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Umsatzsteuer-Impuls Köln, 25.11.2015 Robert Backes
Elektronische Kopie
INHALTSVERZEICHNIS
„Umsatzsteuer-Impuls“ 25. November 2015
Folie Impuls-Thema: Neues aus Gesetzgebung, Rechtsprechung und Verwaltung (Teil 1) 3 Reverse Charge Verfahren Nichtbeanstandungsregelung bei der Lieferung bestimmter Metalle 4 Bemessungsgrundlage bei Sicherungseinbehalt 5 Entgeltminderungen zu Lasten der Vermittlungsprovision 6 Vorsteuerabzug bei Anzahlungen 7 Gesellschafter-Geschäftsführer 8 Zuwendungen bei Betriebsveranstaltungen 11 Impuls-Thema: Organschaft und Personengesellschaften - Holding und Vorsteuerabzug 12 Vorsteuerabzug bei Holdinggesellschaften 13 Umsatzsteuerliche Organschaft 17 Aktuelle Entwicklungen: Dauerbrenner Rechnungsangaben 19 Fehlerhafte Rechnung 20 Rückwirkung von Rechnungsberichtigungen 22 Unberechtigter Steuerausweis § 14c UStG 35 Schwerpunktthema: Grenzüberschreitende Reihengeschäfte 29 Schwerpunktthema: Umsatzsteuer auf Bauleistungen 39 Bauleistungen und Betriebsvorrichtungen 41 Umsatzsteuerbefreiung von Leistungen an Bauträger 44 Impuls-Thema: Neues aus Gesetzgebung, Rechtsprechung und Verwaltung (Teil 2) 47 Mietnebenleistungen 48 Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) 50 Folgen einer verspäteten Zuordnung eines Gebäudes 52 GoBD 53 Umsatzsteuer-Voranmeldungen und Selbstanzeigen 55 Reverse-Charge-Verfahren - Doppelte Umsatzsteuerbelastung unionsrechtswidrig 60 Umsatzbesteuerung bei E-Bundels 61 Aktuelle Entwicklungen: Besteuerung der Körperschaften öffentlichen Rechts 63 Der Referent 67 1
Trotz sorgfältiger Aufbereitung der Unterlagen übernehmen wir keine Gewähr und somit auch keine Haftung für die Richtigkeit, Aktualität und Vollständigkeit der Inhalte und Darstellungen. Das Skript ist nicht zum Zwecke erstellt, abschließende Informationen über bestimmte Themen bereitzustellen oder eine Beratung im Einzelfall ganz oder teilweise zu ersetzen. Hierfür stehen wir auf Wunsch gerne zur Verfügung.
Nachdruck, auch auszugsweise, nur mit schriftlicher Genehmigung der Sozietät Ebner Stolz Mönning Bachem Wirtschaftsprüfer Steuerberater Rechtsanwälte Partnerschaft mbB, Kronenstraße 30, 70174 Stuttgart. Dies gilt auch für die Vervielfältigung auf fotomechanischem Wege. Rechtsstand November 2015
Elektronische Kopie
… in die Finanzverwaltung
Umsatzsteuer – Live-Ticker (1) Ein Blick…
Steuerentstehung bei unrichtigem Steuerausweis BMF-Schreiben vom 2. April 2015 (IV D 2)
Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers bei Bauleistungen
BMF-Schreiben vom 4. Februar 2015 (IV D 3) und 28. Juli 2015 (III C 3)
Wechsel der Steuerschuldnerschaft bei Metallen BMF-Schreiben vom 22. Januar 2015 (IV D 3)
und 13. März 2015 (IV D 3)
Änderung Bemessungsgrundlage wegen vorübergehender Uneinbringlichkeit aufgrund eines Sicherungseinbehalts
BMF-Schreiben vom 3. August 2015 (III C 2)
Rückzahlung eines zu hoch ausgewiesenen Steuerbetrags,
Berichtigung bei §14 c Abs. 1 und Abs. 2 UStG BMF-Schreiben vom 7. Oktober 2015 (III C 2)
Ausfuhrlieferungen - Anerkennung von Ausgangsvermerken aus dem europäischen Ausland
BMF-Schreiben vom 19. Juni 2015 (IV D 3)
Behandlung von Preisnachlässen durch Verkaufsagenten/Vermittler BMF-Schreiben vom 27. Februar 2015 (IV D 2)
Leistungsort bei Kongressen BMF-Schreiben vom 21. Mai 2015 (IV D 3)
Aufteilung eines Gesamtentgelts für Übernachtungsleistungen und Saunanutzung
BMF-Schreiben vom 21. Oktober 2015 (III C 2)
Lohn- und umsatzsteuerliche Behandlung von Betriebsveranstaltungen
BMF-Schreiben vom 14. Oktober 2015 (IV C 5)
… in die Gesetzgebung Steueränderungsgesetz 2015 Steueränderungsgesetz 2015
(BGBl. I 2015, S. 1834)
Umsatzsteuerbefreiung für die Verwaltung von Investmentfonds BMF-Schreiben vom 12. November 2015 (III C 3)
2
Elektronische Kopie
…in die Rechtsprechung
Umsatzsteuer – Live-Ticker (2) Ein Blick…
Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer BFH-Urteile vom 29. Januar 2015 (V R 5/!4 und
vom 16. Juni 2015 (XI R 17/13)
Zuordnung der bewegten Warenlieferung bei Reihengeschäften
BFH-Urteile vom 25. Februar 2015
(XI R 15/14 und XI R 30/13)
Keine Geschäftsveräußerung im Ganzen beim Verkauf einzelner Unternehmensteile an verschiedene Erwerber
BFH vom 4. Februar 2015 (XI R 14/14)
Vorsteuerabzug eines Generalmieters und steuerfreie Entschädigung für die Ablösung einer Mietgarantie
BFH vom 15. April 2015 (V R 46/13)
Anforderungen an den Buch- und Belegnachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen
BFH vom 22. Juli 2015 (V R 38/14)
Kein Nachweis der innergemeinschaftlichen Lieferung durch Zeugen BFH vom 19. März 2015 (V R 14/14)
Vorsteuerabzug bei unterlassener umsatzsteuerlicher
Registrierung EuGH vom 9. Juli 2015 (C-183/14)
Kein Anspruch des Leistungsempfängers auf Erstattung nicht geschuldeter Umsatzsteuer bei Insolvenz des Rechnungsausstellers
BFH vom 30. Juni 2015 (VII R 30/14)
Umsatzsteuerbarkeit des Verkaufs über „eBay“ BFH vom 12. August 2015 (XI R43/13)
Pauschalentgelt für eine Garantie in Zusammenhang mit dem
Kauf eines Gebrauchtfahrzeugs EuGH vom 16. Juli 2015 (C-584/13)
Merkmal „vollständige Anschrift“ Nachweispflichten innergemeinschaftliche Lieferung
BFH vom 22. Juli 2015 (V R 23/14)
Umsatzsteuerliche Organschaft, Vorsteuerabzug für
Holdinggesellschaften
EuGH-Urteile vom 16. Juli 2015 (C-108/14,
C109/14)
3
Elektronische Kopie
IMPULSE Neues aus Gesetzgebung, Rechtsprechung und Verwaltung (Teil 1)
Elektronische Kopie
Reverse Charge Verfahren Nichtbeanstandungsregelung bei der Lieferung bestimmter Metalle
Grundsätze seit 1. Januar 2015
Steuerschuldumkehr für Lieferung von Edelmetallen und unedlen
Metallen, wenn diese in der reduzierten Anlage 4 zum UStG
enthalten sind
Silber, Gold, Eisen, Stahl, Metalle in Rohformen oder Pulver
Einführung Bagatellgrenze von EUR 5.000,00
Nachträgliche Entgeltminderungen oder Teilrückabwick-
lungen bleiben unberücksichtigt
Grundsatz: Einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang wenn
Lieferung in einem einzigen Erfüllungsgeschäft ausgeführt
wird, auch wenn mehrere Aufträge/Lieferungen vorliegen.
