DEUTSCHER INDUSTRIE- UND BUNDESVERBAND DER … · 2/4 Wir begrüßen ausdrücklich, dass einige unserer Anregungen und Vorschläge in dem Entwurf des BMF-Schreibens aufgegriffen wurden,

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DEUTSCHER INDUSTRIE- UND HANDELSKAMMERTAG E. V. Breite Str. 29 10178 Berlin ZENTRALVERBAND DES DEUTSCHEN HANDWERKS E. V. Mohrenstr. 20/21 10117 Berlin BUNDESVERBAND DEUTSCHER BANKEN E. V. Burgstr. 28 10178 Berlin HANDELSVERBAND DEUTSCHLAND (HDE) E. V. Am Weidendamm 1A 10117 Berlin

BUNDESVERBAND DER DEUTSCHEN INDUSTRIE E. V. Breite Str. 29 10178 Berlin BUNDESVEREINIGUNG DER DEUTSCHEN ARBEITGEBERVERBÄNDE E. V. Breite Str. 29 10178 Berlin GESAMTVERBAND DER DEUTSCHEN VERSICHERUNGSWIRTSCHAFT E. V. Wilhelmstr. 43/43 G 10117 Berlin BUNDESVERBAND GROSSHANDEL, AUSSENHANDEL, DIENSTLEISTUNGEN E. V. Am Weidendamm 1A 10117 Berlin

Bundesministerium der Finanzen Referat IV C 1 Herrn Ministerialrat Matthias Hensel Wilhelmstraße 97 10117 Berlin nur per E-Mail: [email protected] cc: [email protected] cc: [email protected]

6. Februar 2017

Anwendungsfragen zur Beschränkung der Anrechenbarkeit der Kapitalertragsteuer nach § 36a EStG (Dritter) Entwurf eines BMF-Schreibens vom 21. Dezember 2016 (IV C 1 - S 2299/16/10002) Sehr geehrter Herr Hensel, sehr geehrter Herr Redert, sehr geehrter Herr Pfeffer,

wir bedanken uns dafür, dass wir zu dem nochmals überarbeiteten Entwurf des BMF-

Schreibens Stellung nehmen können, in dem Anwendungsfragen der sog. 45-Tage-

Regelung behandelt werden (§ 36a EStG).

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Wir begrüßen ausdrücklich, dass einige unserer Anregungen und Vorschläge in dem Entwurf

des BMF-Schreibens aufgegriffen wurden, die wir in unseren Stellungnahmen vom 19. Au-

gust 2016 und vom 11. November 2016 angeregt haben. Durch die Regelung dieser Punkte

wird die Handhabung des neuen § 36a EStG für alle Beteiligten erleichtert. Das betrifft etwa

die Aussage, dass sich die Auslegung des Begriffs „nahe stehende Person“ jetzt allein nach

dem Außensteuergesetz richten soll (vgl. Rz. 64). Zu begrüßen ist ebenfalls, dass im Rah-

men der Definition des Sicherungswertes (Basiswertes) klargestellt werden soll, dass grund-

sätzlich auch Geschäfte zu berücksichtigen sind, die das Wertveränderungsrisiko des Steu-

erpflichtigen erhöhen (vgl. Rz. 24). Hilfreich ist auch, dass für die Ermittlung des Wertverän-

derungsrisikos nicht nur die Berechnungsmethode der Finanzverwaltung vorgegeben werden

soll, sondern auch alternative Berechnungsmethoden erlaubt werden sollen, soweit diese

branchenüblich oder aufsichtsrechtlich vorgegeben sind („Öffnungsklausel“; Rz. 41-49). Dem

Gesetzeszweck gerecht werden auch die Aussagen, nach denen klar getrennte Kapitalanla-

gen im Rahmen des Tatbestandsmerkmals der mindestens einjährigen Haltedauer akzeptiert

werden sollen (vgl. Rz. 94 ff. zur FIFO-Methode).

Ungeachtet dessen besteht aus unserer Sicht aber unverändert in einigen Bereichen Bedarf

zur Klärung von Zweifelsfragen und für Anwendungsvereinfachungen für die betriebliche

Praxis. Grundsätzlich gelten dabei die Punkte, die wir in unseren beiden ersten Stellung-

nahmen vom 19. August 2016 und 11. November 2016 angeführt haben, weiter, soweit sie

nicht inzwischen durch die Änderung des bisherigen ersten Entwurfes überholt sind.

Im Folgenden haben wir uns insbesondere auf die Punkte konzentriert, die in dem jetzigen

Entwurf des BMF-Schreibens neu enthalten sind bzw. geändert wurden und aus unserer

Sicht einer Verbesserung bedürfen.

Ganz besonders wichtig erscheinen uns dabei folgende Punkte:

Die wichtige, in den zweiten Entwurf aufgenommene Aussage zu den Anwendungs-

grundsätzen der Regelung des § 36a EStG (vgl. I.2 im zweiten Entwurf) sollte wieder

an den Beginn des BMF-Schreibens gestellt werden. Sie sollte nicht nur mitten im

BMF-Schreiben (unter Rz. 121) stehen. Die bei der Verschiebung entfallene Aussage

zu den Folgen bei fehlender Zweckerreichung (die ggf. reduzierten Nachweisanforde-

rungen) sollte wieder aufgenommen werden.

