Die Übertragung von Wirtschaftsgütern bei Personengesellschaften · 2019. 6. 11. · Dank gilt zunächst meinem Doktorvater Herrn Prof. Dr. Joachim Englisch, der meine Arbeit umfassend

Die Übertragung von Wirtschaftsgütern bei Personengesellschaften

Christiane Krüger

Steuerwissenschaftliche Schriften 69

Nomos

Steuerwissenschaftliche Schriften

Herausgegeben von

Prof. Dr. Lars P. Feld, Walter Eucken Institut, Freiburg i. Br. Prof. Dr. Ekkehart Reimer, Universität HeidelbergProf. Dr. Christian Waldhoff, Humboldt-Universität zu Berlin

Band 69

BUT_Krueger_5933-0.indd 2 08.05.19 09:01

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Christiane Krüger, LL.M.

Die Übertragung von Wirtschaftsgütern bei Personengesellschaften

Nomos

BUT_Krueger_5933-0.indd 3 08.05.19 09:01


Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über http://dnb.d-nb.de abrufbar.

Zugl.: Münster (Westf.), Univ., Rechtswissenschaftliche Fakultät, Diss., 2018u.d.T.: Die Übertragung von Wirtschaftsgütern bei Personengesellschaften gemäß § 6 Abs. 3 EStG und § 6 Abs. 5 EStG

ISBN 978-3-8487-5933-0 (Print)ISBN 978-3-7489-0056-6 (ePDF)

D 6

1. Auflage 2019© Nomos Verlagsgesellschaft, Baden-Baden 2019. Gedruckt in Deutschland. Alle Rechte, auch die des Nachdrucks von Auszügen, der fotomechanischen Wiedergabe und der Übersetzung, vorbehalten. Gedruckt auf alterungsbeständigem Papier.

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Meinen Eltern,meinem Patenonkel und meiner Tante



Vorwort

Die vorliegende Arbeit wurde im Wintersemester 2018/2019 von derRechtswissenschaftlichen Fakultät der Westfälischen Wilhelms-Universitätzu Münster als Dissertation angenommen. Sie entstand während meinerTätigkeit als wissenschaftliche Mitarbeiterin am dortigen Institut für Steu-errecht. Für die Drucklegung konnten neuere Entwicklungen in derRechtsprechung und Literatur bis einschließlich Februar 2019 berücksich-tigt werden; die verwendeten Kommentierungen sind auf dem Stand vonFebruar 2019.

Danken möchte ich an dieser Stelle all jenen, die mich bei der Umset-zung meines Promotionsvorhabens unterstützt haben: Mein besondererDank gilt zunächst meinem Doktorvater Herrn Prof. Dr. Joachim Englisch,der meine Arbeit umfassend betreut hat und mir stets mit hilfreichem Ratund wertvollen Anregungen zur Seite stand. Herrn Prof. Dr. Marcel Krummdanke ich für die zügige Erstellung des Zweitgutachtens.

Daneben möchte ich auch allen Mitarbeiterinnen und Mitarbeitern desInstituts für Steuerrecht danken, die die Zeit, die ich dort verbringen durf-te, zu einer Zeit gemacht haben, auf die ich stets gern zurückblicke, unddie durch viele Diskussionen und Gespräche – mit und ohne Bezug zumSteuerrecht – zum Gelingen dieser Arbeit beigetragen haben.

Den Herren Professoren Dr. Lars P. Feld, Dr. Ekkehart Reimer und Dr. Chris-tian Waldhoff danke ich für die Aufnahme meiner Arbeit in die vorliegendeSchriftenreihe.

Abschließend möchte ich mich ganz herzlich bei meiner Familie undmeinen Freunden für ihre vielfältige Unterstützung auf dem Weg zur Pro-motion bedanken.

Für die gewissenhafte Korrektur des Manuskriptes und viele hilfreicheAnmerkungen danke ich Horst Krüger und Martin Tegelkamp. Des Weiterengilt mein Dank Hanna Datzer für viele wertvolle Hinweise in der Phase desAbschlusses dieser Arbeit.

Mein ganz besonderer Dank gilt von ganzem Herzen meinen ElternHorst und Evelin Krüger. Ihre stetige Unterstützung hat mir das Studiumund die Promotion ermöglicht und durch ihre große Hilfsbereitschaft wa-ren und sind sie mir in jeder Hinsicht stets ein großer Rückhalt. Ihnen so-

7


wie meinem Patenonkel Hans-Georg Linius und meiner Tante Inge Linius,die ebenfalls stets an mich geglaubt haben, ist diese Arbeit gewidmet.

