instandsetzungs-, Wartungs-, und Pflegekosten;
– Garagenmieten;
– sonstige Park- und Straßenbenutzungskosten;
3 Vgl. Wichtige Wirtschaftsgesetze, WWG 22
4 Vgl. Bundesgesetzblatt Jahrgang 2008, Gesetz v. 21.12.2008, BGBl. I S.2896
6
– Leasingkosten;
– die Zinsen für ein Darlehen, das zur Finanzierung des Fahrzeugs dient usw.
(R4.10 (12) Kraftfahrzeugkosten EStR).
3.2.3 Unfallkosten
Erleidet der Unternehmer mit seinem Betriebsfahrzeug einen Unfall, ist zu
unterscheiden, ob das Fahrzeug zum Zeitpunkt des Unfalls zu betrieblichen oder
zu privaten Zwecken genutzt wurde. Bei einer betrieblichen Fahrt sind die
Unfallkosten unabhängig vom Verschulden des Unternehmers (Ausnahme: private
Gründe wie Alkoholeinfluss) in voller Höhe als Betriebsausgabe abzugsfähig, da
die Kosten eines Kraftfahrzeugunfalls in der Regel das rechtliche Schicksal der
Fahrtkosten trägt. Ob die Unfallkosten einer privaten Fahrt als Betriebsausgabe
abgezogen werden darf, ist umstritten.5
Die Unfallkosten fließen nicht in die Gesamtkosten des Kraftfahrzeuges rein. Sie
sind als außergewöhnliche Kraftfahrzeugkosten anzusehen, die deshalb vorab der
beruflichen oder privaten Nutzung zugerechnet werden müssen.6
3.2.4 Kraftfahrzeugkosten der Fahrzeuge im Einstiegsfall
Die Anschaffungskosten für das Fahrzeug A betrugen 25.000,00 € und für das
Fahrzeug B 17.000,00 €. Im Eingangsfall wurden die laufenden Kosten mit der
Abschreibung zu einem Betrag zusammengefasst.
3.3 Umfang des Betriebsausgabenabzugs
In den folgenden Unterpunkten wird erläutert, welche Kosten als Betriebsausgabe
abzugsfähig sind und was eine Entnahme ist.
3.3.1 Fahrzeuge des Betriebsvermögens
Unter dem Gliederungspunkt 3.2 wurde erörtert, dass die Kosten für ein
5 BFH- Urteil v. 18.04.2007, BStBl. 2007 II S. 762
6 Vgl. Anna M. Nolte, NWB 9
7
Kraftfahrzeug, das dem Betriebsvermögen zugeordnet wurde und für betriebliche
Zwecke genutzt wird, als Betriebsausgabe abzugsfähig sind. Wenn dieses
Fahrzeug für private Zwecke genutzt wird, sind die Kosten jedoch weiterhin
abzugsfähig. Die private Fahrten dürfen allerdings nicht als Betriebsausgabe
angesetzt werden und mindern somit nicht den Gewinn (§4 (5) Nr. 6 EStG). Da die
Kosten zunächst im vollen Umfang als Betriebsausgaben berücksichtigt werden,
müssen die Kosten, die privat veranlasst waren, dem Gewinn als
Nutzungsentnahme (Betriebseinnahme) hinzugerechnet werden. Die Ermittlung
des privaten Nutzungsanteils kann wahlweise auf Basis der nachgewiesenen
tatsächlichen privaten Kosten oder pauschal nach der sogenannten Ein-Prozent-
Regelung ermittelt werden. Die Ein-Prozent-Regel kann seit dem 1. Januar 2006
nur noch angewandt werden, wenn die betriebliche Nutzung zu mehr als 50
Prozent besteht.7 Wie man diese Nutzung nachweisen kann, wird unter
Gliederungspunkt 3.5 beschrieben.
3.3.2 Entnahme
Eine Entnahme nach §4 (1) S. 1 EStG ist jedes Wirtschaftsgut (Barentnahmen,
Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), das der Unternehmer dem
Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im
Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat. Werden Wirtschaftsgüter des
notwendigen Betriebsvermögen entnommen, so gilt die Entnahmehandlung als
vollzogen, wenn es zu einer Beendigung der betrieblichen Zweckbestimmung
kommt und die Wirtschaftsgüter nur noch zu privaten Zwecken genutzt werden.
Wird das betriebliche Fahrzeug auch privat genutzt, liegt regelmäßig eine
Entnahmehandlung vor. Die Methoden einer Entnahme werden im folgenden
Gliederungspunkt erläutert und anhand eines Beispiels verdeutlicht.
Nutzungsentnahmen sind in folgenden Fällen bei Einzelunternehmern nicht
anzusetzen:
– sobald der Unternehmer glaubhaft machen kann, dass das Fahrzeug nicht
privat genutzt wird, weil es für private Fahrten nicht geeignet ist;
7 Vgl. BMF- Schreiben v. 21.01.2002, BStBl I 2002, 148
8
– es sich um Fahrzeuge handelt, die ausschließlich für die eigenen
Arbeitnehmer zur Nutzung überlassen worden sind.8
3.4 Methoden zur Bestimmung des Entnahmewerts
In der Einkommensteuer gibt es zwei Methoden um die Höhe der Entnahme zu
berechnen. Diese sind in §6 (1) Nr. 4 EStG gesetzlich geregelt. Wird das
Kraftfahrzeug zu mehr als 50 Prozent betrieblich genutzt, kann der Unternehmer
die Wahl zwischen der Besteuerung nach §6 (1) Nr. 4 S. 2 EStG (Ein-Prozent-
Regelung) oder nach §6 (1) Nr. 4 S. 3 EStG (Fahrtenbuchmethode) wählen. Diese
wird durch den Unternehmer am Ende vom Jahr festgelegt. Die Methodenwahl
muss für das Wirtschaftsjahr einheitlich getroffen werden.
3.5 Nachweis der tatsächlichen Kosten für Privatnutzung
Durch Belege und ein Fahrtenbuch können die tatsächlich auf den Privatanteil
entfallenden Kosten nachgewiesen werden. Das Fahrtenbuch muss zeitnah,
laufend und ordnungsgemäß geführt werden.