Die im zweiten Entwurf enthaltene Regelung, nach der Produkte, die einen Aktien-

index abbilden, nicht als gegenläufige Ansprüche zu betrachten sind, wenn es sich

um einen marktüblichen und öffentlich vertriebenen Index handelt, in dem deutsche

Aktien mit weniger 25 Prozent gewichtet sind (vgl. II.2b auf S. 4 des zweiten Entwur-

fes), sollte wieder aufgenommen und praktikabler ausgestaltet werden.

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Das Wertveränderungsrisiko darf nicht täglich neu berechnet werden müssen. Es

sollte ausreichen, für die Ermittlung des Wertveränderungsrisikos bei der Verwen-

dung von indexorientierten Produkten die jeweils letzte öffentlich zugängliche Index-

gewichtung zu verwenden (vgl. Rz. 27).

Bei der Ermittlung, ob eine wesentliche Beteiligung vorliegt, sollten unmittelbare und

mittelbare Beteiligungen nicht zusammengezählt werden (vgl. Rz. 66).

Im Rahmen der „Personenidentitätsfiktion“ sollte klargestellt werden, dass die einzel-

nen Anrechnungsvoraussetzungen nicht auch auf Ebene des Kunden eines Le-

bensversicherungsvertrages geprüft und nachgewiesen werden müssen (vgl. Rz.

88).

Konzerninterne Transaktionen sollten nicht zu einem Neubeginn der Ein-Jahres-

Frist führen (vgl. Rz. 100).

Anmeldungen der Kapitalertragsteuer in § 36a-EStG-Fällen sollten erst im dritten

Monat nach Ablauf des Wirtschaftsjahres bzw. Geschäftsjahres bzw. Kalenderjahres

abgegeben werden müssen (vgl. Rz. 118).

Im Einzelnen verweisen wir auf unsere Anmerkungen in der Anlage. Die Reihenfolge folgt

dem Verlauf des BMF-Schreibens (den neu eingefügten Randziffern).

Wir bitten, die genannten Punkte bei der weiteren Bearbeitung des Entwurfes zu berücksich-

tigen. Zur weiteren Erläuterung stehen wir Ihnen jederzeit gern zur Verfügung.

Mit freundlichen Grüßen

DEUTSCHER INDUSTRIE- UND HANDELSKAMMERTAG E. V.

Dr. Rainer Kambeck

ZENTRALVERBAND DES DEUTSCHEN HANDWERKS E. V.

Carsten Rothbart

BUNDESVERBAND DEUTSCHER BANKEN E. V.

Joachim Dahm Dr. Daniel Hoffmann

BUNDESVERBAND DER DEUTSCHEN INDUSTRIE E. V.

Berthold Welling

BUNDESVEREINIGUNG DER DEUTSCHEN

ARBEITGEBERVERBÄNDE E. V. Benjamin Koller

GESAMTVERBAND DER DEUTSCHEN VERSICHERUNGSWIRTSCHAFT E. V.

Till Hannig Dr. Lutz Weber

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HANDELSVERBAND DEUTSCHLAND

(HDE) E. V. Jochen Bohne

BUNDESVERBAND GROSSHANDEL, AUSSENHANDEL, DIENSTLEISTUNGEN E. V.

Michael Alber

DIHK BDI ZDH BDA BdB GDV HDE BGA

Stellungnahme vom 6. Februar 2017 zum überarbeiteten Entwurf eines BMF-Schreibens vom 21. Dezember 2016 zu

Anwendungsfragen zur Beschränkung der Anrechenbarkeit der Kapitalertragsteuer nach § 36a EStG

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II. Erweiterte Anrechnungsvoraussetzungen

2. Mindestwertveränderungsrisiko

b) Gegenläufige Ansprüche

(Rz. 15 des Entwurfes des BMF-Schreibens) aa) In Absatz 3 auf S. 4 des zweiten Entwurfes des BMF-Schreibens fand sich ein Absatz, in

dem vorgesehen war, dass Investmentanteile, Zertifikate oder andere Derivate, die einen Ak-

tienindex abbilden, nicht als gegenläufige Ansprüche zu betrachten sein sollen, wenn es sich

um einen marktüblichen und öffentlich vertriebenen Index handelt, in dem deutsche Aktien

mit weniger als 25 Prozent gewichtet sind. Dieser Absatz findet sich im dritten Entwurf des

BMF-Schreibens nicht mehr wieder.

