Prof. Dr. Marc DesensÜberblick über die neue Gesetzeslage bei

Sanierungsgewinnen (§§ 3a, 3c IV EStG, § 7b GewStG) und beim Verlustabzug von

Körperschaften (§§ 8c, 8d KStG)4. Leipziger Insolvenzsteuertag (4. LIST)

5. März 2019

Lehrstuhl für Öffentliches Recht, insb. Steuerrecht und öffentliches WirtschaftsrechtUniversität LeipzigBurgstr. 2104109 LeipzigEmail: steuerrecht@uni-leipzig.de

Agenda

I. Neue Gesetzeslage bei Sanierungsgewinnen (§§ 3a, 3c IV EStG, § 7b GewStG)1. Überblick über die gesetzliche Neuregelung2. Zeitlicher Anwendungsbereich

II. Neue Gesetzeslage für den Verlustabzug bei Körperschaften (§ 8c, § 8d KStG)1. Überblick über die aktuelle Rechtslage2. Hintergründe der gesetzlichen Neuregelung (BVerfG, EuGH)3. Verfassungsmäßigkeit? – Zur (erneuten) Vorlage des FG Hamburg

I. Neue Gesetzeslage bei Sanierungsgewinnen (§§ 3a, 3c IV EStG, § 7b GewStG)1. Überblick über die gesetzliche Neuregelung

Steuerfreistellung des Sanierungsertrages§ 3a I 1, II, V EStG

Verbrauch von allen Verlusten und sonstigen Steuerminderungspositionen bis zur Höhe

des „geminderten“ Sanierungsertrages§ 3a III 1-2, 4-5 EStG

§ u. U. auch bei nahestehenden Personen § 3a III 3 EStG

§ auch bei Organträgern§ 15 Nr. 1a KStG

Abzugsverbot für im Zusammenhang stehenden Sanierungsaufwand

§ 3c IV EStG

Pflicht zur gewinnmindernden Ausübung steuerlicher Wahlrechte

§ 3a I 2, 3 EStG

Entsprechend für die Gewerbeertrag§ 7b GewStG mit eigener

Missbrauchsbekämpfungsvorschrift

§ Lösung Zielkonflikt: Steuer- und Insolvenzrecht§ Vermeidung erneuter finanzieller Schwierigkeiten§ Planungssicherheit§ Wirtschaftliche Interessen der Gläubiger§ Einklang mit EU-Restrukturierungsrichtlinie-E

BT-Drs. 18/12128, S. 31

§ Reduzierung des Vorteils auf das „erforderliche Mindestmaß“

§ Vermeidung einer „sachlich nicht gerechtfertigten Doppelbegünstigung“

§ Interpersoneller Verlustverbrauch: Missbrauchsbekämpfungsvorschrift

BT-Drs. 18/12128, S. 31, 32

Zurverfügungstellung des „größtmöglichen Verlustausgleichsvolumens“

BT-Drs. 18/12128, S. 31

I. Neue Gesetzeslage bei Sanierungsgewinnen (§§ 3a, 3c IV EStG, § 7b GewStG)2. Zeitlicher Anwendungsbereich

Zeitpunkt des (ganzen oder teilweisen) Schuldenerlasses (= endgültiger Vollzug)

vor dem 9.2.2017 ab dem 9.2.2017

Grundsatz:Anwendung des BMF-

Sanierungserlasses BMF v. 27.4.2017, BStBl. I

2017, 741; 29.3.2018, BStBl. I 2018, 588

Ausnahme (Antrag)Billigkeitsmaßnahme

nach BMF-Sanierungserlass

§ 52 IVa 2 EStG

Grundsatz:(rückwirkende)

Anwendung von §§ 3a, 3c IV EStG,

§ 7b GewStG§ 52 IVa 1 EStG

Problem (1): keine Bindung der

Gemeinden an BMF-Schreiben

Bei Vertrauensschutz durch verbindliche

Auskunft (§ 89 AO) oderZusage (§§ 204 ff. AO), die nicht aufgehoben oder widerrufen wird