Das Fahrtenbuch muss hinsichtlich betrieblicher Fahrten mindestens folgende
Angaben enthalten:
– Datum und Kilometerstand zu Beginn und Ende jeder einzelnen betrieblich
veranlassten Fahrt;
– Reiseziel, Reisezweck und
– aufgesuchte Geschäftspartner;
– Umwege müssen erfasst werden.
Auf einzelne Angaben kann verzichtet werden, wenn sich bereits aus Art und
Umfang der Tätigkeit des Unternehmers ergibt, dass er das Kraftfahrzeug
überwiegend betrieblich nutzt. Dies wird bei typischen Reisetätigkeiten unterstellt
wie z. B. bei Handelsvertreter, Kurierdienstfahrer, Taxifahrer und unter anderem
8 Vgl. Anna M. Nolte, NWB 9
9
Fahrlehrer.9
Wird das Fahrtenbuch allerdings anlässlich einer Betriebsprüfung nicht anerkannt,
ist der private Nutzungsanteil nach § 6 (1) Nr. 4 S. 2. EStG (Ein-Prozent-Methode)
zu bewerten. Aber nur, wenn die betriebliche Nutzung mehr als 50 Prozent beträgt
und nachgewiesen wurde.
Für die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte sowie ggf.
Familienheimfahrten müssen die nicht abziehbaren Betriebsausgaben nach §4 (5)
S. 1 Nr. 6 EStG berechnet werden.10 Das Einkommensteuergesetz bestimmt, dass
der positive Unterschiedsbetrag zwischen 0,03 Prozent des Bruttolistenpreises
multipliziert mit den Kalendermonaten des Fahrzeuggebrauchs und jedem
Entfernungskilometer und dem Betrag der sich aus § 9 (1) S. 3 Nr. 4 und (2) EStG
ergibt, als nicht abzugsfähige Betriebsausgabe angesetzt werden muss. Die
Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nach § 9 (1) S. 3 Nr. 4 EStG werden
berechnet, indem der Unternehmer seine Arbeitstage mit den einfachen
Entfernungskilometern und 0,30 € multipliziert. Die Berechnung wird als Beispiel
unter Gliederungspunkt 3.6.1 und 3.6.2 dargestellt.
3.6 Pauschale Berechnung des privaten Nutzungsanteils (inkl.
Deckelung)
In §6 (1) Nr. 4 S. 2 EStG wurde festgelegt, dass für jedes Kraftfahrzeug, das zu
mehr als 50 Prozent betrieblich genutzt wird, für jeden Kalendermonat ein Prozent
des inländischen Bruttolistenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der
Kosten der Sonderausstattung (z. B. Navigationsgerät11) einschließlich der
Umsatzsteuer anzusetzen ist. Der Listenpreis ist auf volle Hundert Euro
abzurunden. Zeitpunkt der Erstzulassung ist der Tag, an dem das Fahrzeug das
erste Mal zum Straßenverkehr zugelassen worden ist. Dies gilt auch für
gebrauchte Fahrzeuge. Kann die Ein- Prozent- Methode angewendet werden, sind
9 Vgl. Verlag C. H. Beck, Einkommensteuer S. 355 ESt 3.24/25
10 Vgl. BMF- Schreiben v. 18.11.2009, DB 2009 S. 2573
11 Vgl. BFH v. 16.02.2005, BStBl 2005 II S. 563
10
sämtliche Kosten wie z. B. Aufwendungen für Treib- und Schmierstoffe, Kosten für
die Versicherung und Steuer, sowie AfA abgegolten. Wenn allerdings die
tatsächlich nachgewiesenen Gesamtkosten des Kraftfahrzeugs niedriger ausfallen
als der Nutzungswert, wird höchstens der Betrag der Gesamtkosten angesetzt.
Man spricht von einer Kostendeckelung.12
Dies wird so gehandhabt, damit der Unternehmer keine Übermaßbesteuerung
erleidet. Es werden meist die gesamten Betriebsausgaben neutralisiert.13
Fahrzeuge, bei denen kein privater Nutzungsanteil errechnet wird, sind
Zugmaschinen oder Lastkraftwagen, die steuerlich andere Kraftfahrzeuge
darstellen.14
Den Unternehmer trifft die objektive Beweislast nach §90 AO, dass er das
Kraftfahrzeug ggf. ausschließlich oder zu mehr als 50 Prozent für berufliche
Zwecke nutzt. Der Nachweis der mehr als hälftigen betrieblichen Nutzung kann in
verschiedenen Formen erfolgen. Abgesehen vom Fahrtenbuch eignen sich auch:
– Eintragungen im Terminkalender;
– Abrechnung gefahrener Kilometer gegenüber den Auftraggebern, Kunden
Mandanten u. Ä.;
– Reisekostenaufstellungen;
– andere Abrechnungsunterlagen;
– formlose Aufzeichnungen über einen repräsentativen Zeitraum von in der
Regel drei Monaten. Es reichen die Angaben des Anlasses der
betrieblichen Fahrt, die zurückgelegte Strecke sowie die Kilometerstände
zu Beginn und am Ende der Fahrt.
Beträgt der Umfang der Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte ggf.
einschließlich Familienheimfahrten bereits mehr als 50 Prozent der
12 Vgl. Verlag C. H. Beck, Einkommensteuer S. 354 ESt 5.18; BFH U. v. 13.02.2003, BStBl II S.
472
13 BFH-Urteil v. 24.02.2000, BstBl. II 2000, 273
14 Vgl. BMF Schreiben v. 18.11.2009, DB 2009 S. 2573
11
Jahresgesamtkilometer, bedarf es keiner weiteren Nachweise und das Fahrzeug
wird automatisch dem notwendigen Betriebsvermögen zugeordnet.15
In folgendem Fall wird auf eine gesonderte Aufzeichnung verzichtet:
Das Fahrzeug wird für typische Reisetätigkeiten verwendet, wie z. B. ein
Handelsvertreter, Taxifahrer, Handwerker im Bau und Baunebengewerbe, Land-
und Tierärzte oder mobilen Hauspflegediensten.