Mit der Aussage im zweiten Entwurf des BMF-Schreibens sollte dem unter Rz. 121 Satz 2 fi-xierten Anwendungsgrundsatz Rechnung getragen werden, nach dem bei der Anwendung des § 36a EStG zu berücksichtigen ist, wenn eine Steuerumgehungsgestaltung ausge-schlossen ist oder unwahrscheinlich erscheint. Bei einer Investition in Investmentanteile, Zer-tifikate und Derivate, mit denen ein Index abgebildet wird, besteht diese Gefahr in der Tat nicht, da der Investor auf die Anlagepolitik keinen Einfluss nehmen kann. Die Zusammenstel-lung der Indizes liegt in der Hand unabhängiger Dritter, die nach rein sachlichen Kriterien er-folgt (insbes. Größe des Unternehmens und Handelsumsatz an der Börse). Wir haben diese Aussage deshalb uneingeschränkt begrüßt. Umso mehr bedauern wir es, dass diese Passa-ge nun nicht mehr in dem aktuellen Entwurf enthalten ist. Dabei sollte noch einmal über die Höhe der Grenze für die deutschen Aktien, d. h. die gefor-derte Quote von 25 Prozent, nachgedacht werden. Diese Grenze würde nicht einmal der Standardindex „Euro Stoxx 50“ erfüllen, mit dem die 50 größten börsennotierten Unterneh-men der Eurozone abgebildet werden. Der Anteil der deutschen Aktien wäre hier mit gegen-wärtig 31,69 Prozent bereits zu hoch. Für die praktische Umsetzung würde sich die Frage stellen, wie die Grenze konkret zu berechnen ist, d. h. zu welchen Zeitpunkten und mit wel-chen Werten (Gewichtung nach der Anzahl der Aktientitel oder des Kurswertes) die deut-schen Aktien in die Berechnung eingehen. Petitum:

Die Aussage im zweiten Entwurf, dass Finanzprodukte mit Bezugnahme auf marktübliche und öffentlich vertriebene Indizes nicht als gegenläufige Ansprüche zu betrachten sind, sollte wieder in das BMF-Schreiben aufgenommen werden (nach Rz. 15).




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Die Grenze für den unbedenklichen Anteil von deutschen Aktien in Investmentfonds, Zerti-fikaten und anderen Derivaten, die einen Aktienindex abbilden, sollte dabei so gewählt werden, dass übliche Indizes (z. B. der Euro Stoxx 50) diese Bedingung erfüllen können.

Hilfsweise könnten ggf. unbedenkliche Indizes konkret (als Beispiel) benannt werden. Jedenfalls aber muss definiert werden, nach welchen Kriterien und zu welchen Stichtagen

die Gewichtung deutscher Aktien im jeweilig zu prüfenden Index zu erfolgen hat. Zeitpunkt der Ermittlung des Wertveränderungsrisikos

(Rz. 27 des Entwurfes des BMF-Schreibens) Für die Ermittlung des Wertveränderungsrisikos sollen nach der neu hinzugekommenen Rz.

27 nicht die historischen Anschaffungskosten maßgebend sein, sondern der aktuelle gemei-

ne Wert der Anteile oder Genussscheine in dem Zeitpunkt, in dem der Steuerpflichtige einen

gegenläufigen Anspruch erwirbt oder ein gegenläufiger Anspruch durch Erlöschen oder in

sonstiger Weise wegfällt.

Da die Anforderungen nicht weiter erläutert werden, müsste bei Verwendung von Siche-rungsinstrumenten unter Verwendung von Indizes zu allen geforderten Zeitpunkten eine Feststellung der Gewichtung der einzelnen Aktien in dem jeweiligen Index erfolgen. Diese Anforderung nach (täglicher) Aktualität wird bei den Steuerpflichtigen zu einem erheblichen bürokratischen (technischen) Mehraufwand und zu zusätzlichen Kosten führen. Denn die Werte dafür sind bisher nicht öffentlich zugänglich. Die Daten werden bisher nur bei einer Neuordnung des Index durch den jeweiligen Indexgeber veröffentlicht. Auf täglicher Basis sind Gewichtungsverschiebungen dagegen regelmäßig nur gegen Kostenerstattung direkt vom Indexgeber erhältlich. Fondsgesellschaften geben sie bisher nicht täglich heraus. Es sind deshalb Vereinfachungen erforderlich. Aufgrund von Kursänderungen eintretende Ge-wichtungsveränderungen fallen regelmäßig nur geringfügig aus, Missbräuche sind deshalb nicht zu erwarten. Nachvollziehen können wir lediglich, dass es nicht auf die historischen Anschaffungskosten ankommen kann. Petitum:

Das Wertveränderungsrisiko darf nicht täglich neu berechnet werden müssen. Es sollte ausreichen, für die Ermittlung des Wertänderungsrisikos bei der Verwendung von index-orientierten Produkten die jeweils letzte öffentlich zugängliche Indexgewichtung zu ver-wenden. Hilfsweise könnte über bestimmte Stichtagen nachgedacht werden. Die Stichta-ge müssen sich an den Daten orientieren, die (kostenfrei) öffentlich zugänglich sind.




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bb) Alternative Berechnungsmethoden

(Rz. 41 ff. des Entwurfes des BMF-Schreibens) Unter dieser Randziffer findet sich nun neu die Aussage, dass die Finanzverwaltung „bran-

chenübliche“ sowie „aufsichtsrechtlich“ vorgegebene Methoden der Risikomessung für Zwe-

cke der Berechnung des Wertveränderungsrisikos des § 36a EStG grundsätzlich anerken-

nen will, wenn die Methode vom Steuerpflichtigen fortlaufend und für alle Geschäfte des

Steuerpflichtigen einheitlich angewendet wird. Die von Investmentfonds angewendete Me-

thode zur Ermittlung des Marktrisikos nach der Derivateverordnung soll dabei grundsätzlich

als derartige alternative Berechnungsmethode zur Bestimmung des Wertänderungsrisikos

anerkannt werden (Rz. 43).