(+) bei Vollzug „im Wesentlichen“

(+) bei anderweitigem Vertrauensschutz im Einzelfall

Problem (2): kein Rechtsschutz

BFH, I R 52/14; BStBl. II 2018, 232; X R 38/15; BStBl. II

2018, 236; X B 13/18, DStR2018, 1283; VIII B 124/17,

ZinsO 2018, 1511

Ausnahme (Antrag):(rückwirkende)

Anwendung von §§ 3a, 3c IV EStG,

§ 7b GewStG§ 52 IVa 3 EStG

Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel

mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher

Auswirkungenvom 11.12.2018

BGBl. I 2018, 2338, BStBl. I 2018, 1377

II. Neue Gesetzeslage für den Verlustabzug bei Körperschaften (§ 8c, § 8d KStG)1. Überblick über die aktuelle Rechtslage

Grundsatz: kein Untergang von Verlustvorträgen

Untergang bei schädlichem BeteiligungserwerbÜbertragung von mehr als 50 % der Anteile

§ 8c I 1-3 KStG, Geltung ab VZ 2008

Ausnahme KonzernklauselUnmittelbar oder mittelbar 100 %-Identität

zwischen Veräußerer und Erwerber§ 8c I 4 KStG, Geltung ab VZ 2010

Fortführungsgebundener Verlustvortrag (1) Schädlicher Beteiligungserwerb iSd § 8c KStG(2) Antrag(3) Seit Beginn des dritten VZ vor dem VZ mit

schädlichen Beteiligungserwerb:(a) Unterhalten desselben Geschäftsbetriebs

Gesamtbetrachtung an qualitativen Merkmalen (Dienstleistungen, Produkte, Kunden- und Lieferantenkreis, bedienende Märkte, Qualifikation der Arbeitnehmer)

(b) Keine Einstellung, keine Ruhendstellung, keine Änderung der Zweckbestimmung des Geschäftsbetriebs

(c) Kein zusätzlicher Geschäftsbetrieb(d) Keine Beteiligung an Mitunternehmerschaft(e) Keine Stellung als Organträger(f) Keine Übertragung von WG unter GW

Nichterfüllung von (a) bis (f) führt auch zukünftigzum Untergang des dann noch vorhandenen fortführungsgebundenen Verlustvortrags.

§ 8c KStG

Ausnahme Stille-Reserven-KlauselStille Reserven ≥ nicht genutzter Verlust

§ 8c I 5-8 KStG, Geltung ab VZ 2010

Ausnahme Sanierungsklausel§ 8c Ia KStG, Geltung ab VZ 2008

§ 8d KStG, Geltung ab VZ 2016

M.E. Zweck bei Gesamtbetrachtung: typisierende Missbrauchsbekämpfung („Mantelkauf“) mit

„inverser“ Regelungstechnik

II. Neue Gesetzeslage für den Verlustabzug bei Körperschaften (§ 8c, § 8d KStG)2. Hintergründe der gesetzlichen Neuregelung

EuGH

Urteil v. 28.6.2018, C-

203/16 P, ZIP 2018, 1345 – Andres (faillite

Heitkamp Bauholding)

Sanierungsklausel (§ 8c Ia KStG) keine unzulässige Beihilfe iSd Art. 108 AEUV

§ Selektivität im Steuerrecht: Abweichung vom Referenzsystem, die sich nicht aus

der Natur oder dem Aufbau des Systems rechtfertigen lässt (Rn. 87)

§ Bestimmung des Referenzsystems: nach Wirkung der Regelung und nicht nach

ihrer bloßen Regelungstechnik (Rn. 91-93).

§ Referenzsystem: Verlustnutzung von Körperschaften ist grundsätzlich möglich.

Sanierungsklausel führt zu diesem Grundsatz (Rn. 101 – 105).

Vorgeschichte§ EU-Kommission v. 26.1.2011, 2011/527/EU: unzulässige Beihilfe (+) § BeitrRLUmsG v. 7.12.2011, BGBl. I 2011, 2592: Suspendierung von § 8c Ia KStG§ Unzulässige Klage der Bundesregierung gegen Beschluss der Kommission wegen

Verfristung (EuG v. 18.12.2012, T-205/11, DStR 2013, 132)

§ EuG v. 4.2.2016 , T 287/11, juris - Heitkamp Bauholding: unzulässige Beihilfe (+)