Solange es keine grundlegende Veränderung der Verhältnisse gibt, zählt ein auf
nachgewiesener Prozentsatz von mehr als 50 Prozent auch für die Zeit nach
Ablauf des Aufzeichnungszeitraums. Nur bei wesentlichen Veränderungen in Art
und Umfang der Tätigkeit oder bei gravierenden Änderungen der Fahrten
zwischen Wohnung und Betriebsstätte erfordert es eine aktuelle Aufstellung. Ein
Fahrzeugwechsel kann Grund sein für eine erneute Überprüfung des
Nutzungsumfangs. 16
3.6.1 Berechnung der Ein-Prozent-Regelung des Einstiegsfall (A)
Fahrzeug A:
Privater Nutzungswert
BMG: Bruttolistenpreis 33.400,00 €
x 1 Prozent x 12 Monate = 4.008,00 €
nicht abziehbare Betriebsausgaben
BMG: Bruttolistenpreis 33.400,00 €
x 0,03 Prozent x 12 Monate x 15 km
./. 230 Tage x 0,30 € x 15 km = 768,60 €
= anzusetzender Wert 4.776,60 €
tatsächliche Gesamtkosten 7.500,00 €
./. 230 Tage x 0,30 € x 15 km = 1.035,00 €
15 Vgl. Anna M. Nolte, NWB 9
16 Vgl. Jutta Lies, NWB 20
12
Deckelungsbetrag = 6.465,00 €
Wenn bei dem Fahrzeug A die Ein-Prozent-Regelung angewendet wird, wird der
Wert von 4.776,60 € als Nutzungsentnahme dem Gewinn hinzugerechnet. Als
Betriebsausgabe verbleiben lediglich 2.723,40 € (7.500,00 € – 4.776,60 €).
An dieser Stelle kann die Problematik besonders verdeutlicht werden. In den
Jahren vor dem 1.1.2010 hätte der Unternehmer an dieser Stelle keine
Berechnung der privaten Nutzungsentnahme vornehmen müssen. Der
Unternehmer musste ausschließlich glaubhaft machen, dass er das Fahrzeug
ausnahmslos für betriebliche Fahrten verwendet. Für Wirtschaftsjahre nach dem
31.12.2009 muss ein Nachweis stattfinden (z. B. Fahrtenbuch) und dieser muss
von den Behörden anerkannt werden. Bei nicht anerkennen des Nachweises wird
die Ein-Prozent-Methode angewandt. Deshalb wird an dieser Stelle für Fahrzeug A
ebenfalls die Ein-Prozent-Regelung berechnet.
3.6.2 Berechnung der Ein-Prozent-Regelung des Einstiegsfall (B)
Fahrzeug B:
Privater Nutzungswert
BMG: Bruttolistenpreis 33.400,00 €
x 1 Prozent x 12 Monate = 4.008,00 €
nicht abziehbare Betriebsausgaben
BMG: Bruttolistenpreis 33.400,00 €
x 0,03 Prozent x 12 Monate x 15 km
./. 230 Tage x 0,30 € x 15 km = 768,60 €
= anzusetzender Wert 4.776,60 €
tatsächliche Gesamtkosten 4.000,00 €
./. 230 Tage x 0,30 € x 15 km = 1.035,00 €
Deckelungsbetrag = 2.965,00 €
Da Fahrzeug B tatsächlich für private Fahrten genutzt wird, kann die Ein-Prozent-
13
Regelung Anwendung finden. Hier würde der pauschale Nutzungswert die
tatsächlichen Gesamtkosten des Fahrzeuges übersteigen. Es liegt ein Fall der
Kostendeckelung vor.17 Die als Nutzungsentnahme anzusetzenden Aufwendungen
betragen in diesem Fall 2.965,00 €. Als Betriebsausgabe verbleiben 1.035,00 €
(4.000,00 € - 2.965,00 €).
Im Anhang befindet sich eine Excel-Aufstellung als Vorlage für die Berechnung der
privaten Kraftfahrzeugnutzung für die Einkommensteuer.
3.7 Gestaltung der Methoden
Der Unternehmer muss sich für das gesamte Wirtschaftsjahr auf eine Methode
festlegen. Ausnahmefall ist bei einem unterjährigen Fahrzeugwechsel. Die
endgültige Wahl ist erst bei Abgabe der Steuererklärung für das Wirtschaftsjahr zu
treffen. 18
In den meisten Fällen ist das Fahrtenbuch günstiger als die Listenpreismethode.
Der Grund dafür ist, dass durch das Fahrtenbuch mehr Betriebsausgaben
abzugsfähig bleiben, da die Kosten auf die tatsächlich gefahrenen Kilometer
aufgeteilt werden. Infolgedessen fällt die Nutzungsentnahme in diesen Fällen
geringer aus. Das tritt vor allem in folgenden Fällen zu:
– Bei beruflichen Vielfahrern, deren privater Nutzungsanteil gering ist;
– bei Anwendungsfällen der sogenannten Kostendeckelung (tatsächlicher
Kostenwert niedriger als der Wert nach der Listenpreismethode);
– bei Anschaffung von Gebrauchtfahrzeugen, deren Anschaffungskosten viel
geringer sind als der Bruttolistenpreis und somit die Abschreibung geringer
ausfällt;
– bei privater Nutzung mehrere betrieblicher Fahrzeuge (da nun für jedes
sonst die Ein-Prozent-Regelung gilt);
– bei zeitweise geringerer Nutzung zu privaten Zwecken oder zu Fahrten
17 Vgl. BMF-Schreiben v. 21.01.2002, BStBl I 2002, 148
18 Vgl. Verlag C. H. Beck, Einkommensteuer S. 352 ESt 3.8
14
zwischen Wohnung und Betriebsstätte z. B. wegen längerer Geschäftsreise
ohne privater Unterbrechung oder längerer Auslandsaufenthalt ohne
Mitnahme des Fahrzeugs. Dadurch kann man den durchgängigen Ansatz
der vollen Monatswerte vermeiden.
Aber selbst bei einer betrieblichen Nutzung, die gerade noch über 50 Prozent ist,
ist die Ein-Prozent-Regel nicht günstiger.19
Vergleiche hierzu die Berechnungen der Gliederungspunkte 3.6.1/ 3.6.2 und 3.8.2.