Ausblick
Nichtbeanstandungsregelung am 30. Juni 2015 abgelaufen
In Zweifelsfällen unverbindliche Zolltarifauskunft einholen
Anwendung § 13b UStG übereinstimmend, aber fehlerhaft
Leistungsempfänger Steuerschuldner, sofern kein Steuerausfall
Anwendung Übereinstimmungsregelung für Leistenden
gegebenenfalls kritisch Zusätzliche Vereinbarungen prüfen
Zolltarifliche Einreihung auch für Steuersatz von Bedeutung
5
Unternehmer A Unternehmer B
(Leistungsempfänger)
Finanzamt (Steuergläubiger)
§ 13b UStG (Steuerschuld-
umkehr)
Entgelt EUR 100.000,00
EUR 19.000,00 Umsatzsteuer
EUR -19.000,00*)
Vorsteuer
Lieferung Metalle
*) Hängt von weiteren Voraussetzungen ab (siehe § 15 Abs. 1 Nr. 4 UStG)
A liefert B 20 Tonnen Kupfer von Hamburg nach Köln
für EUR 100.000,00
Kupfer in Rohform ist in Anlage 4 zum UStG enthalten
EUR 5.000,00 Grenze ist überschritten
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Reaktion der Finanzverwaltung
Uneinbringlichkeit liegt vor, soweit Bezahlung für zwei bis fünf
Jahre nicht durchsetzbar ist und führt zur Steuerberichtigung
nach § 17 UStG
Unternehmer muss Uneinbringlichkeit nachweisen
Beantragte und abgelehnte Gewährleistungsbürgschaft für
jeden konkreten Vertrag dient als Nachweis der
Uneinbringlichkeit
Bei Uneinbringlichkeit und entsprechender Behandlung durch
den leistenden Unternehmer hat der Leistungsempfänger
korrespondierend die Vorsteuer zu berichtigen
Der Unternehmer ist jedoch grundsätzlich nicht verpflichtet
den Leistungsempfänger zu informieren
Das Finanzamt des leistenden Unternehmers ist berechtigt
das Finanzamt des Leistungsempfänger zu informieren
Grundsätze sind in allen offenen Fällen anzuwenden
BFH-Urteil vom 24. Oktober 2013, V R 31/12
Berichtigung der Umsatzsteuer wegen Uneinbringlichkeit
möglich, wenn Anspruch auf Bezahlung (für zwei bis
fünf Jahre) nicht durchsetzbar ist
Uneinbringlichkeit kann früher vorliegen, als die
Finanzverwaltung bislang annimmt
Uneinbringlichkeit liegt nicht vor, wenn Absicherung über
Bankbürgschaften möglich wäre
6
Bauleistender U Empfänger
Zahlung 100 %
Zahlung 95 %
Sicherheits- einbehalt 5 %
Bankbürgschaft
Bauleistung
Bemessungsgrundlage bei Sicherungseinbehalt BMF-Schreiben vom 3. August 2015, V R 31/12, BStBl. II 2015, 674
Gemäß BFH-Beschluss vom 3. Februar 2015, B 111/14,
ermöglichen Kosten für eine Bankbürgschaft noch keine
Anwendung des § 17 UStG
Praxishinweise
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Entgeltminderungen zu Lasten der Vermittlungsprovision BMF-Schreiben vom 27. Februar 2015, BStBl. I 2015, S. 232
Bisherige Auffassung
Minderung Bemessungsgrundlage V um EUR 1.000,00
Umsatzsteuer-Minderung: EUR 1.000 x 19/119 = EUR 159,66
Minderung Vorsteuerabzug U um EUR 159,66
Keine Änderung Vorsteuerabzug A (EUR 570,00) aus Vermitt-
lungsleistung
Neue Auffassung
Keine Minderung der Umsatzsteuer bei V für die Vermittlungs-
provisionen bei Gewährung eines Rabatts von Vermittler V an
Abnehmer U
Keine Minderung des Vorsteuerabzugs bei U
Ausnahme: Weiterhin Minderung der Bemessungsgrundlage der
Vermittlungsleistung bei Zustimmung des Rabattes durch A und
V erhält um Betrag des Rabattes verminderte Provision
Anwendung in allen offenen Fällen, Nichtbeanstandung für
Entgeltminderungen, die bis zum 27. März 2015 gewährt
wurden
Vergleichbare Fälle
Vermittlungsprovision Reisebüro (EuGH 16. Januar 2014,
C-300/12 – Ibero Tours; BFH 27. Februar 2014, V R 18/11)
Zentralregulierer (BFH 3. Juli 2014, V R 3/12)
7
Abnehmer U Unternehmer A
Vermittler V
Ausgangsfall:
V vermittelt im Auftrag des A einen PKW Verkauf von
EUR 119.000,00 (brutto) an Unternehmer U
V erhält für Vermittlungsleistung EUR 3.000,00 zzgl.
EUR 570,00 Umsatzsteuer
V gewährt - zulasten der eigenen Provision - U einen
Rabatt von EUR 1.000,00
Frage:
Liegt eine Minderung der Bemessungsgrundlage (BMG)
für die Vermittlungsleistung vor?
Elektronische Kopie
Berichtigung des Vorsteuerabzugs
(§ 17 Abs. 2 Nr. 2 UStG, A 17.1 Abs. 7 S. 3 UStAE)
Berichtigung hat zu erfolgen…
wenn Anzahlung entrichtet wurde,
Leistung jedoch nicht erbracht wird,
im Zeitpunkt der Rückgewährung der Anzahlung oder des
Entgelts (Änderung durch EuGH – Berichtigung hat
unabhängig davon zu erfolgen).