Recklinghausen, im März 2019 Christiane Krüger

Vorwort

8


Inhaltsverzeichnis

EinleitungA. 29

Die Konzeption der Besteuerung von PersonengesellschaftenB. 33Das Transparenzprinzip und die Abgrenzung zumTrennungsprinzip

I.33

Grundaussagen des Transparenzprinzips undAbgrenzungsfragen

1.34

Entwicklungsstadien des Transparenzprinzips von derBilanzbündeltheorie zur (reinen) Einheitsbetrachtung

2.36

Der Dualismus von „Einheit der Gesellschaft“ und„Vielheit der Gesellschafter“ als status quo

3.40

Kritik hinsichtlich des status quo in Gestalt desDualismus von Einheit und Vielheit

4.45

Die Zweistufigkeit der Gewinnermittlung als Folge desDualismus von Einheit und Vielheit

5.49

Die Konzeption der MitunternehmerschaftII. 53Definition des Begriffes des Mitunternehmers1. 54

Mitunternehmerstellunga) 55Mitunternehmerrisikob) 57Mitunternehmerinitiativec) 58

Arten der Mitunternehmerschaft2. 59Gewerbliche Mitunternehmerschafta) 60Mitunternehmerschaften unter dem Blickwinkel derAbfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG

b)61

Mitunternehmerschaften im Falle gewerblicherPrägung, § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG

c)63

ZusammenfassungIII. 64

9


Die Übertragungstatbestände des § 6 Abs. 5 EStG und des § 6Abs. 3 EStG

C.68

Allgemeine teleologische Erwägungen hinsichtlich desertragsteuerlichen Umgangs mit stillen Reserven

I.70

Verwirklichung des Leistungsfähigkeitsprinzips als Zieldes ertragsteuerlichen Umgangs mit stillen Reserven

1.71

Vereinbarkeit der Buchwertfortführung mit demLeistungsfähigkeitsprinzip im Falle unentgeltlicherÜbertragungen

a)

74Konkretisierung des Realisations(akt)prinzipsaa) 74Durchbrechung des Subjektsteuerprinzips bzw.Individualsteuerprinzips

bb)81

Lösung des durch die Anordnung derBuchwertfortführung ausgelösten Zielkonflikts

cc)83

Verhältnis des Leistungsfähigkeitsprinzips zuseinen Subprinzipien

(1)83

Umgang mit der Durchbrechung desSubjektsteuerprinzips

(2)85

Rechtfertigung der Durchbrechung desSubjektsteuerprinzips

(3)88

Zwischenergebnis(4) 91Anordnung der Buchwertfortführung im Falle derÜbertragung eines Wirtschaftsgutes gegenGewährung von Gesellschaftsrechten als Sonderfall

b)

92Zwischenergebnis2. 95Zusammenfassung3. 96

§ 6 Abs. 5 EStGII. 99Historische Entwicklung der Norm1. 100

§ 6 Abs. 5 S. 1-2 EStGa) 100Handhabung entsprechenderSachverhaltskonstellationen vor der gesetzlichenRegelung

aa)

101Kodifikation der Handhabung entsprechenderSachverhaltskonstellationen im Rahmen desStEntlG 1999/2000/2002

bb)

105

Inhaltsverzeichnis

10


§ 6 Abs. 5 S. 3-6 EStGb) 107Handhabung entsprechenderSachverhaltskonstellationen vor der gesetzlichenRegelung

aa)

108Übertragung zwischen einemBetriebsvermögen des Mitunternehmers unddem Gesamthandsvermögen derMitunternehmerschaft

(1)

108Übertragungen zwischenSonderbetriebsvermögen undGesamthandsvermögen

(2)

110Übertragungen zwischen denSonderbetriebsvermögen verschiedenerMitunternehmer derselbenMitunternehmerschaft

(3)

111Kodifikation der Handhabung entsprechenderSachverhaltskonstellationen im Rahmen desStEntlG 1999/2000/2002

bb)

112Änderungen durch das StSenkGcc) 114Änderungen durch das UntStFGdd) 119Änderung durch das JStG 2010ee) 124

Teleologische Grundlagen der Norm2. 125Der Zweck und die steuerlichen Konsequenzen des§ 6 Abs. 5 S. 1 und S. 2 EStG

a)126

Der Zweck und die steuerlichen Konsequenzen des§ 6 Abs. 5 S. 3-6 EStG

b)127

Steuersystematische Einordnung der Norm undzugleich Entscheidung für das zugrunde zu legendeBetriebsbegriffsverständnis

3.