3.8 Zuordnung Privatvermögen
Kosten für Fahrzeuge, die nicht im Betriebsvermögen sind und zu 10 bis 50
Prozent betrieblich genutzt werden, oder zu mehr als 90 Prozent privat genutzt
wird, können betrieblich angesetzt werden. Die Fahrzeuge gehören allerdings zum
Privatvermögen. Hier wird kein Entnahmewert ermittelt, sondern es werden die
abzugsfähigen betrieblichen Kraftfahrzeugkosten ermittelt, die nach §4 (4) EStG
als Betriebsausgaben abgezogen werden können.20 Zum einen kann der
Unternehmer dies durch die Ermittlung eines individuellen Kilometersatzes durch
ein geführtes Fahrtenbuch oder anhand von Belegen berechnen. Zum anderen hat
er die Möglichkeit, den Kilometerpauschbetrag nach H 9.5 LStH anzusetzten.
Dieser beträgt 0,30 € pro einfachen Entfernungskilometer.21 Berechnungsbeispiele
werden in den folgenden Gliederungspunkten dargestellt.
3.8.1 Nachweis der tatsächlichen Kosten
Der Anteil der betrieblich durchgeführten Fahrten kann durch ein ordnungsgemäß
geführtes Fahrtenbuch ermittelt werden. Die gesamten Aufwendungen werden mit
der Jahresgesamtkilometerleistung ins Verhältnis gesetzt. Somit lässt sich der
individuelle Kilometersatz ermitteln. Dann nimmt man den Anteil der privat
gefahrenen Kilometer und multipliziert diese mit dem individuellen Kilometersatz.
19 Vgl. Anna M. Nolte, NWB 9
20 Vgl. Anna M. Nolte, NWB 9
21 Vgl. Anna M. Nolte, NWB 9
15
Daraus ergibt sich der private Nutzungsanteil.
3.8.2 Berechnung des individuellen Kilometersatzes
Fahrzeuges A aus dem Einstiegsfall:
individueller Kilometersatz:
7.500 € / 9.000 km = 0,83 €
0 km x 0,83 € = 0,00 €
Fahrzeug A hat keine Privatfahrten und somit ist der private Nutzungsanteil 0,00 €.
Fahrzeuges B aus dem Einstiegsfall:
individueller Kilometersatz:
4.000 € / 9.000 km = 0,44 €
3.450 km x 0,44 € = 1.518 €
Fahrzeug B hat Privatfahrten in Höhe von 3.450 km. Somit muss bei diesem
Fahrzeug ein privater Nutzungsanteil von 1.518 € angesetzt werden. Es
verbleiben 2.482,00 € (4.000,00 € - 1.518,00 €) als Betriebsausgaben.
3.8.3 Berechnung anhand Pauschalwerten
Die Höhe der Kosten für betriebliche Fahrten eines im Privatvermögen
befindlichen Kraftfahrzeugs können ohne Einzelnachweis mit 0,30 Euro pro
betrieblich gefahrenen Kilometer als Betriebsausgabe angesetzt werden. Somit
entsteht an dieser Stelle keine Nutzungsentnahme sondern reine
Betriebsausgaben, die den Gewinn des Unternehmen mindern.
3.8.4 Pauschalwertberechung nach dem Einstiegsfall
Berechnung für das Fahrzeug A:
9.000 km x 0,30 € = 2.700,00 €
16
Fahrzeug A hätte einen Betriebsausgabenabzug von 2.700,00 Euro.
Berechnung für das Fahrzeug B:
5.550 km x 0,30 € = 1.665,00 €
Fahrzeug B hätte einen Betriebsausgabenabzug von 1.665,00 Euro.
3.9 Auswirkung der Umsatzsteuer auf die Einkommensteuer
Die Ertragssteuer wird bei der privaten Kraftfahrzeugnutzung von der
Umsatzsteuer im Sinne des §15 UStG – umsatzsteuerlicher Vorsteuerabzug -
beeinflusst. Dies spielt eine Rolle bei den Anschaffungskosten. Ist der
Unternehmer nicht berechtigt Vorsteuer geltend zu machen, gehören die
Vorsteuerbeträge zu den Anschaffungskosten des Kraftfahrzeugs (§9b (1) EStG).
Wird durch eine Nutzungsänderung nach §15a UStG Vorsteuer berichtigt, so
müssen die Mehrbeträge als Betriebseinnahmen und die Minderbeträge als
Betriebsausgaben behandelt werden. Dabei bleiben die Anschaffungskosten
unberührt (§9b (2) EStG).
In der Umsatzsteuer werden für die Entnahme eines Kraftfahrzeug pauschal 80
Prozent als Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer angenommen. Es stellt
sich die Frage, ob die Pauschalierung zutreffen ist. Bisher war es strittig, ob der
Unternehmer die Entnahme der Umsatzsteuer nicht nach dem
Umsatzsteuergesetz ermitteln sollte und folglich die Entnahme aus dem USt-
Bescheid entnimmt.22 Nach einem aktuellen BFH - Urteil vom 19.5.2010 hat sich
nun herausgestellt, dass sobald ein Unternehmer die Ein-Prozent-Methode nach
§6 (1) Nr. 4 S. 2 EStG für die Berechnung der privaten Nutzungsentnahme
verwendet, er den pauschalen Abschlag von 20 Prozent akzeptieren muss. Im
Urteil wird von einem einheitlichen und nicht trennbarem Vereinfachungsangebot
der Verwaltung zur Übernahme des 1 v.H. Wertes abzüglich 20 %“ gesprochen.