BFH-Urteil
Weitere Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist mit Verweis
auf die Vorgaben des EuGH, dass der Eintritt des
Steuertatbestandes im Zeitpunkt der Anzahlung nicht
„unsicher“ ist
FG muss prüfen, ob Steuertatbestand zum Zeitpunkt der
Anzahlung unsicher war, in diesem Fall wäre Vorsteuerabzug
zu versagen
Anderenfalls wäre zu prüfen, ob Vorsteuerabzug entgegen
der bestehenden Rechtslage vor Rückerhalt der Anzahlung zu
berichtigen ist
Grundsätze EuGH-Urteil Firin vom 13. März 2014 (C-107/13)
Vorsteuerabzug auf geleistete Anzahlungen ist zu berichtigen,
wenn Leistung nicht bewirkt wird, unabhängig davon, ob
geleistete Anzahlung zurückbezahlt wird oder nicht
Vorsteuerabzug auf geleistete Anzahlungen ist von Anfang an
ausgeschlossen, wenn Eintritt des Steuertatbestands zum
Zeitpunkt der Anzahlung unsicher ist (betrügerische oder
missbräuchliche Absicht des Lieferers/Leistenden und Kenntnis
bzw. Kennen müssen des Leistungsempfängers)
8
Vorsteuerabzug bei Anzahlungen BFH-Urteil vom 29. Januar 2015 (V R 51/13, BFH/NV 2015,708)
Ehegatten- gemeinschaft
Lieferant U
Tochter- Gesellschaft T
Lieferung Blockheizkraftwerk
Vorsteuerabzug?
Anzahlungs-Rechnung
EUR 30.000,00 19 % UST
EUR 5.700,00
Anzahlung
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PKW-Gestellung an Gesellschafter-Geschäftsführer (1/2) BFH-Urteil vom 5. Juni 2014 (XI R 2/12)
Entscheidung
PKW-Überlassung kann
tauschähnlicher Umsatz sein, wenn der Pkw-Überlassung
ein Entgelt in Gestalt anteiliger Arbeitsleistung
gegenübersteht oder
eine unentgeltliche Wertabgabe sein, wenn z. B.
Gesellschafter-Geschäftsführer ein dem Unternehmen
zugeordnetes Fahrzeug zu privaten Zwecken nutzt, ohne
hierfür eine Gegenleistung zu erbringen
Entgelt in Gestalt anteiliger Arbeitsleistung: Wert jedes Umsatzes
als Entgelt für den anderen Umsatz. Schätzung anhand den
Ausgaben für Fahrzeugüberlassung möglich
Bei unentgeltlicher Wertabgabe Bemessungsgrundlage
Ausgaben, soweit zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug
berechtigt. Gegebenenfalls Schätzung möglich
Aus Vereinfachungsgründen kann die anzusetzende
Bemessungsgrundlage in beiden Varianten nach lohnsteuerlichen
bzw. nach ertragsteuerlichen Werten geschätzt werden
9
Sachverhalt
GmbH hat ihrem Alleingesellschafter-Geschäftsführer im
Arbeitsvertrag einen Anspruch auf ein Firmenfahrzeug
eingeräumt
Dieses durfte er sowohl für dienstliche als auch für private
Fahrten nutzen
Nach einer Außenprüfung erhöhte das Finanzamt die
Umsätze in Höhe des Zuschlags nach § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG
für Fahrten zwischen der Wohnung des Gesellschafter-
Geschäftsführers und der Arbeitsstätte
Das Finanzgericht wies die Klage der Gesellschaft ab. Der
BFH weist Verfahren wegen fehlender Feststellungen an das
FG zurück
GmbH
Gesellschafter- Geschäftsführer
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PKW-Gestellung an Gesellschafter-Geschäftsführer (2/2) Beispielsfälle Fahrzeugüberlassung
Entgeltliche Fahrzeugüberlassung
Übernahme lohnsteuerliche Werte:
- Privatfahrten: 1 % von EUR 50.000,00 EUR 500,00
- Wohnung-Arbeit: 0,03 % von EUR 50.000,00 x 20 km EUR 300,00
- Familienheimfahrten: 0,002 % von EUR 50.000,00 x 150 km x 2 EUR 300,00
Bemessungsgrundlage/Monat: EUR 1.100,00
Umsatzsteuer: 19/119 von EUR 1.100,00 EUR 175,63
Unentgeltliche Fahrzeugüberlassung
Anwendung 1 %-Regelung
betriebliche Nutzung > 50 %
- Privatfahrten: 1% von EUR 50.000,00 EUR 500,00
- abzgl. 20 % pauschaler Abschlag für Ausgaben ohne Vorsteuer EUR 100,00
Bemessungsgrundlage/Monat: EUR 400,00
Umsatzsteuer: EUR 400,00 x 19 % EUR 76,00
10
Bruttolistenpreis: EUR 50.000,00
Entfernung Wohnung-Arbeit: 20 km
Familienheimfahrten: 150 km, zwei Mal
monatlich
Private sowie dienstliche Fahrzeugnutzung
Überlassung Firmenwagen
Gesellschafter- Geschäftsführer
GmbH
Elektronische Kopie
Überlassung einer Geschäftsführerwohnung mit Einrichtung BFH-Urteil vom 8. Oktober 2014 (V R 56/13)
Sachverhalt
GmbH mietet Pavillons in der Nähe des Geschäftssitzes
Unentgeltliche Überlassung an Gesellschafter-Geschäftsführer
(Entfernung eigene Wohnung - Geschäftssitz > 500 km)
GmbH trägt Kosten der Einrichtungsgegenstände und macht
Vorsteuerabzug hieraus geltend
Finanzamt versagt Vorsteuerabzug, da steuerfreie Vermietung,
die den Vorsteuerabzug ausschließt
Entscheidung
Unterbringungsleistung kann
eine unentgeltliche Wertabgabe sein, wenn die
Wohnung langfristig für Arbeitnehmer bereit gehalten und
das private Wohnbedürfnis erfüllt wird. Auch dann, wenn
eine doppelte Haushaltsführung vorliegt.
keine unentgeltliche Wertabgabe sein, wenn die
Wohnung während einer Auswärtstätigkeit/ Dienstreise zur
Verfügung gestellt wird und den dadurch zusätzlich
entstandenen Wohnbedarf deckt
Erfüllung des Wohnbedürfnisses ist von Beginn an eine
unentgeltliche Wertabgabe gem. § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG
Bezug von Leistungen die von vorneherein für unentgeltliche
Wertabgaben bestimmt sind, haben keinen unmittelbaren
Zusammenhang mit der wirtschaftlicher Tätigkeit
Ausschluss Vorsteuerabzug
11
GmbH
Gesellschafter- Geschäftsführer
Elektronische Kopie
Zuwendungen bei Betriebsveranstaltungen BMF-Schreiben vom 14. Oktober 2015 (IV C 5)
Betriebsveranstaltungen
Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter (Weihnachts- und Jubiläumsfeiern, Betriebsausflüge)
Teilnehmer: Betriebsangehörige, deren Begleitpersonen, Leiharbeitnehmer, Arbeitnehmer von Verbundunternehmen
Zuwendungen
Alle Aufwendungen des Arbeitgebers (inkl. USt) unabhängig davon, ob einzeln zurechenbar oder ob rechnerischer Anteil an den Gesamtkosten
Beispiele: Speisen, Getränke, Übernahme von Übernachtungs- und Fahrtkosten, Musik, künstlerische Darbietungen, Raummieten, Geschenke etc.