128Begründung des engen Betriebsbegriffesa) 131

Begründung des klassischen engenBetriebsbegriffes

aa)131

Reichweite der betrieblichenGewinnermittlung i.S.v. § 4 Abs. 1 EStG

(1)132

Enger Betriebsbegriff als zwingendeVoraussetzung für die von § 6 Abs. 5 EStGangeordnete Rechtsfolge

(2)

133Verhältnis von Entnahme undGewinnrealisation zueinander

(3)135

Inhaltsverzeichnis

11


Verhältnis der Einkommensteuer zurGewerbesteuer

(4)136

Modifizierungen des engen Betriebsbegriffesbb) 137Aus Basisprinzipien der steuerlichenGewinnermittlung hergeleiteter engerBetriebsbegriff nach Beyschlag

(1)

137Notwendigkeit einer Differenzierunghinsichtlich der Beteiligung vonGesellschaften und Einzelunternehmennach Nöcker

(2)

138Zweckgerichtete, finale Auslegung desengen Betriebsbegriffes nach Meurer

(3)138

Modifikation des engen Betriebsbegriffes imWege der teleologischen Reduktion

(4)139

Begründung des weiten Betriebsbegriffesb) 142Keine Entnahme bei fortbestehenderbetrieblicher Zuordnung von Wirtschaftsgüternnach ihrer Überführung

aa)

143Praktikabilität bei der Rechtsgestaltung vonUnternehmen

bb)146

Einheitlichkeit der Gewinnermittlung beisämtlichen Gewinneinkunftsarten

cc)146

Begründung des weiten Betriebsbegriffes in derälteren Literatur

dd)146

Wirtschaftliche und nicht technischeVerwendung der Begriffe „Einlagen“ und„Entnahmen“ in § 6 EStG 1960

(1)

147Wortlaut und ratio legis des § 4 Abs. 1 EStG1953

(2)149

Ausrichtung des Entnahmebegriffes an denjeweiligen Sachverhaltskonstellationen

(3)150

Begründung des mittleren Betriebsbegriffesc) 151Ablehnung einer Entnahme nur bei einerÜberführung in einen Betrieb gleicherEinkunftsart

aa)

152Wechsel der Einkunftsart und/ oderGewinnermittlungsart als Grenze

bb)155

Gesetzessystematische und teleologischeErwägungen

cc)157

Inhaltsverzeichnis

12


Steuerpflichtiger als bilanz(steuer)rechtlicherFixpunkt

dd)158

Vereinheitlichung und Vereinfachungee) 159Eigene Stellungnahmed) 159

Zentrale und mehreren Übertragungsvariantengemeinsame Tatbestandsmerkmale

4.175

Der Begriff des (Einzel-)Wirtschaftsgutesa) 175Überführung von Wirtschaftsgüternb) 178Übertragung von Wirtschaftsgüternc) 179Unentgeltlichkeitd) 180

Definition der Unentgeltlichkeitaa) 180Definition der Entgeltlichkeit und derenAbgrenzung zur Unentgeltlichkeit im Falle derÜbernahme einer Verbindlichkeit

bb)

182Problematik der teilentgeltlichen Übertragungenim Lichte der Trennungs- und Einheitstheorie

cc)184

(Strenge) Trennungstheorie(1) 188Ursprünge der strengenTrennungstheorie

α)189

Begründung der Vorzugswürdigkeit derstrengen Trennungstheorie

β)193

Modifizierte Trennungstheorie(2) 198Die modifizierte Trennungstheorie inder Rechtsprechung des IV. Senates desBFH

α)

200Begründung der Vorzugswürdigkeit dermodifizierten Trennungstheorie

β)207

Einheitstheorie(3) 214Anwendung der Einheitstheorie in derRechtsprechung

α)216

Gründe für die Ausdehnung derEinheitstheorie auf den Transfer vonEinzelwirtschaftsgütern

β)

217Eigene Stellungnahme(4) 220

Exkurs: Übertragungen gegen Mischentgeltdd) 245Gewährung oder Minderung vonGesellschaftsrechten

e)248

Definition des Begriffes „Gesellschaftsrechte“aa) 249

Inhaltsverzeichnis

13


Steuerliche Qualifikation der Übertragung einesWirtschaftsgutes gegen Gewährung oderMinderung von Gesellschaftsrechten

bb)

252Kritische Würdigung diesesTatbestandsmerkmales

cc)253

Die Transfermöglichkeiten im Einzelnen: § 6 Abs. 5 S. 1,§ 6 Abs. 5 S. 2 und § 6 Abs. 5 S. 3 EStG

5.256

§ 6 Abs. 5 S. 1 EStGa) 256Tatbestandsseiteaa) 256

Transfer zwischen verschiedenenBetriebsvermögen desselbenSteuerpflichtigen

(1)

257Sicherstellung der Besteuerung der stillenReserven

(2)259

Rechtsfolgenseitebb) 260§ 6 Abs. 5 S. 2 EStGb) 261§ 6 Abs. 5 S. 3 EStGc) 264

Tatbestandsseiteaa) 265Generalia(1) 265Besonderheiten des § 6 Abs. 5 S. 3 Nr. 1 EStG(2) 269Besonderheiten des § 6 Abs. 5 S. 3 Nr. 2 EStG(3) 269Besonderheiten des § 6 Abs. 5 S. 3 Nr. 3 EStG(4) 270

Rechtsfolgenseitebb) 272Übertragungen von Einzelwirtschaftsgütern zwischenbeteiligungsidentischenSchwesterpersonengesellschaften imAnwendungsbereich von § 6 Abs. 5 EStG

6.