Falls für den Unternehmer diese Regelung nicht zutrifft, da diese Schätzung seine
Daten nicht zutreffend erfasst, kann er sich immer noch für eine der anderen
22 BFH Beschluss v. 28.4.2010, DB 2010, S. 1499
17
Methoden entscheiden (Fahrtenbuchmethode und Schätzung).23
4 Umsatzsteuerliche Behandlung
4.1 Zuordnung Betriebsvermögen oder Privatvermögen
Ein Fahrzeug das gemischt genutzt wird (betrieblich als auch privat), können
unabhängig von der ertragsteuerlichen Behandlung dem Unternehmen als
Betriebs- oder Privatvermögen zugeordnet werden. Nach §15 (1) S. 2 UStG muss
das Fahrzeug zu mindestens 10 Prozent betrieblich genutzt werden um es dem
Betriebsvermögen zuordnen zu können. Zur Berechnung werden Jahreskilometer
ins Verhältnis zu den Kilometern aus unternehmerischen Fahrten gesetzt. Wenn
sich daraus ergibt, dass die Mindestnutzung von 10 Prozent nicht erreicht wurde,
kann das Fahrzeug nicht dem Unternehmen zugeordnet werden. In zweifelhaften
Fällen muss der Unternehmer die Nutzung vor dem Finanzamt glaubhaft
machen.24
4.2 Auswirkung auf den Vorsteuerabzug
Die Behandlung eines Fahrzeugs hat Auswirkungen auf den Vorsteuerabzug.
Hierbei kommt es auf die Nutzung des Fahrzeugs an. Dies wird anhand den
folgenden Kraftfahrzeugkosten beschrieben.
4.2.1 Kraftfahrzeugkosten
Zu den Gesamtkosten eines Kraftfahrzeuges gehören Kosten, die direkt mit dem
Halten und dem Betrieb des Fahrzeuges anfallen.25 Die Kraftfahrzeugkosten sind
eingegrenzt in Anschaffungskosten und laufende Kosten.
23 Vgl. BFH-Urteil v. 19.5.2010, veröffentlicht am 22.9.2010
24 Vgl. Verlag C. H. Beck, Einkommensteuer S. 178 USt 72ff
25 Vgl. BFH-Urteil v. 14.09.2005, BstBl II 2006 S. 72
18
4.2.2 Anschaffungskosten
Sobald der Unternehmer das Fahrzeug nicht dem Unternehmen zuordnen kann,
weil er es zu weniger als 10 Prozent betrieblich nutzt, steht ihm aus den
Anschaffungskosten kein Vorsteuerabzug zu. Dies hat allerdings keine
Auswirkungen auf die Leistungen, die er im Zusammenhang mit dem Betrieb des
Fahrzeuges bezieht. Deshalb besteht die Möglichkeit aus Fahrzeugkosten unter
den übrigen Voraussetzungen des §15 UStG z. B. Vorsteuerbeträge aus
Tankbelegen im Verhältnis der unternehmerischen Nutzung zu ziehen.
Ist das erworbene Fahrzeug dem Unternehmen zugeordnet worden, da es zu
mehr als 10 Prozent betrieblich genutzt wird, kann er nach §15 (1) Nr. 1 S. 1 UStG
den vollen Vorsteuerabzug der Anschaffungskosten geltend machen.
4.2.3 Laufende Kosten
Wie in 4.2.2 erwähnt wurde, kann man Vorsteuerbeträge der laufende Kosten
unabhängig von der Zuordnung des Fahrzeugs zum Betriebsvermögen im
Verhältnis zur unternehmerischen Nutzung geltend machen. Unabhängig der
Zuordnung bedeutet, dass auch bei einem Nutzungsanteil unter 10 Prozent die
laufenden Kosten berücksichtigt werden können. 26
4.3 Ausschluss zum Vorsteuerabzug (z. B. Ärzte)
Ein Unternehmer der sein Fahrzeug zu mehr als 10 Prozent betrieblich nutzt, kann
vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen werden. Das Beispiel mit einem Arzt soll es
verdeutlichen.
Ein Arzt tätigt Umsätze die steuerbar sind nach §1 (1) Nr. 1 UStG. Allerdings sind
diese steuerfrei nach §4 Nr. 14a UStG und somit nicht Umsatzsteuerpflichtig.
Die unentgeltliche Wertabgabe ist nach §1 (1) Nr. 1 UStG steuerbar, da alle
Tatbestandsmerkmale erfüllt sind. Die sonstige Leistung ist im Inland gelegen, von
einem Unternehmer, im Rahmen seines Unternehmens. Nach §3 (9a) S1. Nr. 1
UStG werden die sonstigen Leistungen gegen Entgelt gleichgestellt mit der
26 Vgl. Verlag C. H. Beck, Einkommensteuer S. 178 USt
19
Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands, der zum vollen
oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat.
Dadurch dass ein Arzt steuerfreie Umsätze tätigt, ist er nach §15 (2) S. 1 Nr. 1
UStG vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen. Somit liegt eine nicht steuerbare
sonstige Leistung vor und unterliegt somit nicht der Umsatzsteuer.
Die private Nutzung wird nur nach der Ertragssteuer vorgenommen.
4.4 Privatnutzung – unentgeltliche Wertabgabe
Neben entgeltlichen Lieferungen und sonstigen Leistungen sind auch
verschiedene sogenannte unentgeltliche Wertabgaben (alt: Eigenverbrauch)
umsatzsteuerpflichtig. Somit ist die private Nutzung eines Fahrzeuges eine
sonstige Leistung nach §3 (9a) Nr. 1 UStG und wird als unentgeltliche Wertabgabe
mit 19 Prozent nach §12 (1) UStG besteuert. Voraussetzung ist, dass das
Kraftfahrzeug vollständig dem Unternehmen zugeordnet worden ist hinsichtlich der
Bemessungsgrundlagen stehen drei Methoden zur Auswahl.
4.5 Methoden
Umsatzsteuerlich werden neben der Ein-Prozent-Methode und der
Fahrtenbuchmethode, die in der ertragsteuerlichen Behandlung erläutert wurden,
die Schätzmethode angewandt.
4.5.1 Pauschale Berechnung des privaten Nutzungsanteils
Aus Vereinfachungsgründen wird in der Umsatzsteuer der private Nutzungsanteil
der Ertragssteuer zugrunde gelegt. Die übernommene Bemessungsgrundlage in
der Umsatzsteuer wird geteilt in 80 Prozent, die dem Vorsteuerabzug unterliegt,
vorausgesetzt man ist nach §15 UStG Vorsteuerabzugsberechtigt, und einen
Abschlag von 20 Prozent für Kosten, bei denen es keine Vorsteuer gibt (z. B.