Diese Aussagen werden von uns ausdrücklich begrüßt. Durch sie wird es den Steuerpflichti-gen wesentlich erleichtert, das Wertveränderungsrisiko zu ermitteln. In den Rz. 43 bis 49 wird eine alternative Methode vorgestellt. Das Beispiel erfolgt auf Basis der Derivateverordnung für einen Mikro-Hedge. Alternative Berechnungsmethoden kommen in der Praxis jedoch auch in den Fällen von Makro- und Portfolio-Hedges zur Anwendung. Für letztere besteht aus Gründen der Rechtssicherheit Klarstellungsbedarf, ob die Aussagen auch hierfür gelten. Die Höhe des Deltas über Bloomberg oder Reuters zu ermitteln (vgl. Rz. 45), halten wir für praktikabel. Petitum:

Die Aussagen zu den alternativen Berechnungsmethoden begrüßen wir grundsätzlich. Es sollte jedoch noch ausdrücklich festgestellt werden, dass die alternativen Berech-

nungsmethoden bei allen drei Arten des Hedging zur Anwendung kommen können (bei Mikro-, Makro- und Portfolio-Hedges).

bb) Neu in den Entwurf wurde Rz. 65 aufgenommen, wonach an jedem einzelnen Tag wäh-

rend der Mindesthaltedauer gesondert betrachtet werden soll, ob eine Person nahe stehend

ist (Rz. 65 Satz 2).

Jeden einzelnen Tag während der Mindesthaltedauer bei Ein- und Austritten von naheste-henden Personen gesondert zu betrachten, erscheint uns höchst bürokratisch, ist technisch




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in der Praxis gar nicht umsetzbar und zur Sicherstellung des Gesetzeszwecks auch nicht er-forderlich. Das gilt insbesondere bei komplizierteren Gesellschaftsstrukturen (z. B. in Kon-zernen mit Kapitalanlagen in erheblichem Umfang). Petitum:

Bei der Ermittlung nahe stehender Personen während der Mindesthaltedauer sollten Ver-einfachungen erlaubt werden, damit nicht jeder Tag gesondert betrachtet werden muss.

aa. Wesentliche Beteiligung

(Rz. 66 des Entwurfes des BMF-Schreibens) Im Entwurf des BMF-Schreibens ist weiter vorgesehen, dass bei der Prüfung, ob eine Person

als nahe stehend anzusehen ist, nicht nur unmittelbare, sondern auch mittelbare Beteiligun-

gen zu berücksichtigen sein sollen (Rz. 66 Satz 1). Unmittelbare und mittelbare Beteiligun-

gen sollen zusammengezählt werden (Rz. 66 Satz 4).

Bei der Frage, ob eine nahe stehende Person vorliegt, sollte ausschließlich und einheitlich die außensteuerrechtliche Definition in § 1 Abs. 2 AStG herangezogen werden. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 AStG kann sich das Nahestehen entweder aus einer unmittelbaren oder aus ei-ner mittelbaren Beteiligung ergeben. Eine Zusammenrechnung unmittelbarer oder mittelba-rer Beteiligungen kommt nach Ansicht gewichtiger Kommentatoren jedoch nicht in Betracht.1 Unmittelbare und mittelbare Beteiligungen zusammenzuzählen, erscheint uns überdies auch nicht praktikabel. Oftmals ist es den Steuerpflichtigen schon gar nicht bekannt, ob und ggf. in welcher Höhe Dritte an ihrem eigenen Anteilseigner (mittelbar) beteiligt sind. Beteiligungs-werte in niedriger Höhe sind in den Bestandssystemen nicht hinterlegt, sodass diese auf-grund des BMF-Schreibens nun erstmals ermittelt und (mit unverhältnismäßig hohem techni-schen Aufwand) in die EDV-Systeme eingepflegt werden müssen. Petitum:

Bei der Ermittlung nahe stehender Personen sollten unmittelbare und mittelbare Beteili-gungen nicht zusammengezählt werden.

Jedenfalls aber ist eine Bagatellgrenze einzuführen, nach der (mittelbare) Beteiligungen unter 5 Prozent ohne Belang sind.

1 Vgl. hierzu etwa Wassermeyer, in: Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, § 1 AStG, Anm. 518 (Novem-ber 2015); Hofacker, in: Haase, Außensteuergesetz, § 1 Rn. 106 mit jeweils weiteren Nachweisen.




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ee. Interessenidentität

(Rz. 71 f. des Entwurfes des BMF-Schreibens) In diesem Entwurf findet sich nun erstmals eine Aussage dazu, dass bei bestimmten Perso-

nen grundsätzlich nicht von einer Interessenidentität und damit im Regelfall nicht von einer

nahe stehenden Person auszugehen ist. Im Folgenden werden dann drei Fälle aufgezählt

(Rz. 72).