274Uneinheitliche Haltung der Rechtsprechungbezüglich der Buchwertneutralität entsprechenderÜbertragungsvorgänge

a)

276Ablehnung der Buchwertneutralität durch den I.Senat des BFH

aa)276

Bejahung der Buchwertneutralität durch den IV.Senat des BFH

bb)280

Exkurs: Einschwenken des IV. Senates des BFHauf die Linie des I. Senates des BFH im Urteilvom 21.06.2012 – IV R 1/08?

cc)

283Status quo: Anhaltende Rechtsunsicherheitinfolge des Vorlagebeschlusses des I. Senates andas BVerfG

dd)

288

Inhaltsverzeichnis

14


Exkurs: Keine Notwendigkeit desVorlagebeschlusses des I. Senates unterZugrundelegung der Sichtweise derFinanzverwaltung?

ee)

295Ablehnung der Buchwertfortführung durch dieFinanzverwaltung

b)298

Überwiegende Befürwortung derBuchwertneutralität in der Literatur

c)302

Argumente für die Buchwertneutralität vonÜbertragungsvorgängen zwischenSchwesterpersonengesellschaften

aa)

303Offener Wortlaut des § 6 Abs. 5 EStG(1) 304Nicht eindeutige Gesetzeshistorie(2) 305Buchwertneutralität als Gebot dertransparenten Betrachtung derPersonengesellschaft und als zwingendeKonsequenz des Folgerichtigkeitsgebotes

(3)

306Steuerdogmatische Erwägungenbezugnehmend auf die Rechtsnatur derPersonengesellschaft

(4)

309Vorrang der verfassungskonformenAuslegung

(5)310

Alternative Lösung außerhalb von § 6 Abs. 5EStG unter Bezugnahme auf ein finalesEntnahmeverständnis

(6)

316Alternative Lösung unter Bezugnahme aufdie Grundsätze ordnungsgemäßerBuchführung und das System dersteuerlichen Gewinnermittlung

(7)

318Argumente gegen die Buchwertneutralität vonÜbertragungsvorgängen zwischenSchwesterpersonengesellschaften

bb)

321Enumerativer Charakter des § 6 Abs. 5 EStG(1) 321Eindeutige Ablehnung derBuchwertneutralität durch den Gesetzgeber

(2)322

Regelungssystematischer Grundgedanke derAufdeckung stiller Reserven

(3)322

Fehlende Aussagekraft der unvollständigenAusschöpfung des gesetzlichen Normtelos

(4)323

Inhaltsverzeichnis

15


Grundsätzliche Qualifikationentsprechender Übertragungen alsEntnahme und sich anschließende Einlage

(5)

323Unmöglichkeit der analogen Anwendungdes § 6 Abs. 5 S. 1 EStG

(6)325

Missbrauchsanfälligkeit buchwertneutralerÜbertragungsvorgänge zwischenSchwesterpersonengesellschaften

(7)

325Eigene Stellungnahmed) 326

Der Umfang der ertragsteuerrechtlichenRechtssubjektivität von Personengesellschaftenals Ausgangspunkt

aa)

327Die Möglichkeit der buchwertneutralenÜbertragung von Einzelwirtschaftsgüternzwischen Schwesterpersonengesellschaften delege lata

bb)

331Wortlaut(1) 332Gesetzeshistorie(2) 334Systematik(3) 336Telos(4) 338Zwischenergebnis(5) 341

Analogiefähigkeit des § 6 Abs. 5 EStG?cc) 343Einordnung der Analogie imGesamtkonzept der richterlichenRechtsfortbildung

(1)

343Vorliegen der Voraussetzungen für eineAnalogie im konkreten Fall

(2)344

Vorliegen einer Gesetzeslückeα) 345Die Gesetzeslücke als planwidrigeRegelungslücke

β)348

Zwischenergebnisγ) 351Weitere denkbare Möglichkeiten derrichterlichen Rechtsfortbildung nebeneinem Analogieschluss

(3)

352Gleichheitswidrigkeit der aktuellen Rechtslage?dd) 354

Feststellung der Ungleichbehandlung(1) 354Bildung von Vergleichsgruppenα) 355Ungleichbehandlung derVergleichsgruppen

β)357

Zwischenergebnisγ) 360

Inhaltsverzeichnis

16


Rechtfertigung(2) 360Prüfungsmaßstab unterBerücksichtigung steuerrechtlicherBesonderheiten

α)

362Folgerichtigkeit im Lichte desLeistungsfähigkeitsprinzips

β)370

Vorliegen eines besonderenRechtfertigungsgrundes für dieAbweichung von der folgerichtigenUmsetzung des Leitprinzips„Leistungsfähigkeit“

γ)