Lohnsteuer
Freibetrag für Betriebsveranstaltungen in Höhe von EUR 110,00 (§ 19 Abs. 1a EStG 2015) für maximal zwei Veranstaltungen jährlich
Anhebung Grenze für Aufmerksamkeiten von EUR 40,00 auf EUR 60,00
Umsatzsteuer
Bruttoaufwendungen je Arbeitnehmer < EUR 110,00
Übliche Zuwendung des Arbeitgebers, welche aus überwiegend unternehmerischem Interesse veranlasst ist
Vorsteuerabzug möglich, soweit steuerpflichtige Ausgangsumsätze vorliegen
Keine Versteuerung unentgeltliche Wertabgabe
Bruttoaufwendungen je Arbeitnehmer > EUR 110,00
Zuwendung des Arbeitgebers dient überwiegend privatem Interesse des Arbeitnehmers
Eingangsleistungen stehen nicht in Zusammenhang mit steuerpflichtigen Ausgangsumsätzen
Kein Vorsteuerabzug für Eingangsleistungen der Betriebsveranstaltung
Dafür entfällt Versteuerung unentgeltlicher Wertabgabe
Aufmerksamkeiten bis EUR 60,00 sind nicht steuerbar (A 1.8 Abs. 3 Satz 2 UStAE)
12
Elektronische Kopie
IMPULSE Organschaft und Personengesellschaften Holding und Vorsteuerabzug
Elektronische Kopie
Vorsteuerabzug bei Holdinggesellschaften (1/4) Die Holding-Typen
Auffassung der Finanzverwaltung (A 2.3 Abs. 3 UStAE)
Das bloße Halten, Erwerben und Veräußern von Beteiligungen
stellt keine unternehmerische Tätigkeit dar
Ausnahmen:
Gewerblicher Wertpapierhandel
Strategische Beteiligung
Unmittelbarer Eingriff in die Verwaltung der Tochter-
gesellschaften durch entgeltliche Dienstleistungen
Drei Holding-Typen
1. Reine Finanzholding
Tätigkeit beschränkt auf Halten, Erwerben, Veräußern
Keine unternehmerische Tätigkeit (kein Vorsteuerabzug)
2. Reine Führungsholding
Greift durch entgeltliche Dienstleistungen in das Tagesgeschäft
aller Tochtergesellschaften ein
Unternehmerische Tätigkeit (Vorsteuerabzug möglich)
3. Gemischte Holding
Greift nur bei einigen Tochtergesellschaften in die Verwaltung ein
Unternehmerischer und nichtunternehmerischer Bereich
14
Holding
Tochter B KG
Tochter A KG
Beschaffung von Kapital
Vorsteuer
Entgelt
Holding
Tochter B KG
Tochter A KG
Beschaffung von Kapital
Vorsteuer
Eingriff in die Verwaltung
Entgelt
Holding
Tochter B KG
Tochter A KG
Beschaffung von Kapital
Vorsteuer
Eingriff in die Verwaltung
1.
2.
3.
Elektronische Kopie
Vorsteuerabzug bei Holdinggesellschaften (2/4) Sachverhalt und Entscheidungen FG
15
Entscheidung des FG Niedersachsen
(16 K 411/07 vom 12. Mai 2011)
Haupttätigkeit einer Holding ist Erwerb, Halten und Verwalten
von Beteiligungen
Dienstleistungen als Nebenprodukt
Vorsteuerabzug nur anteilig (nach Investitionsschlüssel)
Entscheidung des FG Hamburg
(2 K 189/10 vom 10. Oktober 2012)
Haupttätigkeit ist die Erbringung von Dienstleistungen
Erwerb, Halten Verwalten als Nebenprodukt
Vorsteuerabzug voll zu gewähren
des BFH (X R 17/11 und X R 38/12)
Eine derartige (Führungs-)Holding kann einen nicht steuerbaren
Bereich haben. Der Erwerb und das Halten dieser Beteiligungen sind
dem nicht steuerbaren Bereich zuzuordnen.
Vorlagefragen
1. Inwieweit besteht für Holdinggesellschaften eine Berechtigung
zum Vorsteuerabzug bei Eingangsleistungen im Rahmen der
Kapitalbeschaffung?
2. Nach welcher Berechnungsmethode ist der Vorsteuerabzug
aufzuteilen?
Holding
Schifffahrts KG 2
Schifffahrts KG 1
Kapital für Beteiligungserwerb
Dienstleistungsvertrag
Zahlungen
Beschaffung von Kapital Vorsteuer
Sachverhalt
Holding erwirbt Kapital, welches zum Beteiligungs-
erwerb verwandt wird
Im Zuge der Kapitalbeschaffung wurde Vorsteuer
gezahlt
Holding schließt Verträge über verschiedene kauf-
männische und administrative Dienstleistungen mit
Tochtergesellschaften
Im Streitjahr Geltendmachung der Vorsteuerbeträge
aus der Kapitalbeschaffung
Elektronische Kopie
Vorsteuerabzug bei Holdinggesellschaften (3/4) Entscheidung EuGH vom 16. Juli 2015 (C-108/14 und C-109/14)
Entscheidung des EuGH
Kosten im Zusammenhang mit dem Erwerb von Beteiligungen sind als Teil der allgemeinen Kosten
anzusehen
Im Zusammenhang mit der Erbringung von entgeltlichen Dienstleistungen an die Tochtergesell-
schaften stehende Kosten sind unmittelbar der wirtschaftlichen Tätigkeit zuzuordnen
Eine Holdinggesellschaft hat grundsätzlich den vollen Vorsteuerabzug aus Allgemeinkosten, wenn
sie an sämtliche Tochtergesellschaften entgeltliche Dienstleistungen durch Eingriffe in deren
Verwaltung erbringt
Eine Vorsteuerkürzung kommt nur bei der Erbringung von vorsteuerschädlichen Umsätzen in
Betracht
Bei gemischten Holdinggesellschaften ist die Vorsteuer auf allgemeine Eingangsleistungen in
einen abziehbaren und einen nicht abziehbaren Teil aufzuteilen
Wie diese Aufteilung zu erfolgen hat, ist Sache der nationalen Behörden
Denkbar für die Aufteilung sei ein Investitionsschlüssel, ein Umsatzschlüssel oder jeder andere
geeignete Schlüssel
16
Elektronische Kopie
Vorsteuerabzug bei Holdinggesellschaften (4/4) Folgen des EuGH-Urteils vom 16. Juli 2015 (C-108/14 und C-109/14)
Und jetzt?