Die Aufnahme dieses Absatzes ist im Interesse einfacher und klarer Gesetzesanwendung in der Praxis ausdrücklich zu begrüßen. Von der konkreten sprachlichen Umsetzung her hat sich uns hier lediglich die Frage gestellt, warum es im Einleitungssatz durch das „grundsätz-lich“ und das „in der Regel“ zu einer doppelten Einschränkung kommen soll. Für nicht zielführend halten wir im dritten Spiegelstrich die Voraussetzung, dass die Versi-cherungsunternehmen die Anteile an dem Publikums-Investmentfonds „im Sicherungsver-mögen“ aufgrund von fondsgebundenen Versicherungsverträgen halten müssen, damit Ver-sicherungsunternehmen und Publikums-Investmentfonds im Regelfall nicht als nahe stehen-de Person angesehen werden. Im Hinblick darauf, dass Kapitalverwaltungsgesellschaften von Fonds bei der Wahrnehmung ihrer Aufgaben unabhängig von der Verwahrstelle und ausschließlich im Interesse der Anleger handeln dürfen (vgl. § 26 Abs. 1 KAGB), erscheint uns die Begrenzung auf Fonds „im Sicherungsvermögen“ zu eng. Die Regelausnahme sollte auch für Publikumsfonds gelten, die sich nicht im Sicherungsvermögen des Versicherungs-unternehmens (§ 125 VAG) befinden, wodurch auch solche Publikumsfonds erfasst würden, die lediglich den Vorgaben des § 124 VAG entsprechen. Petitum:

Im Einleitungssatz sollte das „grundsätzlich“ gestrichen werden, wenn es beim „damit im Regelfall“ verbleibt.

Im dritten Spiegelstrich sollte das „im Sicherungsvermögen“ gestrichen werden. gg. Investmentfonds und Spezial-Investmentfonds

(Rz. 74 des Entwurfes des BMF-Schreibens) Als nahe stehende Personen anzusehen sein sollen seit dem zweiten Entwurf auch Anleger

eines Investmentfonds, die mindestens 25 Prozent der ausgegebenen Anteile des Fonds

halten. Das soll nicht nur für unmittelbare Beteiligungen gelten, sondern auch für mittelbare




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Beteiligungen durch Zwischenschaltung von Personen- und bzw. oder Kapitalgesellschaften.

Das Gleiche soll nicht nur für Publikumsfonds, sondern auch für Spezial-Investmentfonds

gelten.

Die im zweiten Entwurf erfolgten Änderungen begrüßen wir weiterhin ausdrücklich. Proble-matisch bleibt lediglich zweierlei: Zum einen die Anwendung der 25-Prozent-Grenze auch auf Spezial-Investmentfonds. Da an Spezialfonds häufig nur ein einziger Anleger beteiligt ist, führen die 25 Prozent hier regelmäßig dazu, dass der Spezialfonds und sein Anleger als na-he stehende Personen anzusehen sind. Zum anderen wäre klarzustellen, dass bei der An-wendung der Rz. 74 (der Prüfung der Einhaltung der 25-Prozent-Grenze) die Ergebnisse der Rz. 72 (der Standardausnahmen) zu berücksichtigen sind. Petitum:

Für Spezial-Investmentfonds mit institutionellen Anlegern sollte eine höhere Beteiligungs-grenze als 25 Prozent festgelegt werden.

Bei der Berechnung, ob ein Anleger mindestens 25 Prozent der Anteile eines Investment-fonds hält, sind vorab die Ausnahmen in Rz. 72 zu berücksichtigen.

3. Keine Verpflichtung zur Vergütung von Kapitalerträgen gegenüber anderen Perso-

nen

(Rz. 83 f. des Entwurfes des BMF-Schreibens) Der Entwurf erweitert die Aussagen zur Vergütung der Kapitalerträge gegenüber anderen

Personen um einen weiteren Absatz (Rz. 84). Danach soll der Tatbestand des § 36a Abs. 1

Satz 1 Nr. 3 EStG dann nicht anwendbar sein, wenn eine „gesetzliche Verpflichtung“ zur

Weitergabe der Kapitalerträge besteht. Konkret soll eine Anrechnung der Kapitalertragsteuer

dann weiter möglich sein, wenn beispielsweise „ein Versicherungsunternehmen die Versi-

cherungsnehmer aufgrund von § 153 VAG an den Überschüssen beteiligt“.

Wir begrüßen diese Aussagen. Hinzuweisen ist hier lediglich darauf, dass die Überschussbe-teiligung aufgrund von § 153 VVG erfolgt. Das sollte redaktionell angepasst werden. Hilfs-weise könnte hier auch auf §§ 139 und 140 VAG Bezug genommen werden. Wenn man be-rücksichtigt, dass auch Krankenversicherungsunternehmen ihre Versicherungsnehmer an den Überschüssen zu beteiligen haben (vgl. § 151 VAG), könnte man den Wortlaut des Sat-zes vor „aufgrund“ noch um ein „zum Beispiel“ ergänzen.




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Petitum:

Der Rechtsverweis in Rz. 84 Satz 2 sollte statt auf § 153 VAG auf § 153 VVG erfolgen. Zur Einbeziehung von Krankenversicherungsunternehmen sollte in Satz 2 zudem vor

„aufgrund“ noch ein „zum Beispiel“ eingefügt werden. 5. Fiktion der Personenidentität

(Rz. 88 des Entwurfes des BMF-Schreibens) Laut Gesetz gelten in bestimmten Fälle für Zwecke der Anwendung des § 36a EStG zwei

verschiedene Personen als eine Person (§ 36a Abs. 6 EStG). Der Entwurf des BMF-

Schreibens gibt unverändert lediglich den Wortlaut der gesetzlichen Regelung wieder, in

dem zwei spezielle Fälle im Einzelnen aufgeführt sind.