376Zwischenergebnisδ) 383

Zwischenfazite) 386Sperrfrist und Körperschaftsklausel (§ 6 Abs. 5 S. 4-6EStG) als Missbrauchsbekämpfungsvorschriften

7.387

§ 6 Abs. 5 S. 4 EStGa) 387Zweck der Regelungaa) 388Tatbestand und Rechtsfolgenbb) 388Bewertung der Regelung im Hinblick auf denRegelungszweck

cc)394

§ 6 Abs. 5 S. 5 EStGb) 396Zweck der Regelungaa) 396Tatbestand und Rechtsfolgenbb) 397Bewertung der Regelung im Hinblick auf denRegelungszweck

cc)399

§ 6 Abs. 5 S. 6 EStGc) 401Zweck der Regelungaa) 401Tatbestand und Rechtsfolgenbb) 402Bewertung der Regelung im Hinblick auf denRegelungszweck

cc)405

Zwischenergebnisd) 405Zusammenfassung8. 406

§ 6 Abs. 3 EStGIII. 417Historische Entwicklung der Norm1. 418

Die Grundlagen im EStG 1925a) 419Die Übernahme der Norm durch das EStG 1934b) 421Die Änderungen in den Nachkriegsjahren (EStDV1949 und EStDV 1955)

c)423

Der erneute Weg in das EStG über das StEntlG1999/2000/2002

d)424

Inhaltsverzeichnis

17


Die Änderungen des § 6 Abs. 3 EStG durch dasUntStFG

e)426

Klarstellende Ergänzung des § 6 Abs. 3 EStG durchdas sog. „Anti-BEPS-Umsetzungsgesetz I“

f)429

Teleologische Grundlagen der Norm2. 430Normzwecka) 431Der Zweck der Norm im Spiegel dogmatischerKonflikte

b)433

Die Sachgesamtheit als zentrales Tatbestandsmerkmaldes § 6 Abs. 3 S. 1 EStG

3.438

Übertragung der gesamten betrieblichen Einheita) 441Übertragung eines Teilbetriebesb) 443Übertragung eines Mitunternehmeranteilesc) 445

Auswirkungen des Urteiles des BFH vom02.08.2012 – IV R 41/11 auf dasTatbestandsmerkmal des„Mitunternehmeranteiles“ sowie analog des„(Teil-)Betriebes“

aa)

448Sachverhalt des Urteiles des BFH vom02.08.2012 – IV R 41/11

(1)450

Die Handhabung dieserSachverhaltskonstellation durch den IV.Senat

(2)

451Folgerungen aus dem Urteil des BFH vom02.08.2012 – IV R 41/11 für dasTatbestandsmerkmal des„Mitunternehmeranteiles“ und analog des„(Teil-)Betriebes“

(3)

456Rezeption der Ausdehnung desTatbestandsmerkmales des„Mitunternehmeranteiles“ durch das Urteil desBFH vom 02.08.2012 – IV R 41/11 in derLiteratur

bb)

459Überwiegende Befürwortung der Auffassungdes IV. Senates

(1)460

Kritik an der Auffassung des IV. Senates(2) 464Eigene Stellungnahmecc) 468

Inhaltsverzeichnis

18


Der Übertragungsakt auf einen anderenSteuerpflichtigen

4.471

Grundsätzliche Anforderungen an denÜbertragungsakt

a)472

Konkretisierung des Erfordernisses der Übertragungder „wesentlichen“ Betriebsgrundlagen

b)474

Bestimmung der „Unentgeltlichkeit“ desÜbertragungsaktes

5.477

Definition der „Unentgeltlichkeit“ und Abgrenzungzur „Entgeltlichkeit“

a)477

Fallgruppen der „Unentgeltlichkeit“b) 478Schenkungaa) 478Teilentgeltliche Übertragungen als Sonderfallder Schenkung

bb)479

Erbfallcc) 481Versterben eines Einzelunternehmers(1) 482Versterben eines Mitunternehmers(2) 484

Übertragungsmöglichkeiten unter Einbeziehungvon Gesellschaften

dd)489

Übertragung einer Sachgesamtheit auf einePersonen- oder Kapitalgesellschaft

(1)489

Übertragung einer Sachgesamtheit durcheine Personen- oder Kapitalgesellschaft

(2)493

Die einzelnen Tatbestandsalternativen des § 6 Abs. 3 S. 1EStG

6.494

Der Grundtatbestand des § 6 Abs. 3 S. 1 HS 1 EStGa) 494Tatbestandsseiteaa) 495Rechtsfolgenseitebb) 495

Rechtsfolge der Gewinnneutralität desÜbertragungsvorganges

(1)496

Sonderproblem der Zurückbehaltung vonWirtschaftsgütern durch den bisherigenBetriebsinhaber

(2)

497Behandlung eines vom Rechtsnachfolger imZuge der Übertragung geleisteten Entgelts