Folgeentscheidung des BFH bleibt abzuwarten
Reine Führungsholding ist grundsätzlich zum vollen Vorsteuerabzug aus Allgemeinkosten berechtigt. In diesen Fällen besteht keine
Notwendigkeit für Nachweis der Zugehörigkeit der Eingangsleistungen zu Kostenelementen der Ausgangsumsätze
Bei direkter und unmittelbarer Zuordnung der Kosten zu Ausgangsumsätzen ist Vorsteuerabzug abhängig von der jeweiligen
Verwendung
17
Fälle, in denen Vorsteuer im Zusammenhang mit unternehmerisch gehaltenen Beteiligungen gekürzt wurde, sollte unter Hinweis auf
das EuGH-Urteil und das wieder anhängige BFH-Verfahren offen gehalten werden
Zur Sicherung des vollen Vorsteuerabzugs
Dokumentation der Absicht des Eingriffs in die Verwaltung aller Tochtergesellschaften durch die Erbringung von
umsatzsteuerpflichtigen Leistungen
Abschluss von Verträgen mit Tochtergesellschaft über zu erbringende (entgeltliche) Leistungen
Aufnahme der unternehmerischen Tätigkeit durch Eingriff in die Verwaltung aller Tochtergesellschaften im Gesellschaftszweck
der Satzung/des Gesellschaftsvertrages der Führungsholding
Bei der Gewährung von Darlehen an Tochtergesellschaften sollte möglichst zur Umsatzsteuer optiert werden, damit der Vorsteuer-
abzug insoweit ebenfalls erhalten bleibt (vgl. aber EuGH vom 29. April 2014 C-77/01 zu Darlehen als Hilfsumsätze)
Praxishinweise
Elektronische Kopie
Umsatzsteuerliche Organschaft (1/2) EuGH-Urteil C-108/14, - Larentia + Minerva und C-109/14, - Marenave vom 16. Juli 2015
18
Bisheriges Verständnis
Finanzielle Eingliederung (Stimmrechte)
Wirtschaftliche Eingliederung (gegenseitiges Fördern/Ergänzen)
Organisatorische Eingliederung (Vermeidung abweichender Wille oder
Durchsetzung Wille?)
Organträger (OT) umsatzsteuerlicher Unternehmer
Nur juristische Person kann OG sein
Kein Wahlrecht bezüglich Organschaft
EuGH-Entscheidung
Das Unionsrecht steht sowohl der Beschränkung auf juristische Personen
als Organgesellschaft als auch dem Erfordernis eines Über- und Unter-
ordnungsverhältnisses entgegen
Weitere Voraussetzungen nach nationalen Vorschriften sind nur möglich,
wenn die Missbrauchsbekämpfung dies erfordert und
Steuerpflichtige können sich im Hinblick auf die nationalen Organschafts-
regelungen nicht unmittelbar auf höherrangiges EU-Recht berufen.
GmbH
OT
grds. > 50 %
GmbH & Co. KG Organgesellschaft?
Komplementär-GmbH Organgesellschaft
Einzelunternehmer Organträger (OT)
100 % 100 %
Controlling, Fibu, IT etc.
Elektronische Kopie
Umsatzsteuerliche Organschaft (2/2) EuGH-Urteil C-108/14, - Larentia + Minerva und C-109/14, - Marenave vom 16. Juli 2015
19
Ausblick
Folgeentscheidung des BFH gilt es abzuwarten, die Regelungen der
MwStSystRL gelten nicht unmittelbar
Folgt der 11. Senat des BFH den Vorgaben des EuGH zur Holding und
der Einordnung der Kreditumsätze, kommt es für den vollen Vorsteuer-
abzug nicht mehr auf das Vorliegen der Organschaft an. Dann ggf.
Entscheidung durch 5. Senat des BFH, bei dem auch die Frage zur
Eingliederung von Personengesellschaften unter dem Az. V R 25/13
(Vorinstanz FG München vom 13. März 2013, 3 K 235/10) anhängig sind
Sollte der BFH eine gemeinschaftskonforme Auslegung mit Hinweis auf
den eindeutigen Wortlaut ablehnen, wäre eine Gesetzesänderung
zwingend notwendig
Anderenfalls riskiert Deutschland die Einleitung eines Vertragsverletzungs-
verfahrens durch die EU-Kommission
Insgesamt ist mit einer Lockerung der Eingliederungsvorausset-
zungen zu rechnen
GmbH
OT
grds. > 50 %
GmbH & Co. KG Organgesellschaft?
Komplementär-GmbH Organgesellschaft
Einzelunternehmer Organträger (OT)
100 % 100 %
Controlling, Fibu, IT etc.
Elektronische Kopie
Aktuelle Entwicklungen Dauerbrenner Rechnungsangaben
Elektronische Kopie
Fehlerhafte Rechnung (Briefkastenanschrift) – Vertrauensschutz BFH-Urteil vom 22. Juli 2015 (V R 23/14) – veröffentlicht am 2. September 2015
Unter der auf der Rechnung angegebenen Anschrift des A
war dieser nur postalisch erreichbar (Briefkastensitz)
Dort befand sich ein Buchhaltungsbüro, welches Post für A
entgegennahm
Eigene geschäftliche Tätigkeit des A fand dort nicht statt
Regelung im Umsatzsteueranwendungserlass
Verfügt der Leistungsempfänger über ein Postfach oder
über ein Großkundenadresse, ist es ausreichend, wenn
diese Daten anstelle der Anschrift angegeben werden
Auch eine c/o Adresse kann ausreichend sein
Urteil des BFH (Bestätigung der bisherigen Rechtsprechung)
Kein Vorsteuerabzug bei fehlerhafter Rechnung
Der Leistungsempfänger trägt Feststellunglast (Obliegenheit des
Leistungsempfängers, sich über die Richtigkeit der Rechnungs-
angaben zu vergewissern)
Erstattung allenfalls im separaten Billigkeitsverfahren
Das Merkmal der vollständigen Anschrift ist nur erfüllt, bei
Angabe der zutreffenden Anschrift des leistenden Unterneh-
mers, unter der er seine wirtschaftliche Aktivität entfaltet
An Rechtsprechung wonach ein „Briefkastensitz“ mit nur
postalischer Erreichbarkeit als ausreichend angesehen wurde,
wird nicht mehr festgehalten
Dies sei im Einklang mit der EuGH-Rechtsprechung, denn in
sämtlichen Entscheidungen des EuGH zum Vertrauensschutz
lagen die formellen und materiellen Voraussetzungen für den
Vorsteuerabzug vor
21
Unternehmer A Unternehmer B
Lieferungen
Entgelt zzgl. USt
Reaktion der Finanzverwaltung und weitere Entwicklung der Rechtsprechung bleibt abzuwarten
Aus Vorsichtsgründen c/o- oder reine Briefkastenadressen vermeiden (sowohl Rechnungsaussteller als auch Leistungsempfänger)
Die enge Auslegung durch den BFH könnte gegen höherrangiges EU-Recht verstoßen, vgl. EuGH-Urteil vom 22. Oktober 2015
(nachfolgende Seite)
Praxishinweise
Elektronische Kopie
Fehlerhafte Rechnung (Scheinunternehmer) – Vertrauensschutz EuGH-Urteil vom 22. Oktober 2015 (C-277/14. PPUH, Polen)
Das vorlegende Gericht ging davon aus, dass der Lieferant trotz
Eintragung im Handelsregister, als ein im Zeitpunkt der Lieferung
nicht mehr existenter Wirtschaftsteilnehmer anzusehen war und
der heruntergekommene Zustand des Gesellschaftssitzes (laut
HR) jegliche wirtschaftliche Tätigkeit unmöglich machte.