Kraftfahrzeugsteuer und Versicherung). Diese Summe ergibt den Nettowert des
privaten Nutzungsanteils. Darauf wird der aktuelle Steuersatz nach § 12 UStG
angewendet. Es gibt auch in der Umsatzsteuer eine Kostendeckelung. Die nähere
20
Beschreibung für die Kostendeckelung wurde im Gliederungspunkt 3.6 des
ertragsteuerlichen Teils bereits erläutert. Die einzige Besonderheit ist, dass bei
den tatsächlichen Kosten nur die ansetzbar sind, bei denen Vorsteuer gezogen
werden konnte. Es hat sich eine pauschale Nutzungsentnahme von 50 Prozent
durchgesetzt.27
Umsatzsteuerrechtlich ist lediglich der Wert der Ein-Prozent-Methode für die
Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung zu übernehmen (unentgeltliche
Wertabgabe).
4.5.2 Berechnung des privaten Nutzungsanteils vom Einstiegsfall
Fahrzeug A:
Privater Nutzungswert
BMG: Bruttolistenpreis 33.400,00 €
x 1 Prozent x 12 Monate = 4.008,00 €
./. 20 Prozent Abschlag = 801,60 €
für die nicht mit Vorsteuer belasteten Kosten
Bemessungsgrundlage (Netto) = 3.206,40 €
USt 19 Prozent nach §12 (1) UStG = 609,22 €
Deckelung
Annahme:
alles mit abzugsfähiger Vorsteuer inkl. Abschreibung
Fahrzeugkosten 7.500,00 €
anteilige private Kfz-Nutzung 50 % 3.750,00 €
Der private Nutzungsanteil beträgt insgesamt 4.617,22 € (4.008,00 € + 609,22 €).
Davon sind 801,60 € ohne Umsatzsteuer und 3.815,62 € inkl. Umsatzsteuer. Hier
könnte man nun bei genauer Kostenaufstellung, die nicht vorhanden ist, die
27 Vgl. BMF-Schreiben v. 27.08.2004, BStBl 2004 Seite 864
21
Kostendeckelung überprüfen. Es wurde in diesem Beispiel angenommen , dass
bei den gesamten Kosten der Vorsteuerabzug möglich war. Es kommt nicht zur
Deckelung, da die Bemessungsgrundlage über 3.206,40 € liegt und somit höher
wäre. Der verbleibende Betriebsausgabenabzug beträgt 2.882,78 € (7.500,00 € -
4.617,22 €).
Fahrzeug B:
Privater Nutzungswert
BMG: Bruttolistenpreis 33.400,00 €
x 1 Prozent x 12 Monate = 4.008,00 €
./. 20 Prozent Abschlag = 801,60 €
für die nicht mit Vorsteuer belasteten Kosten
Bemessungsgrundlage (Netto) = 3.206,40 €
USt 19 Prozent nach §12 (1) UStG = 609,22 €
Deckelung
Annahme:
alles mit abzugsfähiger Vorsteuer inkl. Abschreibung
Fahrzeugkosten 4.000,00 €
anteilige private Kfz-Nutzung 50 % 2.000,00 €
USt 19 Prozent nach §12 (1) UStG = 380,00 €
Kosten ohne Vorsteuerabzug = 2.000,00 €
./. Fahrten Wohnung-Arbeit
230 Tage x 0,30 € x 15 km = 1.035,00 €
anteilige private Kfz-Nutzung = 965,00 €
Wie man erkennen kann, hat man den selben privaten Nutzungsanteil sobald der
Bruttolistenpreis identisch ist. Allerdings greift an dieser Stelle die
22
Kostendeckelung. Sie beträgt in diesem Fall für die Kosten mit Vorsteuerabzug
2.380 € inkl. Umsatzsteuer und ohne Vorsteuerabzug 965,00 €. Es verbleiben
Betriebsausgaben in Höhe von 655,00 € (4.000,00 € - 3.3450,00 €).
Im Anhang befindet sich eine Excel-Aufstellung als Vorlage für die Berechnung der
privaten Kraftfahrzeugnutzung für die Umsatzsteuer.
4.5.3 Fahrtenbuchmethode
Durch ein ordnungsgemäßes (siehe Gliederungspunkt 3.5) Fahrtenbuch kann die
Gesamtleistung eines Kraftfahrzeuges ermittelt werden. Die privaten Fahrten
können ins Verhältnis mit den übrigen Fahrten gesetzt werden und der
entstehende Prozentsatz wird mit den angefallenen Gesamtkosten des Fahrzeugs
multipliziert. So kann man den privaten Nutzungsanteil berechnen. Fahrten
zwischen Wohnung und Betriebsstätte gehören zu den betrieblichen Fahrten und
erhöhen somit den betrieblichen Nutzungsanteil. Allerdings sind die Fahrten
zwischen Wohnung und Betriebsstätte nach §4 (5) Nr. 6 EStG steuerlich nicht
abzugsfähig. In die Gesamtaufwendungen fließen lediglich die Kosten, bei denen
Vorsteuer gezogen werden konnte. D. h. Kosten wie die Kraftfahrzeugsteuer und
die Fahrzeugversicherung scheiden an dieser Stelle aus.
Als Berechnungsbeispiel siehe 3.8.2. Der einzige Unterschied ist, dass die Kosten,
bei denen kein Vorsteuerabzug möglich war, nicht in die Bemessungsgrundlage
einfließen und somit die Gesamtkosten sinken würden. Dies würde zu einem
höheren privaten Nutzungsanteil führen.
