Internationales und Europäisches Finanz- und Steuerrecht

30. April 2015

Dr. Stephan SchauhoffRechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht

vonProf. Dr. Stephan Schauhoff

Rechtsanwalt/Fachanwalt für Steuerrecht

Teil II: Überblick

2

§ 3 Internationales Steuerrecht (Schaumburg, Kapitel 3 – 5, Tipke/Lang, § 7.2; Birk § 7)

Teil II: Überblick

3

I. Rechtsquellen

Steuertatbestände ergeben sich letztlich aus nationalem Recht, internationales Recht bindet Bundesrepublik Deutschland, führt aber nicht zur Besteuerung des Einzelnen

Teil II: Überblick

4

1. Gesetzesmäßigkeit der Besteuerung

Art. 20 Abs. 3 GG: vollziehende Gewalt ist an Recht und Gesetz gebunden

§ 3 Abs. 1 AO: Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung, Gesetz ist jede Rechtsnorm, förmliche Gesetze

Völkerrechtliche Verträge, wenn unmittelbar anwendbares innerstaatliches Recht geworden sind (§ 2 AO)

Teil II: Überblick

5

2. Völkerrecht

Völkerrechtliche Verträge

Gewohnheitsrecht

Allgemeine Rechtsgrundsätze, Menschenrechte

Teil II: Überblick

6

a) Völkerrechtliche Verträge, insbesondere DBA

Doppelbesteuerungsabkommen mit 98 Staaten

Zustimmungsgesetz (Art. 59 Abs. 2 GG, Art. 78 GG)

Austausch Ratifikationsurkunden

Entwicklungshilfeverträge

Multilaterale Völkerrechtsverträge wie Wiener Übereinkommen v. 18.4.1961 über diplomatische Beziehungen

EU-Schiedsverfahrenskonvention

Teil II: Überblick

7

b) Gewohnheitsrecht und allgemeine Rechtsgrundsätze

Weitgehend bedeutungslos im Steuerrecht

Teil II: Überblick

8

c) Auslegung

Regelungssouveränität der AbkommenHomogene AuslegungArt. 3 Abs. 2 OECD-MA: folgende Auslegungsreihenfolge:

Begriffsdefinition des Abkommens

Sinnzusammenhang des Abkommens

Verweis auf innerstaatliche Begriffswelt

Regelmäßig dynamische Verweisung auf innerstaatliches Recht

Wiener Übereinkommen über das Recht der völkerrechtlichen Verträge (WÜRV); beide Sprachfassungen

Rechtsfortbildung und Analogie möglich

Kommentar zum OECD-MA ist kein Völkergewohnheitsrecht Qualifikationskonflikt und Verständigungsverfahren

Teil II: Überblick

9

3. Normenhierarchie

Völkerrechtliche Verträge stehen über Zustimmungsgesetz auf gleichem Rang wie „einfache“ Steuergesetze (§ 2 AO)

Teil II: Überblick

10

a) § 2 AO

Lex generalis posterior non derogat legi speciali priori;

Aber: spätere spezielle gesetzliche Regelung mit gesetzgeberischem Willen zur Abkommensverdrängung gehen vor (treaty override)

Nicht grundgesetzwidrig, sondern völkerrechtswidrige Vertragsverletzung, die zur Kündigung des DBA berechtigt

Teil II: Überblick

11

b) Treaty overriding

Bsp.: §§ 50d Abs. 1, 3, 8, 9, 10, 11 EStG, 20 Abs. 2 AStG

BFH v. 10.1.2012 I R 66/09:

Vorlage zum BVerfG, ob § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG insofern verfassungswidrig ist, als es gegen bindendes Völkervertragsrecht als materielle Gestaltungsschranke verstößt und damit Verstoß gegen Art. 25 GG vorliegt

In D wohnender türkischer Staatsangehöriger erzielte Einkünfte aus Tätigkeit in Türkei, kein Nachweis, ob dort besteuert

Keine Rechtfertigung aus Sicht BFH, da § 50d Abs. 8 EStG nur Überhaupt-besteuerung verlangt, D müsste Türkei für Ehrlichkeit informieren

BFH v. 11.12.2013 I R 4/13Vorlage zum BVerfG, ob § 50 d Abs. 10 EStG idF des JStG 2009 verfassungs-widrig ist: Italienischer Gesfter dt. Persgesft. erhält von Gesellschaft Zinsen, in D oder I stpfl.?

Teil II: Überblick

12

Verfassungsrechtliche Grenzen des Treaty overriding

Verfassungsorgane haben völkerrechtliche Verträge zu achten, Bruch durch Gesetzgeber bedarf besonderer Qualität

Wenn Gesetzgeber milderes Mittel hat, wie Information des ausländischen Fiskus über Steuerrechtsverstoß, geht die Durchbrechung der DBA-Regel, welcher Staat Einkünfte besteuern darf, vor

Gleichgültig, wie hoch Türkei Vorgang besteuert, D darf sein Steuerniveau nach Abkommen nicht durchsetzen

Teil II: Überblick

13

II. Gleichbehandlungsgebote und Diskriminierungsverbote im Internationalen Steuerrecht

Keine allgemeine völkerrechtliche Regelung, die in allen Staaten den Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung verbürgt;

unterschiedliche Besteuerung in verschiedenen Staaten zweifelsohne zulässig;

Diskriminierungsverbot: Benachteiligung Steuerausländer zu Inländer, Bevor-zugung möglich mit Rechtfertigung;