Bei Lebensversicherungsunternehmen können „Kapitalanlagen für Rechnung und Risiko von Inhabern von Lebensversicherungspolicen“ (vgl. Formbatt 1 zur Versicherungsunterneh-mens-Rechnungslegungsverordnung [RechVersV]RechVersV unter D auf der Aktivseite) nicht nur in Form von fondsgebundenen Lebensversicherungen (insbes. Publikumsfonds) bestehen, sondern auch in Form von „internen Fonds“ i. S. d. § 124 Abs. 2 Nr. 1 VAG. Die in derartigen internen Fonds gehaltenen Kapitalanlagen stehen zwar im wirtschaftlichen Eigen-tum des Lebensversicherungsunternehmens, das Wertveränderungsrisiko trägt aber voll-ständig der Kunde. Damit eine – vollständige – Anrechnung der Kapitalertragsteuer mit Blick auf die Tragung eines Mindestwertveränderungsrisikos nach § 36a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 EStG grundsätzlich erfolgen kann, fingiert § 36a Abs. 6 EStG – wie bei Treuhandmo-dellen – eine Personenidentität von Versicherungsunternehmen und Kunde. Zur Klarstellung sollte hier jedoch in das BMF-Schreiben noch eine Aussage aufgenommen werden, dass ei-ne Prüfung (bzw. der Nachweis) der erweiterten Anrechnungsvoraussetzungen nach § 36a Satz 1 Nr. 1 bis Nr. 3 EStG nicht zusätzlich auf Ebene des Kunden erforderlich ist (d. h. bei der Prüfung etwa des Mindestwertveränderungsrisikos sollte es mangels Steuerumge-hungsmöglichkeiten nicht auf etwaige Absicherungsgeschäfte auf Ebene des Kunden an-kommen). Petitum: Es sollte klargestellt werden, dass im Rahmen der „Personenidentitätsfiktion“ die einzel-

nen Anrechnungsvoraussetzungen nicht auch auf Ebene des Kunden eines Lebensversi-cherungsvertrages geprüft und nachgewiesen werden müssen.




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6. Ausnahmetatbestände

b) Mindestens einjährige Haltedauer

(Rz. 92 ff. des Entwurfes des BMF-Schreibens) a) In diesem Entwurf des BMF-Schreibens ist unverändert vorgesehen, dass für die Ermitt-

lung, ob die Anteile oder Genussscheine bereits seit mindestens einem Jahr von dem Steu-

erpflichtigen gehalten wurden, zu unterstellen ist, dass die zuerst angeschafften Anteile oder

Genussscheine zuerst veräußert wurden (sog. FIFO-Methode, First In – First Out). Die Vor-

gabe entspricht den Regelungen in §§ 20 Abs. 4 Satz 7 und 36a Abs. 2 Satz 2 EStG. Neu

findet sich dazu nun in diesem (dritten) Entwurf die Aussage, dass die FIFO-Methode „im

Grundsatz“ einheitlich auf alle von dem Steuerpflichtigen gehaltenen Anteile oder Genuss-

scheine anzuwenden sein soll. Sodann werden in den folgenden Randziffern (Nrn. 96-99) für

bestimmte Fälle Ausnahmen benannt (für Aktien und Genussscheine, die von verschiedenen

Rechtsträgern gehalten werden, handels- und/oder aufsichtsrechtlich verschiedenen Vermö-

gensgruppen zugeordnet werden oder in verschiedenen Depots gehalten werden).

Wir begrüßen die geschaffenen Ausnahmen ausdrücklich. In redaktioneller Hinsicht ist hierzu lediglich noch anzumerken, dass der letzte Satz von Rz. 97 unvollständig ist und in Rz. 98 hinter „sind“ ein Komma eingefügt werden muss, damit der Satz sinntragend wird. aa. Gesamtrechtsnachfolge

(Rz. 100 des Entwurfes des BMF-Schreibens) Unverändert ist in diesem (dritten) Entwurf die in den zweiten Entwurf des BMF-Schreibens

aufgenommene neue Aussage vorgesehen, dass bei einer Gesamtrechtsnachfolge (z. B. ei-

ner Erbschaft, einer Verschmelzung) der Rechtsnachfolger die Anschaffungszeitpunkte von

Anteilen oder Genussrechten fortführt.

Keine Aussagen enthält der Entwurf dagegen zur Einhaltung der einjährigen Haltedauer bei konzerninternen Transaktionen. Angesichts der hohen praktischen Relevanz dieser Vorgän-ge besteht hierfür jedoch ein Bedürfnis. Petitum:

Wir regen an, den bestehenden Absatz dahingehend zu ergänzen, dass auch konzernin-terne Transaktionen nicht zu einem Neubeginn der Ein-Jahres-Frist führen.