4.5.4 Schätzung
Wird weder die Ein-Prozent-Regelung, der pauschale Wertansatz durch die
Kostendeckelung noch die Fahrtenbuchmethode angewandt, ist für die
Umsatzsteuer der private Nutzungsanteil anhand geeigneter Unterlagen im Wege
einer sachgerechten Schätzung zu ermitteln. Geeignete Unterlagen wären z. B.
ein geführtes Fahrtenbuch, das aus formalen Gründen bei der Einkommensteuer
nicht anerkannt wurde. Der private Nutzungsanteil wird auf mindestens 50 Prozent
geschätzt, sobald keine geeigneten Unterlagen vorliegen und das Gegenteil nicht
23
bewiesen werden kann. In die Gesamtaufwendungen fließen nur die Kosten ein,
bei denen der Vorsteuerabzug möglich war. Dies gilt auch für Anschaffungskosten
für das Kraftfahrzeug, das zum Betriebsvermögen zugeordnet wurde (z. B. Erwerb
von einem Nichtunternehmer).28
4.6 Bemessungsgrundlage und Steuersatz
Die Bemessungsgrundlage richtet sich nach §10 (4) S. 1 Nr. 2 UStG. Soweit es
sich um eine sonstige Leistung im Sinne des § 3 (9a) Nr. 1 UStG handelt, wird der
Umsatz nach den Ausgaben bemessen, die bei der Ausführung entstehen. Dies
gilt nur, soweit der Unternehmer berechtigt war bei den Aufwendungen vollen oder
teilweisen Vorsteuerabzug vorzunehmen. Die Anschaffungskosten des
Kraftfahrzeugs, sofern es dem Unternehmen zugeordnet wurde und zur
Erbringung der sonstigen Leistung verwendet wird, gehören zu den Ausgaben.
Nach §10 (4) S. 2 UStG gehört die Umsatzsteuer nicht zur Bemessungsgrundlage.
Somit ist es unerheblich, ob das Abzugsverbot der Vorsteuer ausgelöst wurde
durch den Ausschluss nach §15 (1a) oder (2) UStG (zu §10 UStG Nr. 155 (3)
UstR). Der aktuelle Steuersatz beträgt derzeit nach §12 (1) UStG 19 Prozent.
4.7 Auswirkung Einkommensteuer auf die Umsatzsteuer
Aus Vereinfachungsgründen kann die Ein-Prozent-Methode der Ertragssteuer
auch bei der Umsatzsteuer angewendet werden.29 In der Ertragssteuer liegt die
Bemessungsgrundlage bei 100 Prozent. In der Umsatzsteuer gibt es einen
pauschalen Abschlag von 20 Prozent, folglich verbleiben für die
Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer 80 Prozent. Nähere Erläuterungen
befinden sich unter dem Gliederungspunkt 3.9. Hierzu wurde ein neues BFH-Urteil
veröffentlicht. Unberührt bleiben Unternehmer , wie z. B. ein Arzt, der
umsatzsteuerfreie Umsätze tätigt und somit von der Umsatzsteuer befreit ist. Er
unterliegt nur dem ertragssteuerlichen privaten Nutzungsanteil. Ansonsten ist die
Berechnungsmethode identisch mit der, der Ertragssteuer.
28 Vgl. BMF-Schreiben v. 27.08.2004, BStBl 2004 Seite 864
29 Vgl. BMF-Schreiben v. 27.08.2004, BStBl 2004 Seite 864
24
5 Lösungsvorschlag des Einstiegsfalles
Max Mustermann hat beide Fahrzeuge vollständig dem Betriebsvermögen
zugeordnet, da beide eine betriebliche Nutzung von über 50 Prozent haben. Er ist
vollständig vorsteuerabzugsberechtigt. Steuerliche Vorteile entstehen, wenn man
den privaten Nutzungsanteil so gering wie möglich hält oder ganz vermeidet.
Erhöht sich der private Nutzungsanteil, so erhöht sich auch der Gewinn/
Überschuss.
Diese Voraussetzungen treffen in jeglicher Hinsicht bei der Fahrtenbuchmethode
zu.
Fahrzeug A wird rein betrieblich verwendet. Anhand der Fahrtenbuchmethode
kann man dies nachweisen. Somit muss man keine privaten Fahrten dem Gewinn
hinzurechnen und es bleibt bei den Betriebsausgaben von 7.500,00 €.
Im Falle der Ein-Prozent-Methode müsste der Unternehmer zwischen
Ertragssteuer und Umsatzsteuer unterscheiden. In der Ertragssteuer wäre eine
Nutzungsentnahme von 4.008,00 € vorzunehmen. Er müsste noch eine
außerbilanzielle Korrektur in Höhe der nichtabzugsfähigen Betriebsausgaben
(Fahrten Wohnung-Arbeit) vornehmen. Die Kostendeckelung würde bei Fahrzeug
A nicht greifen, da die tatsächlichen Kosten mit 6.465,00 € die pauschale
Nutzungsentnahme übersteigen.
Umsatzsteuerlich wäre die private Nutzungsentnahme identisch mit der, der
Ertragssteuer. Es kommt zur Aufteilung der Kosten die dem Vorsteuerabzug
unterlegen haben und die, bei denen keine Vorsteuer angefallen ist. Es wird die
Umsatzsteuer berechnet in Höhe von 609,22 €. Dies führt zu einer privaten
Nutzungsentnahme von insgesamt 4.617,22 € (inkl.USt).
Somit gibt es für Fahrzeug A die Empfehlung für den Unternehmer zu einem
Fahrtenbuch zu greifen und sich die Mühe zu machen, es zu führen. Steuerlicher
Vorteil ist der vollständige Betriebsausgabenabzug, der den Gewinn mindert und
somit Steuern eingespart werden können. Ein Ansatz der Nutzungsentnahme fällt
weg, da die Fahrten vollständig betrieblich veranlasst waren. Somit kommt es zu
keiner Gewinnerhöhung, die die Steuer anheben würde.
25
Fahrzeug B wird zu 61,76 Prozent betrieblich und zu 38,33 Prozent privat genutzt
(aus dem Einstiegsfall). Die Fahrtenbuchmethode ergab einen privaten
Nutzungsanteil von 1.518,00 €. Wenn man die tatsächlichen Kosten dagegen
rechnet, verbleiben noch 2.482,00 € Betriebsausgaben.
Im Falle der Ein-Prozent-Methode würden wie bei Fahrzeug A die 4.008,00 € als
Nutzungsentnahme anfallen zuzüglich zu den außerbilanziellen Korrekturen der
nichtabzugsfähigen Betriebsausgaben.
Die tatsächlichen Kosten in Höhe von 2.965,00 € unterschreiten den pauschalen
Nutzungsanteil. Es folgt eine Kostendeckelung. Somit würden die 2.965,00 € als
private Nutzungsentnahme angesetzt werden und die Fahrten zwischen Wohnung
und Betriebsstätte in Höhe von 1.035,00 € blieben abzugsfähig.