Urteil des EuGH
Materiell erfordert der Vorsteuerabzug, dass der Betroffene
Steuerpflichtiger ist und, dass er die bezogenen Gegenstände
oder Leistungen für seine steuerpflichtigen Umsätze verwendet
Formell erfordert der Vorsteuerabzug, dass er eine im Sinne
der EU-Richtlinie ausgestellte Rechnung besitzt
Das Kriterium der Existenz des Lieferers oder seine
Berechtigung zur Ausstellung von Rechnungen gehören nicht
zu den „gemeinschaftsrechtlichen“ Voraussetzungen des
Vorsteuerabzugs
Entscheidung des EuGH
Die vorgelegten Rechnungen enthielten die Anschrift des
Gesellschaftssitzes
Der Begriff des Steuerpflichtigen ist weit gefasst
Die wirtschaftliche Tätigkeit des Leistenden wird nicht durch den
heruntergekommenen Firmensitz in Frage gestellt, da eine solche
Feststellung nicht ausschließt, dass diese Tätigkeit an einem
anderen Ort als dem Gesellschaftssitz ausgeführt wurde
(operativer Sitz)
Auch die vergeblichen Versuche der Kontaktaufnahme lassen
keinen anderen Rückschluss zu, da sie den Lieferungen vor bzw.
nachgelagert waren
Bei Vorliegen der materiellen und formellen Voraussetzungen
für den Vorsteuerabzug Versagung des Vorsteuerabzugs nur bei
Kennen oder Kennen müssen vom Steuerbetrug
Nachweis hierüber ist grundsätzlich Sache der Steuerverwaltung
Nur bei Anhaltspunkten für eine Steuerhinterziehung kann der
Leistungsempfänger zur Einholung von Auskünften über einen
anderen Wirtschaftsteilnehmer gezwungen sein. Generell kann
dies jedoch nicht gefordert werden
22
Unternehmer A Unternehmer B
Lieferungen von Dieselkraftstoff
Entgelt zzgl. USt
Elektronische Kopie
Rückwirkung von Rechnungsberichtigungen (1/3) Ausgangsfall
(Umsatzsteuer)Außenprüfung bemängelt Ordnungsmäßigkeit von Eingangsrechnungen
Versagung des Vorsteuerabzugs in 2012 – zuzüglich „Nachzahlungszinsen 6 % p.a.“
Thematik wird bei fast jeder Prüfung aufgegriffen
Risiko: Definitivbelastung! (Insolvenz, Verjährung etc.)
Anfall von Nachzahlungszinsen nach § 233a AO oder „(rückwirkende) Heilung“ möglich
Zeitpunkt des Vorliegens einer ordnungsgemäßen Rechnung von Bedeutung
Inhalt/Form der ursprünglichen Rechnung wichtig
Bis wann muss ordnungsgemäße Rechnung vorliegen ?
Fehlerhafte Rechnung
Korrigierte Rechnung
Rückwirkung ?
Januar 2012
BP Oktober 2015
Dezember 2014
23
Elektronische Kopie
Rückwirkung von Rechnungsberichtigungen (2/3) Rechtsprechungsentwicklung – Ansicht Finanzverwaltung
Bisherige nationale Auffassung Finanzverwaltung: Keine Rückwirkung
möglich
EuGH vom 15. Juli 2010 (C-368/09, Pannon Gép) und vom 8. Mai 2013
(Rs. C-271/12, Petroma Transports):
Rückwirkung möglich, wenn Rechnungsberichtigung vor Erlass einer
geänderten Entscheidung durch das Finanzamt erfolgt; bestätigt durch
BFH-Beschluss vom 20. Juli 2012 (V B 82/11):
Versagung des rückwirkenden Vorsteuerabzugs ist ernstlich zweifelhaft,
sofern ursprüngliche Rechnung Mindestanforderungen erfüllt
Mindestanforderung: Angaben zum Rechnungsaussteller, zum
Leistungsempfänger, zur Leistungsbeschreibung, zum Entgelt und zur
gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer
FG Niedersachsen vom 3. Juli 2014 (5 K 40/14) – Vorlage an EuGH
Ist bei Ergänzung einer unvollständigen Rechnung der Vorsteuerabzug erst bei
Vorliegen der ordnungsgemäßen Rechnung möglich oder ist eine
Rückwirkung zulässig?
Sofern Rückwirkung zulässig, bestehen Mindestanforderungen an die
ursprüngliche (unvollständige) Rechnung (Beispiel: Steuernummer oder USt-
IdNr. Rechnungsaussteller)
Ist Rechnungsberichtigung noch im Einspruchsverfahren möglich?
24
Elektronische Kopie
Rückwirkung von Rechnungsberichtigungen (3/3) Praxishinweise
25
Handlungsempfehlungen bis zur Entscheidung des EuGH
Bei fehlerhaften Rechnungen Rechnungskorrektur schnellstmöglich anstoßen
In diesem Fall Stornorechnung unbedingt vermeiden
Zugang der berichtigten Rechnung spätestens zum Ende der Betriebsprüfung (am besten vor
BP-Bericht)
Wird Rückwirkung vom Finanzamt abgelehnt Einspruch gegen Umsatzsteuerbescheid einlegen
Im Hinblick auf das beim EuGH anhängige Vorabentscheidungsverfahren sollte unter Hinweis auf
§ 363 Abs. 2 Satz 1 AO das Ruhen des Einspruchsverfahrens beantragt werden
Gegebenenfalls Prüfung ob Vorsteuerabzug im Billigkeitswege nach § 163 AO gewährt werden kann
Veranlagungszeitraum in dem die berichtigte Rechnung eingegangen ist, sollte offen gehalten werden, falls EuGH
Rückwirkung einer Rechnungsberichtigung ablehnt
Elektronische Kopie
Unberechtigter Steuerausweis § 14c UStG (1) BFH-Urteil vom 19. November 2014 (V R 29/14)
Grundsätze (Fortsetzung)
Für § 14c UStG reicht es aus, dass ein Dokument den
Austeller, den (vermeintlichen) Leistungsempfänger, eine
Leistungsbeschreibung, das Entgelt sowie die gesondert
ausgewiesene Umsatzsteuer enthält
Eine hinreichend konkrete Leistungsbeschreibung kann sich
auch aus anderen Dokumenten ergeben, auf welche in der
Rechnung Bezug genommen wird
Eine für Zwecke des § 15 UStG ausreichende Leistungs-
beschreibung genügt in jedem Fall den Anforderungen des
§ 14c UStG. Möglicherweise sind im Rahmen des § 14c UStG
weniger strenge Anforderungen an das Dokument zu stellen als
im Rahmen des § 15 UStG (wurde vom BFH bewusst offen
gelassen)
26
Ausgangsfall:
Im entschiedenen Fall war streitig, ob die Leistungsbeschreibung
ausreichend war um eine Steuerschuldnerschaft nach § 14c UStG
auszulösen.