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III. Rechtsfolgen bei Fehlen der erweiterten Anrechnungsvoraussetzungen

2. Abziehbarkeit der nicht anrechenbaren Kapitalertragsteuer

(Rz. 105 des Entwurfes des BMF-Schreibens) Der Entwurf enthält in Rz. 105 unverändert die Aussage des Gesetzes, dass die nach § 36a

Abs. 1 Satz 1 und 2 EStG nicht anrechenbare Kapitalertragsteuer nach § 36a Abs. 1 Satz 3

EStG auf Antrag bei der Ermittlung der Einkünfte abzuziehen ist. Seit dem zweiten Entwurf

findet sich dort zusätzlich die Aussage, dass dies auch für einkommen- oder körperschaft-

steuerpflichtige Personen im Sinne des § 36a Abs. 4 EStG gelten soll.

Zu dieser Regelung enthält die Gesetzesbegründung Aussagen und ein Beispiel, die die Re-gelung und ihre Anwendung plastisch werden lassen (vgl. Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses des Deutschen Bundestages, BT-Drs. 18/8739 vom 8. Juni 2016, S. 117). Diese Passagen sollten klarstellend in das BMF-Schreiben aufgenommen werden. Bei dieser Gelegenheit sollten auch noch Aussagen für den Fall in das BMF-Schreiben auf-genommen werden, dass es sich bei den Empfängern der Dividende bzw. der Genussrechte nicht um eine Privatperson handelt, sondern um ein (einkommen- bzw. körperschaftsteuer-pflichtige) Unternehmen. Das gilt insbesondere für die Fälle, in denen bei dem Unternehmen die Beteiligungsertragsbefreiung des § 8b Abs. 1 KStG zur Anwendung kommt. Hier stellt sich die Frage, ob und ggf. welche Rolle dabei die nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben in Höhe von 5 Prozent im Sinne des § 8b Abs. 5 KStG spielen. Ein Beispiel könnte hier für Klarheit sorgen. In dem Beispiel sollten auch die Auswirkungen auf die Gewerbesteuer dar-gestellt werden. Petitum:

Die Aussagen und das Beispiel in der Gesetzesbegründung des Finanzausschusses des Deutschen Bundestages sollten in das BMF-Schreiben aufgenommen werden.

Ergänzend sollte auch ein Beispiel für Unternehmen gebildet werden, bei denen die Betei-ligungsertragsbefreiung einschließlich der 5 Prozent nichtabzugsfähiger Betriebsausga-ben des § 8b Abs. 1 und 5 KStG zur Anwendung kommt. Dabei sollten auch die Auswir-kungen auf die Gewerbesteuer dargestellt werden.




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3. Zahlungspflicht bei unterbliebenem Steuerabzug

a) Anzeige

b) Art und Weise der Abführung

(Rz. 113, 115, 118 des Entwurfes des BMF-Schreibens) Bei unterbliebenem Steuerabzug sollen Steuerpflichtige laut Entwurf nicht bloß eine Kapital-

ertragsteuer-Anmeldung abgeben können, sondern müssen sie eine gesonderte schriftliche

oder elektronische Mitteilung abgegeben (Rz. 113). Diese Anzeige soll unverzüglich nach

Ablauf des Kalenderjahres erfolgen müssen. Es soll nicht beanstandet werden, wenn Anzei-

ge für das Erstanwendungsjahr 2016 bis Ende Juni abgegeben werden (Rz. 115). Die Kapi-

talertragsteuer-Anmeldung nach Ablauf des Kalenderjahres bis zum 10. Des Folgemonats

abgegeben werden müssen (Rz. 118).

a) Die Pflicht zu gesonderter Abgabe von Anzeige und Kapitalertragsteuer-Anmeldung er-scheint bürokratisch, ohne dass ein Grund dafür erkennbar ist. b) Zu begrüßen sind aus unserer Sicht die Aussagen zum Erst-Anmeldezeitpunkt bei bi-lanzierenden Anlegern, Investmentfonds und Sonstigen. Angesichts der Neuheit der Rege-lung und der Vielzahl der im Augenblick noch ungeklärten Anwendungsfragen ist es kaum möglich, die (erste) Anmeldung für das Wirtschafts- bzw. Kalenderjahr 2016 vor Ende Juni 2017 abzugeben (vgl. Rz. 115 und 118). c) Nicht nachvollziehen können wir dagegen, warum Steuerpflichtige in diesen Fällen die Kapitalertragsteuer-Anmeldung bereits bis zum 10. des Folgemonats des Kalenderjahres abgeben sollen (vgl. Rz. 118). Da die Prüfung, ob ein Steuerpflichtiger mit seinen Geschäf-ten unter die neue Regelung des § 36a EStG fällt, durchaus – insbesondere bei größeren Unternehmen und Unternehmen mit vielen Beteiligungen – sehr aufwändig ist und die Min-desthaltedauer bei Ausschüttungen kurz vor Ende des Wirtschaftsjahres bzw. Geschäftsjah-res bzw. Kalenderjahres über das Ende des Wirtschaftsjahres bzw. Geschäftsjahres bzw. Kalenderjahres hinaus laufen können, sollte die Abgabe um zwei weitere Monate nach hin-ten verschoben werden (auf den 10. Tag des dritten Monat nach Ablauf des Wirtschaftsjah-res bzw. Geschäftsjahres bzw. Kalenderjahres). Für die Finanzverwaltung würde dadurch kein Nachteil entstehen. Vielmehr entfielen sowohl für Steuerpflichtige wie für die Finanzäm-ter die Bearbeitung von Korrekturen in Folgemonaten.