Umsatzsteuerlich kommt es zur Kostendeckelung. Der Gesetzgeber geht von
einem privaten Nutzungsanteil der Kosten mit Vorsteuerabzug von 50 Prozent
aus. Dieser beträgt bei Fahrzeug B 2.000,00 € (zzgl. Umsatzsteuer) und liegt
somit unter den 3.206,40 €. Der private Nutzungsanteil der Kosten ohne
Vorsteuerabzug betragen 965,00 €. Somit haben wir einen privaten Nutzungsanteil
insgesamt von 3.345,00 € durch die Kostendeckelung statt 4.617,21 € durch die
Ein-Prozent-Methode. Es verbleiben 655 € Betriebsausgaben.
Die Empfehlung für Fahrzeug B verbleibt ebenfalls beim Fahrtenbuch. Die
verbleibenden Betriebsausgaben würden die Nutzungsentnahme weiterhin
übersteigen. Somit hätte der Unternehmer eine Art Kürzung seiner abzugsfähigen
Betriebsausgaben und könnte durch den verbleibenden Abzug dennoch Steuern
sparen. Vorteil hierbei im Gegensatz zur Ein-Prozent-Methode ist, dass der private
Nutzungsanteil niedriger ausfällt.
6 Schlusswort
Die Neuregelung der privaten Kraftfahrzeugnutzung hat in der Praxis einige
Fragen aufgeworfen, z. B. wie man seine Kraftfahrzeuge in Zukunft am
vorteilhaftesten behandeln soll. Zu Beginn der Arbeit wurde ein Einstiegsfall
beschrieben wie er in der Praxis häufig zu finden ist.
26
Ziel war es den Unterschied der Möglichkeiten aufzuzeigen und den steuerlich
attraktivsten Lösungsweg zu finden. Es wurde die ertragssteuerliche und die
umsatzsteuerliche Behandlung betrachtet. Deren Unterschiede und Ähnlichkeiten
wurden ermittelt. Die verschiedenen Zuordnungen eines Kraftfahrzeug zum
Betriebs- oder Privatvermögen wurden aufgezeigt.
Es hat sich herausgestellt,dass in den meisten Fällen die Fahrtenbuchmethode die
steuerlich vorteilhaftere Variante ist. Leider scheuen viele Mandanten den
Aufwand dieser Methode. Dadurch wird oft mehr Steuer abgeführt als nötig wäre.
27
7 Rechtsprechungsverzeichnis
Datum Aktenzeichen Fundstelle
Bundesministerum
für Finanzen
U. v. 18.11.2009 IV C 6 - S2177/07/10004 DB 2009 S. 2573
U. v. 17.11.2004 IV B 2 - S 2134 - 2/04 BStBl I 2004 1064
U. v. 27.08.2004 IV B 7 - S 7300 - 70/04 BStBl 2004 Seite 864
U. v. 21.01.2002 IV A 6 - S 2177 - 1/02 BStBl I 2002, 148
Bundesfinanzhof
U. v. 18.04.2007 XI R 60/04 BStBl. 2007 II S. 762
U. v. 14.09.2005 VI R 37/03 BStBl. II 2006 S. 72
U. v. 16.02.2005 VI R 37/04 BStBl 2005 II S. 563
U. v. 13.02.2003 X R 23/01 BStBl. 2003 II S. 472
U. v. 24.02.2000 III R 59/98 BStBl. II 2000, 273
B. v. 28.04.2010 VIII R 54/07 DB 2010 S. 1499
U. v. 19.05.2010 XI R 32/08 BFHUrteile.de v. 22.9.2010
28
8 Literaturverzeichnis
Anna M. Nolte (NWB 9) NWB Steuer- und Wirtschaftsrecht,
Herausgeber: Vors Richter am BFH Professor Dr.
Hans-Joachim Kanzler, München – Steuerberater
Klaus Korn, Köln. Ausgabe 9 vom 1.3.2010, S. 655
– 680.
Jutta Lies (NWB 20) NWB Steuer – und Wirtschaftsrecht,
Herausgeber: Vors Richter am BFH Professor Dr.
Hans-Joachim Kanzler, München – Steuerberater
Klaus Korn, Köln. Ausgabe 20 vom 11.5.2009, S.
1522 – 1532.
Verlag C. H. Beck (Einkommensteuer) Handbuch der
Steuerveranlagungen – ESt, KöSt, GewSt, USt
2009, Schriften des deutschen wissenschaftlichen
Instituts der Steuerberater e. V., Verlag des
wissenschaftlichen Instituts der Steuerberater
GmbH Berlin. Verlag C. H. Beck in München.
Ausgabe März 2010, S. 352 – 355 ESt, S. 178 USt
Wichtige Wirtschaftsgesetze (WWG 22) 22. Auflage bearbeitet von der NWB-
Redaktion mit dem Stand vom 1.1.2009.
Steuergesetze (Gesetz) 162. Ergänzungslieferung, Rechtsstand
1.1.2010, Verlag C. H. Beck in München.
Steuerrichtlinien (Richlinie) 133. Ergänzungslieferung, Rechtsstand
1.3.2010, Verlag C. H. Beck in München.
Bundesgesetzblatt Jahrgang
2008
(BGBl) Gesetzt zur Umsetzung steuerrechtlicher
Regelungen des Maßnahmenpakets
„Beschäftigungssicherung durch
Wachstumsstärkung“ v. 21.12.2008, Teil I Nr. 64
(BGBl. I S.2896).
29
9 Erklärung
Ich versichere an Eides statt durch meine Unterschrift, dass ich die vorliegende
Projektarbeit mit dem Thema
"Ertragssteuerliche und Umsatzsteuerliche Behandlung der privaten
Kraftfahrzeugnutzung"
ohne fremde Hilfe verfasst und nur die angegebenen Quellen und Hilfsmittel
benutzt habe. Ich versichere zudem, dass die eingereichte elektronische Fassung
mit der gedruckten Fassung übereinstimmt.
_________________________
Bodnegg, den 30. Septemer 2010
30
Anhangverzeichnis
Anhang
1 Berechnungsmöglichkeit zur Ein-Prozent-Methode
mit und ohne Vorsteuerabzug