(3)501

Die Aufnahme von Mitunternehmern inEinzelunternehmen, § 6 Abs. 3 S. 1 HS 2 Alt. 1 EStG

b)502

Tatbestandsseiteaa) 502Generalia(1) 503Aufgenommener(2) 504

Inhaltsverzeichnis

19


Aufnehmender(3) 505Rechtsfolgenseitebb) 506

Die Übertragung eines Teiles einesMitunternehmeranteiles, § 6 Abs. 3 S. 1 HS 2 Alt. 2EStG

c)

507Tatbestandsseiteaa) 507

Generalia(1) 507Sonderproblem der überquotalenÜbertragung von Sonderbetriebsvermögen

(2)510

Handhabung nach bisheriger h.M.α) 511Abweichende Handhabung durch denIV. Senat des BFH

β)512

Rezeption des Ansatzes des IV. Senatesdes BFH im Schrifttum

γ)513

Eigene Stellungnahmeδ) 518Sonderproblem der unterquotalenÜbertragung von Sonderbetriebsvermögen

(3)520

Maßstab zur Bestimmung der Quote desmitübertragenen Sonderbetriebsvermögens

(4)521

Rechtsfolgenseitebb) 523Die Zurückbehaltung von Wirtschaftsgütern, § 6 Abs. 3S. 2 EStG

7.524

Tatbestandsseitea) 525Von § 6 Abs. 3 S. 2 EStG erfasste Wirtschaftsgüteraa) 525Zurückbehaltung des Wirtschaftsgutes imBetriebsvermögen derselbenMitunternehmerschaft durch den bisherigenBetriebsinhaber

bb)

527Konstellationen des § 6 Abs. 3 S. 1 HS 1EStG

(1)527

Konstellationen des § 6 Abs. 3 S. 1 HS 2EStG

(2)528

Keine Existenz einer Behaltefrist für diezurückbehaltenen Wirtschaftsgüter

(3)529

Kein Vorliegen einer schädlichen Verfügungdurch den Übernehmer

cc)531

Generalia(1) 531

Inhaltsverzeichnis

20


Schädliche Verfügungen i.S.v. § 6 Abs. 3 S. 2EStG

(2)533

Veräußerung des übernommenenMitunternehmeranteiles

α)533

Aufgabe des übernommenenMitunternehmeranteiles

β)535

Weitere schädliche Verfügungen i.S.v. § 6Abs. 3 S. 2 EStG

γ)536

Nicht schädliche Verfügungen i.S.v. § 6Abs. 3 S. 2 EStG

δ)537

Rechtsfolgenseiteb) 538Rechtsfolge bei Einhaltung derTatbestandsvoraussetzungen

aa)539

Rechtsfolge bei späterem Wegfall der zuvorerfüllten Tatbestandsvoraussetzungen

bb)539

Verletzung der Behaltefrist durch denÜbernehmenden

(1)539

Wegfall der Tatbestandsvoraussetzung derZugehörigkeit der zurückbehaltenenWirtschaftsgüter zum Betriebsvermögenderselben Personengesellschaft

(2)

541Die Bindung des Rechtsnachfolgers an den Wertansatz,§ 6 Abs. 3 S. 3 EStG

8.541

Tatbestandsseitea) 541Rechtsfolgenseiteb) 542

Rechtsfolge eines unentgeltlichenErwerbsvorganges

aa)543

Rechtsfolge bei Leistung eines Entgelts an denbisherigen Betriebsinhaber

bb)544

Rechtsfolge im Falle der Verletzung derBehaltefrist des § 6 Abs. 3 S. 2 EStG

cc)545

Das Verhältnis von § 6 Abs. 3 EStG zu § 6 Abs. 5 EStG9. 545Urteil des BFH vom 02.08.2012 – IV R 41/11a) 547Das Echo in der Literaturb) 550

Befürwortung des Nebeneinanders von § 6Abs. 3 EStG und § 6 Abs. 5 EStG

aa)550

Ablehnung des Nebeneinanders von § 6 Abs. 3EStG und § 6 Abs. 5 EStG

bb)551

Inhaltsverzeichnis

21


Exkurs: Überlegungen zur Ausdehnung derGrundsätze des Urteiles des BFH vom02.08.2012 – IV R 41/11

cc)

552Eigene Stellungnahmec) 555

Aufgabe der Gesamtplanrechtsprechung durch denBFH?