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Petitum:

Anzeige und Kapitalertragsteuer-Anmeldung sollten zusammen abgegeben werden kön-nen.

Anmeldungen der Kapitalertragsteuer in § 36a-EStG-Fällen sollten erst im dritten Monat nach Ablauf des Wirtschaftsjahres bzw. Geschäftsjahres bzw. Kalenderjahres abgegeben werden müssen.

IV. Sonstiges

1. Anwendungsgrundsätze

(Rz. 121 des Entwurfes des BMF-Schreibens) Im Entwurf des BMF-Schreibens heißt es: „§ 36a EStG soll verhindern, dass die Besteue-

rung von Dividenden umgangen wird. Wenn eine Steuerumgehungsmöglichkeit ausge-

schlossen ist oder unwahrscheinlich erscheint, so ist dieser Umstand bei der Anwendung

des § 36a EStG zu berücksichtigen.“

a) Die Passage findet sich erstmals wortgleich im zweiten Entwurf des BMF-Schreibens (dort unter I.2 auf Seite 1 des Entwurfes). Wir begrüßen diese Aussagen weiterhin ausdrücklich. Damit wird klargestellt, dass § 36a EStG nur anzuwenden ist, wenn die Besteuerung von Di-videnden umgangen wird oder jedenfalls eine Gefahr dafür besteht (so etwa bei sog. Cum/Cum-Geschäften). In Fällen, in denen diese Gefahr nicht besteht, kommt die Neurege-lung dagegen nicht zur Anwendung. Das sehen wir zum Beispiel für konzerninterne Übertragungen von Dividendenpapieren im Inland als gegeben an. Gleiches gilt für Umstrukturierungen im Konzern, im Rahmen dessen auch Dividendenpapiere übertragen werden (vgl. die zutreffenden Anmerkungen unter Rz. 100 des Entwurfes des BMF-Schreibens). Auch auf standardisierte Absicherungsgeschäfte mit Hilfe von Index-Fonds dürfte die Neuregelung des § 36a EStG damit keine Anwendung finden. Keine Anwendung dürfte § 36a EStG auch bei Steuerpflichtigen finden, die über eine sog. Dauerüberzahlerbescheinigung im Sinne des § 44a Abs. 5 EStG verfügen, da hier vom Steuerabzug Abstand genommen wird und dementsprechend keine Steuerbescheinigungen ausgestellt werden; zumindest aber sollten in diesen Fällen deutliche Erleichterungen ge-währt werden. Bedauerlich ist es jedoch, dass diese Generalklausel nun nicht mehr an der Spitze des BMF-Schreibens stehen soll, sondern mitten im BMF-Schreiben (vgl. unter Rz. 121). Dadurch sol-




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len die Aussagen wohl in ihrer Bedeutung reduziert werden, obwohl es sich um eine grund-legende Aussage handelt, die für das gesamte BMF-Schreiben gilt. b) Nicht geblieben ist es leider bei dem dritten Satz dieses Absatzes des zweiten Entwurfes, in dem es heißt: „Insbesondere können Nachweisanforderungen an die Steuerpflichtigen re-duziert werden.“ Petitum:

Die Aussagen in Rz. 121 des Entwurfes des BMF-Schreibens werden ausdrücklich be-grüßt.

Rz. 121 des BMF-Schreibens sollte wieder an die Spitze des BMF-Schreibens gestellt werden (nach Rz. 1).

Rz. 121 sollte wieder um den Satz 3 von I.2 des zweiten Entwurfes ergänzt werden. Aus diesen Aussagen sollten an den betreffenden Stellen im Entwurf des BMF-

Schreibens noch konkrete Folgerungen gezogen werden (z. B. sollte unter Rz. 93 klarge-stellt werden, dass auch konzerninterne Transaktionen nicht zu einem Neubeginn der Ein-Jahres-Frist führen).

5. Anwendung des § 36a EStG bei im Privatvermögen erzielten Kapitaleinkünften

(Rz. 129 des Entwurfes des BMF-Schreibens) In diesem Entwurf des BMF-Schreibens ist weiterhin die neue Vorgabe aus dem zweiten

Entwurf enthalten, dass § 36a EStG bei Steuerpflichtigen, die Kapitaleinkünfte im Privatver-

mögen erzielen, nur in bestimmten Ausnahmefällen anwendbar ist.

Bei den Ausführungen in Rz. 129 ist nicht eindeutig, in welchen Fällen ggf. Anrechnungsbe-schränkungen für Privatanleger bestehen könnten. Die Zweifel resultieren aus der Formulie-rung, dass § 36a EStG nur „in Ausnahmefällen“ anwendbar sein soll (Satz 1), dann aber auch in diesen Ausnahmefällen regelmäßig von der Anwendung des § 36a EStG abzusehen ist (Satz 2). Petitum:

Wir regen an, Kapitalerträge, die unter die abgeltende Besteuerung fallen, generell aus dem Anwendungsbereich des § 36a EStG auszunehmen.

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DEUTSCHER INDUSTRIE- UND BUNDESVERBAND DER … · 2/4 Wir begrüßen ausdrücklich, dass einige unserer Anregungen und Vorschläge in dem Entwurf des BMF-Schreibens aufgegriffen wurden,