Grundsätze des Urteils - Bestätigung des BFH-Urteils vom
17. Februar 2011 (V R 39/09)
Ein unberechtigter Steuerausweis im Sinne des § 14c
Abs. 2 UStG setzt nicht voraus, dass die Rechnung alle in
§ 14 Abs. 4 UStG aufgezählten Pflichtangaben aufweist
Die Anforderungen an Rechnungen im Rahmen des
§ 15 Abs. 1 UStG sind nicht mit denen im Rahmen des
§ 14c UStG identisch
Unternehmer A
X GmbH Schrotthandel
Finanzamt (Steuergläubiger)
EUR -190,00
„Unternehmer“ Y (sog. „Schreiber“)
Bei jedem Dokument, welches die oben genannten Angaben
enthält, besteht das Risiko, dass der Aussteller die ausgewiesene
Umsatzsteuer nach § 14c UStG schuldet
Im Rahmen des § 14c UStG sind weniger strenge Anforde-
rungen an die Rechnungsangaben zu stellen
Praxishinweise
Elektronische Kopie
Wer ist (tatsächlicher) Leistungsempfänger der Lieferung?
Ist Leistungsempfänger in der Rechnung zutreffend benannt?
Hat der „tatsächliche“ Leistungsempfänger den Vorsteuerabzug
vorgenommen?
Bei grenzüberschreitenden Sachverhalten: Wurde die richtige
USt-IdNr. verwendet?
Risiko der § 14c UStG Steuer vermeiden (Doppelte USt-Schuld)
Rahmenvereinbarungen zwischen L und LG zur Absatzfinanzierung
regelmäßig ohne Auswirkung auf umsatzsteuerliche Lieferbeziehung
Bestelleintritt in Leasingfällen BMF-Schreiben vom 31. August 2015 (III C 2)
Grundsätze (A 3.5 Abs. 7a UStAE)
Bestelleintritt LG vor Lieferung an Kunde K
Lieferung Maschine von L an LG (körperliche Übergabe an K
unbeachtlich)
Leasingverhältnis zwischen LG und LN ist entweder
Vermietungsleistung bei Operate-Leasing oder
eine weitere Lieferung von LG an LN bei Finanzierungs-Leasing
Bestelleintritt LG nach Übergang der Verfügungsmacht auf K
Lieferung Maschine von L an K (keine Rückabwicklung durch
Bestelleintritt)
Leistung LG an K besteht in Kreditgewährung
Zwischen L und LG besteht keine Leistungsbeziehung
27
Zunächst Kaufvertrag zwischen K und L über Maschine
Anschließend Leasingvertrag zwischen K (LN) und LG über
Maschine
LG tritt in Kaufvertrag ein - sogenannter Bestelleintritt:
Zahlung Kaufpreis an L
Anspruch auf Übertragung zivilrechtliches Eigentum
Für die Frage wer den Liefergegenstand liefert bzw. empfängt,
sind die Vertragsverhältnisse im Zeitpunkt der
Leistungsausführung maßgebend
Praxishinweise
Kunde K = Leasingnehmer
(LN)
Leasingunternehmen (LG)
Kaufvertrag
Best
ell
ein
trit
t
Lieferant L
Lieferung Maschine?
Elektronische Kopie
Unberechtigter Steuerausweis § 14c UStG (2) Entstehung der Steuer – BMF-Schreiben vom 2. April 2015/A 13.7 UStAE
Steuer entsteht erst in dem Zeitpunkt, in dem eine Rechnung mit unrichtigem/unberechtigtem
Steuerausweis erteilt wird
Vereinfachungsregel:
Es soll nicht beanstandet werden, wenn der Unternehmer die nach § 14c UStG geschuldete
Mehrsteuer zusammen mit der für die Lieferung/Leistung geschuldeten Steuer anmeldet, auch wenn
er die Rechnung erst in einem späteren Voranmeldungszeitraum erstellt.
28
§ 14c UStG Steuer entsteht grundsätzlich erst in dem Voranmeldungszeitraum, in dem die fehler-
hafte Rechnung erteilt wird
Bei Anzahlungsrechnungen entsteht § 14c UStG-Steuer erst mit Zahlung
(A 14.8 Abs. 2 S. 1 UStAE!)
In Fällen des unberechtigten Steuerausweises (§ 14c Abs. 2 UStG) darf Korrektur nur mit Zustim-
mung des Finanzamtes erfolgen
Praxishinweise
Elektronische Kopie
29
Korrektur der § 14c UStG-Steuer BMF-Schreiben vom 7. Oktober 2015
Bisherige Regelung im UStAE
Unrichtiger Steuerausweis Die Berichtigung des geschuldeten Mehrbetrags ist für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in welchem dem Leistungsempfänger die berichtigte Rechnung erteilt wurde.
Unberechtigter Steuerausweis Austeller der Rechnung erklärt Steuerausweis für ungültig. Gefährdung des Steueraufkommens ist beseitigt, wenn
ein Vorsteuerabzug beim Empfänger der Rechnung nicht durchgeführt oder die geltend gemachte Vorsteuer an das Finanzamt zurückgezahlt worden ist.
Schuldner des unberechtigt ausgewiesenen Betrages hat Berichtigung schriftlich beim zuständigen Finanzamt zu beantragen.
Zustimmung des zuständigen Finanzamtes.
Anpassung aufgrund BMF-Schreiben
Unrichtiger Steuerausweis Die Berichtigung des geschuldeten Mehrbetrags ist für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in welchem dem Leistungsempfänger die berichtigte Rechnung erteilt wurde. NEU: Wurde ein zu hoch ausgewiesener Rechnungsbetrag bereits vereinnahmt und steht dem Leistungsempfänger aus der Rechnungsberichtigung ein Rückforderungsanspruch zu, ist die Berichtigung des geschuldeten Mehrbetrags erst nach einer entsprechenden Rückzahlung an den Leistungsempfänger zulässig.
Unberechtigter Steuerausweis Austeller der Rechnung erklärt Steuerausweis für ungültig Gefährdung des Steueraufkommens ist beseitigt, wenn ein
Vorsteuerabzug beim Empfänger der Rechnung nicht durch-geführt oder die geltend gemachte Vorsteuer an das Finanzamt zurückgezahlt worden ist
Schuldner des unberechtigt ausgewiesenen Betrages hat Berichtigung schriftlich beim zuständigen Finanzamt zu beantragen
Zustimmung des zuständigen Finanzamtes NEU: Die erforderliche Zustimmung ist nicht von einer Rückzahlung eines vereinnahmten Betrags durch den Steuerschuldner an den Belegempfänger abhängig.