Entwurf der BundesregierungBT-Drs. 19/4455

Anwendung des § 8c Ia KStG ab 2008

Beschlussempfehlung des BT-Finanzausschusses

BT-Drs. 19/5595Anwendung des § 8c Ia KStG ab 2008

Gesetzgebung

II. Neue Gesetzeslage für den Verlustabzug bei Körperschaften (§ 8c, § 8d KStG)2. Hintergründe der gesetzlichen Neuregelung

BVerfG

Beschluss vom 29.3.2017, 2 BvL 6/11,

BVerfGE 145, 106

Verstoß gegen Art. 3 I GG: schädlicher Beteiligungserwerb bei Erwerb von 25 %

§ GG-Unvereinbarkeit von § 8c (I) 1 KStG in den Fassungen von 2008 bis 2015, soweit 25 % für einen schädlichen Beteiligungserwerb ausreicht

§ Pflicht (bis zum 31.12.2018) zur rückwirkenden Neuregelung ab 2008 für Anteilserwerbe zwischen 25 und 50 %

§ Rechtfertigungsbedürftige Schlechterstellung von Kapitalgesellschaften, von denen 25-50 % der Anteile veräußert werden (Rn. 115 - 117)

§ Vermeidung von Steuergestaltungen („Mantelkauf“) ist grundsätzlich ein tauglicher Rechtfertigungsgrund (Rn. 126)Aber: Grenzen zulässiger Typisierung mit 25 %-Grenze überschritten, weil keintypischer Fall als Leitbild gewählt wurde§ 25 %-Grenze indiziert keinen Missbrauch (Rn. 127 - 128)§ 25 %-Grenze begründet keine Änderung der wirtschaftlichen Identität der

Kapitalgesellschaft (Rn. 129 - 143)§ Punktuelle Berücksichtigung einer Unternehmeridentität bei

Kapitalgesellschaften kein tauglicher Rechtfertigungsgrund (Rn. 144 - 149)

Entwurf der BundesregierungBT-Drs. 19/4455

Aufhebung der 25 %-Grenze nur in den Fassungen von 2008 nur bis 2015

Beschlussempfehlung des BT-Finanzausschusses

BT-Drs. 19/5595Aufhebung der 25 %-Grenze ab 2008

Gesetzgebung

II. Neue Gesetzeslage für den Verlustabzug bei Körperschaften (§ 8c, § 8d KStG)3. Verfassungsmäßigkeit? – Zur (erneuten) Vorlage des FG Hamburg

FG Hamburg

Vorlagebeschluss

vom 29.8.2017,

2 K 245/17,

EFG 2017, 1906

BVerfG Az. 2 BvL 19/17

Verstoß gegen Art. 3 I GG:

Schädlicher Beteiligungserwerb allein durch Erwerb von 50 %

(zumindest nur anteiliger Untergang der Verluste möglich)

Rechtslage: 2008 und 2009 (Neu: Sanierungsklausel anwendbar)

Vermeidung von Steuergestaltungen („Mantelkauf“) ist grundsätzlich ein tauglicher

Rechtfertigungsgrund (Rn. 87).

Aber: Grenzen zulässiger Typisierung mit 50 %-Grenze überschritten, weil keintypischer Fall als Leitbild gewählt wurde?

§ 50 %-Grenze indiziert keinen Missbrauch, weil dieser erst neue gewinnträchtige

Aktivität des Investors voraussetzt (Rn. 87-89).

§ 50 %-Grenze begründet kein alleiniges Merkmal für die Änderung der

wirtschaftlichen Identität der Kapitalgesellschaft (Rn. 90-98).

A.A. FG Sachsen v. 16.3.2001, 2 K 1869/10, EFG 2011, 1457 (Rev. BFH I R 31/11); Frotscher in

Frotscher/Drüen, § 8c KStG Rn. 11d: „nicht schlechthin sachwidrig“.

Verfassungsrechtliche Frage: Wie weit reicht die gesetzgeberische

Typisierungsbefugnis bei Missbrauchsbekämpfungsnormen?

M.E. Rechtslage ab 2010 (und erst Recht ab 2016):

Rechtfertigung als typisierende Missbrauchsbekämpfung („Mantelkauf“)

mit „inverser“ Regelungstechnik (Ausnahmen in § 8c I 4-8, Ia KStG und schließlich § 8d KStG) (+)