Gleichbehandlungsgebot: Nur im Einzelfall gegeben

Teil II: Überblick

14

1. GATT – Diskriminierungsverbote

Grundsatz Inländergleichbehandlung für eingeführte Waren, insbesondere indirekte Steuern

Teil II: Überblick

15

2. DBA – Diskriminierungsverbote (Art. 24 OECD-MA)

Verbot Diskriminierung:

Staatsangehörige

Betriebsstättendiskriminierung:Verstoß, wenn Gesamtsteuerbelastung ausl. Unternehmens hinsichtlich inl. Betriebsstätte höher ist als für ansässiges Unternehmen (Steuerabzug abgeltend problematisch)

Unternehmensschuldnerdiskriminierung, bspw. Zinsschranke, wenn nur für Ausländer relevant

Verbot der Diskriminierung von Kapital- oder Personen-Gesellschaften mit ausländischer Beteiligung

Teil II: Überblick

16

III. Grundsätze der Besteuerung bei internationalen Sachverhalten

Welteinkommensprinzip

Quellenprinzip

D: Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt

USA: + Staatsangehörigkeit

GB: residence or domicile

F: auch bei Arbeitsausübung ohne Wohnsitz

CH: ohne Erwerbstätigkeit wenigstens 90 Tage Aufenthalt

Teil II: Überblick

17

1. Nationales Recht

§ 1 EStG iVm §§ 8, 9 AO

§ 1 KStG iVm §§ 10, 11 AO

§§ 49 ff. EStG

§ 32 Abs. 1 KStG iVm § 8 Abs. 1 KStG iVm §§ 49 ff. EStG

Teil II: Überblick

18

a) Unbeschränkte Steuerpflicht

Wohnsitz: mehrere

Umstände für Beibehalten und Benutzen: Ferienaufenthalte reichen nicht, wenn Kinder nur im Ausland leben, damit deren fortbestehender

Wohnsitz im Inland anzunehmen wäre (BFH v. 17.5.2013 – III B 121/12) (Entscheidung zum Kindergeld)

Gewöhnlicher Aufenthalt

Erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht

Fingierte unbeschränkte Steuerpflicht: § 1a EStG: Beide Ehegatten haben Wohnsitz im EU-Ausland, kein Splitting: FG Ba-Wü v. 17.4.2013, 14 K 2879/12

Rechtssitz

Ort der Geschäftsleitung

Teil II: Überblick

19

b) Beschränkte Steuerpflicht

§§ 49 ff. EStG

Isolierende Betrachtungsweise: Ltd. aus GB vermietet Immobilie in D und verkauft diese, gewerbliche Einkünfte oder VuV und Veräußerungserlös ggfs. steuerfrei?

Quellenprinzip

Veranlagungsverfahren (§ 50 Abs. 2 EStG) oder

Quellensteuerabzug (KapErtSt, § 50a EStG, Lohnsteuer)

Teil II: Überblick

20

c) Anrechnung ausländischer Steuern

§ 34c EStG

§ 26 KStG

Unilateral Anrechnung, Abzug, Pauschalierung etc.

DBA-Anrechnung oder Freistellung

Teil II: Überblick

21

d) Verlustausgleichsbeschränkung und Progressionsvorbehalt

Eigentlich gemindertes Welteinkommen berücksichtigen, aber § 2a EStG (nicht für EU-Verluste):

Per Country limitation

§ 32b Abs. 1 Satz 2 EStG zur Vermeidung negativer Progressionsvorbehalt, § 2a Abs. 2a EStG (EU-Ausnahme) gilt entsprechend

Teil II: Überblick

22

2. DBA

Freistellungsmethode

Anrechnungsmethode

Teil II: Überblick

23

a) Ziel: Vermeidung Doppelbesteuerung

Weiße Einkünfte auf Grund Qualifikationskonflikt

Dt. Personengesellschaft, US-Gesellschafter gibt Darlehen: SBV, Besteuerungsrecht Zinsen bei Betriebsstätte in D? Oder nach DBA in USA? Jetzt § 50d Abs. 10 EStG, dazu BFH v. 11.12.2013 I R 4/13

Teil II: Überblick

24

b) Zuordnung von Besteuerungsquellen

nach DBA, insoweit erkennt nationales Recht Vorrang ausländischer Besteuerung an

LuF Belegenheit

Immobilie Belegenheit

Unternehmen Betriebsstätte

Künstler/Sportler Auftrittsort

Dividende, Lizenz, Zins Wohnsitzstaat mit Quellensteuer

Selbständige Arbeit feste Einrichtung

Nichtselbständige Arbeit 183 Tage

Drittstaaten Wohnsitz

Teil II: Überblick

25

c) Wirkungsweise

DBA – Wohnsitz: Doppelansässigkeit

Besteuerung: Prüfung nationales Recht (beschränkt/unbeschränkt)

Einschränkung durch DBA (Freistellung oder Anrechnung)

Treaty override

Steuerverfahren: Veranlagung, Quellensteuerabzug

Teil II: Überblick

26

3. Bekämpfung Steuervermeidung

a) Außensteuerrecht:§ 2 AStG: Wohnsitz Steueroase§ 7 ff. AStG: Hinzurechnungsbesteuerung positive Einkünfte§ 15 AStG: Zurechnung Stiftung/Trusteinkommen

b) Treaty override:§ 50d EStG

c) Beachtung Gleichbehandlungsgebote

d) Zinsschranke: Zins nicht abziehbar, um Steuersubstrat in D zu lassen

e) Lizenzschranke?