10.556

Definition des „Gesamtplanes“a) 557Ursprung und Herleitung der Rechtsfigur des„Gesamtplanes“

b)560

Das Verständnis der Rechtsfigur des „Gesamtplans“im Anwendungsbereich des § 6 Abs. 3 EStG derFinanzverwaltung

c)

567Die Rechtsfigur des „Gesamtplanes“ im Spiegel derneueren Rechtsprechung

d)570

Festhalten an der Gesamtplanrechtsprechungbezüglich § 7 Abs. 1 EStDV a.F.

aa)570

Urteil des BFH vom 06.05.2010 – IV R 52/08(1) 571Rezeption des Urteiles im Schrifttum(2) 573Aus dem Urteil zu ziehende Folgerungenhinsichtlich der Rechtsfigur des„Gesamtplans“

(3)

575(Erste) Zweifel an der universellenAnwendbarkeit der Gesamtplanrechtsprechung

bb)576

Urteile des BFH vom 25.11.2009 – I R 72/08,vom 09.11.2011– X R 60/09 und vom19.12.2012 – IV R 29/09

(1)

576Urteil des BFH vom 25.11.2009 – I R72/08

α)577

Urteil des BFH vom 09.11.2011 – X R60/09

β)578

Urteil des BFH vom 19.12.2012 – IV R29/09

γ)579

Aus den Urteilen zu ziehende Folgerungenhinsichtlich der Rechtsfigur des„Gesamtplanes“

(2)

582Der „Paukenschlag“ im Jahr 2012: VollständigeAbkehr von der Gesamtplanrechtsprechung oderbloße Einschränkung dieser Rechtsfigur?

cc)

583Urteil des BFH vom 02.08.2012 – IV R 41/11(1) 583

Inhaltsverzeichnis

22


Rezeption des Urteiles im Schrifttum(2) 585Logische und konsequente Fortsetzungder bisherigen (neuen) Rechtsprechungzu §§ 20, 24 UmwStG - Grundsatz derStichtagsbezogenheit der Betrachtung

α)

586Bezugnahme auf einen verändertenBetriebsbegriff und den Telos des § 6Abs. 3 EStG

β)

591Exkurs: Überlegungen zur weiterenFortführung der neuenRechtsprechungslinie

γ)

599Konterkarien des Kontinuitätsgedankensals Gegenargument?

δ)602

Formales Gegenargument des Fehlenseiner gefestigten Rechtsprechung

ε)603

Widerspruch der neuenRechtsprechungslinie zumGesetzeszweck des § 6 Abs. 3 EStG undder historischen Entwicklung des„Gesamtplanes“ sowie methodischeGegenargumente

ζ)

604Stellungnahme und Zwischenergebnisη) 607

Aus dem Urteil zu ziehende Folgerungenhinsichtlich der Rechtsfigur des„Gesamtplanes“

(3)

610Bestätigung und weitere Konturierung derneuen Rechtsprechungslinie bzgl. derGesamtplandoktrin

dd)

610Urteil des BFH vom 09.12.2014 – IV R 29/14(1) 611Rezeption des Urteiles im Schrifttum(2) 615

Kongruenz derRechtsprechungsentwicklung mitWortlaut, Historie und Telos des § 6Abs. 3 EStG

α)

615Logische Fortsetzung dereingeschlagenen Rechtsprechungslinie

β)617

Abweichendes Verständnis der an eineSachgesamtheit i.S.v. § 6 Abs. 3 EStG zustellenden Anforderungen

γ)

619

Inhaltsverzeichnis

23


Mangelnde Auseinandersetzung mit derVerletzung des Subjektsteuerprinzips

δ)619

Exkurs: Aus dem Urteil zu ziehendeKonsequenzen

ε)620

Stellungnahme und Zwischenergebnisζ) 622Aus dem Urteil zu ziehende Folgerungenhinsichtlich der Rechtsfigur des„Gesamtplans“

(3)

623Weitere aktuelle Urteile mit Relevanz für dieRechtsfigur des „Gesamtplans“

ee)623

Urteil des BFH vom 05.02.2014 – X R 22/12(1) 625Urteil des BFH vom 09.12.2014 – IV R 36/13(2) 626Urteil des BFH vom 17.12.2014 – IV R 57/11(3) 627

Folgerungen aus der weiteren Handhabung derRechtsfigur des „Gesamtplanes“ in der aktuellenhöchstrichterlichen Rechtsprechung

ff)

630Die Reaktion der Finanzverwaltung auf die neuereRechtsprechung

e)634

Eigene Stellungnahme und Bewertung der aktuellenEntwicklungen in der Rechtsprechung

f)637

Zusammenfassung11. 638Das Spannungs- und Abgrenzungsverhältnis von § 6 Abs. 3EStG und § 6 Abs. 5 EStG zu § 16 EStG

IV.644

§ 6 Abs. 3 EStG1. 645Allgemeines zum Verhältnis zwischen § 6 Abs. 3EStG und § 16 Abs. 1 und 3 EStG

a)645

Mögliche Anwendungskonflikteb) 646§ 6 Abs. 5 EStG2. 647

Allgemeines zur Abgrenzung zwischen § 6 Abs. 5 S. 1und 2 EStG sowie § 16 Abs. 3 EStG

a)647

Das Verhältnis zwischen § 6 Abs. 5 S. 1 und 2 EStGsowie den Vorschriften der Realteilung gem. § 16Abs. 3 S. 2-4 EStG

b)

648Das Sonderproblem des Ausscheidens einesMitunternehmers gegen Gewährung einerSachwertabfindung

c)

652Sachwertabfindung in Form eines Teilbetriebesoder eines Mitunternehmeranteiles

aa)653

Sachwertabfindung in Form vonEinzelwirtschaftsgütern

bb)657

Inhaltsverzeichnis

24


Das Spannungs- und Abgrenzungsverhältnis von § 6 Abs. 3EStG und § 6 Abs. 5 EStG zu §§ 20, 24 UmwStG

V.661

§ 6 Abs. 3 EStG1. 662§ 6 Abs. 5 EStG2. 662

Das Verhältnis zu § 20 UmwStGa) 663Das Verhältnis zu § 24 UmwStGb) 663

Exkurs: Die Übertragung von Wirtschaftsgütern aus demPrivatvermögen in das betriebliche Gesamthandsvermögen einerPersonengesellschaft

D.

665

GeneraliaI. 665Definition der „(Sach-)Einlage“ undAusgestaltungsmöglichkeiten

1.666

Offene Einlagea) 667Verdeckte Einlageb) 669Mischformenc) 670

Zivil- und steuerrechtliche Qualifikation der Einlage2. 670Abgrenzung der unentgeltlichen Einlage von derentgeltlichen Einbringung

3.672

Die bisherige Rechtsprechung zur Abgrenzung zwischender Entgeltlichkeit und Unentgeltlichkeit desÜbertragungsvorganges

4.

673Das sog. Einbringungsurteil des BFH und seineAusdehnung auf aus dem Privatvermögen einesGesellschafters stammende Wirtschaftsgüter

a)

674Urteil des BFH vom 24.01.2008 – IV R 37/06b) 676Urteil des BFH vom 17.07.2008 – I R 77/06c) 677Urteile des BFH vom 29.07.2015 – IV R 15/14 undvom 04.02.2016 – IV R 46/12

d)679

Zwischenergebnise) 680Aufgreifen der Grundwertungen der Rechtsprechungdurch die Finanzverwaltung

5.681

Definition und Abgrenzung der Kapitalkonten einerPersonengesellschaft

II.684

Grundsätzliches zu Gesellschafterkonten1. 684Gesetzliche Vorgaben betreffend die Kapitalkonten einerPersonengesellschaft

2.686

Gesellschaftsvertragliche Vereinbarungen betreffend dieKapitalkonten einer Personengesellschaft

3.687

Kapitalkonto Ia) 687

Inhaltsverzeichnis

25


Kapitalkonto IIb) 688Privatkonto bzw. Verrechnungskonto oderDarlehenskonto

c)689

Verlustvortragskontod) 690Gesamthänderisch gebundenes Rücklagenkontoe) 691

Steuerliche Würdigung auf Grundlage der bilanziellenVerbuchung des Übertragungsvorganges

III.693

Verbuchung der Gegenleistung auf dem Kapitalkonto I1. 693Handhabung durch die Rechtsprechunga) 693Handhabung durch die Finanzverwaltungb) 693

Verbuchung der Gegenleistung auf dem Kapitalkonto II2. 694Bisherige Handhabung durch die Finanzverwaltunga) 694Nunmehr abweichende Handhabung durch den IV.Senat des BFH

b)695

Reaktion der Finanzverwaltung auf die neuereRechtsprechung

c)698

Zwischenergebnis und Stellungnahmed) 699Verbuchung der Gegenleistung in der gesamthänderischgebundenen Rücklage

3.701

Handhabung durch die Rechtsprechunga) 701Handhabung durch die Finanzverwaltungb) 701

Verbuchung auf zwei verschiedenen Konten4. 703Verbuchung auf den Kapitalkonten I und IIa) 703

Handhabung durch die Rechtsprechungaa) 703Handhabung durch die Finanzverwaltungbb) 705

Verbuchung auf dem Kapitalkonto I und in dergesamthänderisch gebundenen Rücklage

b)705


Verbuchung auf dem Kapitalkonto II und in dergesamthänderisch gebundenen Rücklage

c)708


Erstmalige Regelung durch das BMF-Schreiben vom 11.07.2011

(1)708

Auswirkungen der BFH-Urteile vom29.07.2015 und vom 04.02.2016

(2)709

Eigene StellungnahmeIV. 710Eigener Ansatz zur Handhabung dieser VorgängeV. 711ZusammenfassungVI. 718

Inhaltsverzeichnis

26


Kritische Gesamtwürdigung der aktuellen RechtslageE. 723

ReformbedarfF. 726

Zusammenfassung und FazitG. 743

Literaturverzeichnis 755

Inhaltsverzeichnis

27



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Die Übertragung von Wirtschaftsgütern bei Personengesellschaften · 2019. 6. 11. · Dank gilt zunächst meinem Doktorvater Herrn Prof. Dr. Joachim Englisch, der meine Arbeit umfassend