Elektronische Kopie
SCHWERPUNKT Grenzüberschreitende Reihengeschäfte
Elektronische Kopie
Reihengeschäfte (1/9) Grundsätze
1. Für die Bestimmung des Lieferorts und für die Inanspruchnahme von Steuerbefreiungen ist
entscheidend, welchem Liefergeschäft die Warenbewegung zugeordnet werden kann
2. Nur eine Lieferung kann bewegte Lieferung sein
3. Bestimmung Lieferort:
a) Bewegte Lieferung = Beginn der Warenbewegung
b) Ruhende Lieferung, die der bewegten Lieferung vorangeht = Beginn der Warenbewegung
c) Ruhende Lieferung, die der bewegten Lieferung nachfolgt = Ende der Warenbewegung
4. Inanspruchnahme Steuerbefreiungen nur für bewegte Warenlieferung
31
unmittelbarer direkter Warenweg – A1 veranlasst Transport
Liefergeschäft 2
Rechnung
Liefergeschäft 1
Rechnung
Unternehmer (D) Unternehmer A1
(Kunde) Unternehmer A2
(Endkunde)
Elektronische Kopie
Überprüfung der aktuellen Lieferbedingungen bzgl. Ver-
schaffung der Verfügungsmacht
Anzudenken: Versicherung des A1, dass A2 nicht im Inland
Verfügungsmacht am Liefergegenstand erhalten wird
Sammeln von Belegen bzgl. der Verschaffung von Verfügungs-
macht an A2 noch im Inland, falls die zweite Lieferung bewegt
sein soll
Reihengeschäfte (2/9) BFH-Urteil vom 25. Februar 2015, XI R 15/14: Zuordnung der bewegten Lieferung
BFH: Liefergeschäft 1 ist die bewegte Lieferung (Grundsatz).
Liefergeschäft 2 ist nur dann bewegt, wenn A2 nachweisbar noch im
Inland Verfügungsmacht am Liefergegenstand erlangt
Daraus folgt:
Das Merkmal „Verschaffen der Verfügungsmacht“ wird durch den
BFH mindestens gleichberechtigt neben das Merkmal „Veranlassen
des Transports“ gestellt
Bei Transportveranlassung durch A1 kann die bewegte Lieferung
nicht mehr über die Transportgefahr bestimmt werden
Es genügen nicht behebbare Zweifel an der Erlangung der
Verfügungsmacht durch A2 im Inland, damit die erste Lieferung als
bewegt gilt
32
unmittelbarer direkter Warenweg – A1 veranlasst Transport
Liefergeschäft 2
Rechnung
Liefergeschäft 1
Rechnung
Unternehmer (D) Unternehmer A1
(Kunde) Unternehmer A2
(Endkunde)
Reaktion der Finanzverwaltung (Änderung der UStAE)
oder des Gesetzgebers (neues Gesetz) bleibt vorerst
abzuwarten.
Praxis-Tipp:
Elektronische Kopie
Überprüfung der aktuellen Lieferbedingungen bezüglich der
Verschaffung der Verfügungsmacht
Anzudenken: Versicherung des A1, dass A2 nicht im Inland
Verfügungsmacht am Liefergegenstand erhalten wird
Sammeln von Belegen bzgl. der Verschaffung von Verfü-
gungsmacht an A2 noch im Inland, falls die zweite Lieferung
bewegt sein soll
Reihengeschäfte (3/9) BFH-Urteil vom 25. Februar 2015, XI R 30/13: Zuordnung der bewegten Lieferung
Ergänzend gilt zum BFH-Urteil vom 25. Februar 2015,
XI R 15/14:
Aus der Beteiligung des A2 an der Beförderung folgt nicht
zwingend, dass die zweite Lieferung bewegt ist
Allein die Übernahme der Beförderung durch A2 kann
für die Bestimmung der bewegten Lieferung nicht
entscheidend sein
Zu prüfen ist, ob A2 den Liefergegenstand als Eigen-
tümer beförderte
Voraussetzung dafür ist die Erlangung von Verfügungs-
macht durch A2 noch im Inland
33
Reaktion der Finanzverwaltung (Änderung der UStAE)
oder des Gesetzgebers (Änderung Gesetz) bleibt vorerst
abzuwarten.
Praxis-Tipp:
unmittelbarer direkter Warenweg – A2 veranlasst Transport
Liefergeschäft 2
Rechnung
Liefergeschäft 1
Rechnung
Unternehmer (D) Unternehmer A1
(Kunde) Unternehmer A2
(Endkunde)
Elektronische Kopie
Reihengeschäfte (4/9) BFH-Urteile vom 25. Februar 2015 zu Reihengeschäften: Auswirkungen
Übergang der Verfügungsmacht
auf A2 in Deutschland
Liefergeschäft 2 ist die bewegte Lieferung
potenziell steuerfreie innergemeinschaftliche
Lieferung
Liefergeschäft 1 ist die ruhende Lieferung
steuerpflichtige Lieferung
34
Kein Übergang der Verfügungsmacht
auf A2 in Deutschland
Liefergeschäft 1 ist die bewegte Lieferung
potenziell steuerfreie innergemeinschaftliche
Lieferung
Liefergeschäft 2 ist die ruhende Lieferung
steuerpflichtige Lieferung
Liefergeschäft 2
Rechnung
Liefergeschäft 1
Rechnung
Unternehmer (D) Unternehmer A1
(Kunde) Unternehmer A2
(Endkunde)
Verschaffung der Verfügungsmacht?
Elektronische Kopie
35
unmittelbarer direkter Warenweg – Beauftragung durch D
Liefergeschäft 2
Rechnung
Liefergeschäft 1
Rechnung
Unternehmer (D) Unternehmer A1
(Kunde) Unternehmer A2
(Endkunde)
Befördert oder versendet der erste Unternehmer in der Reihe, ist seiner Lieferung die Beförderung oder Versen-
dung zuzuordnen. Liefergeschäft 1 = bewegte Lieferung
Nicht zweifelsfrei, ob diese Aussage auch nach den BFH-Urteilen vom 25. Februar 2015 noch so gesehen werden
kann
Unternehmer können sich allerdings auf die sehr einfache und klare Regelung der Finanzverwaltung berufen
Lösung aus dem Blickwinkel der deutschen Finanzverwaltung, gegebenenfalls abweichende österreichische
Regelungen bleiben unberücksichtigt
Dennoch gilt: Beauftragung durch den ersten Unternehmer scheint nach wie vor die sicherste Variante
bei Reihengeschäften!
Reihengeschäfte (5/9) Keine BFH-Rechtsprechung bei Beauftragung durch ersten Unternehmer
Elektronische Kopie
36
Reihengeschäfte (6/9) Finanzverwaltung: Beauftragung durch den letzten Unternehmer
Lösung nach A. 3.14 Abs. 8 Satz 2 UStAE:
Grundsatz:
Praxis-probleme:
Liefergeschäft 2 ist bewegte Lieferung
Erkennt Unternehmer D im vorliegenden Fall, dass seine Lieferung nicht die bewegte Lieferung
ist?
Hierzu muss er prüfen, wer den Spediteur beauftragt hat
Gelangensbestätigung würde für Unternehmer (D) in diesem Abholfall nicht ausreichen, da er
nicht nachweisen kann, dass A1 den Transport beauftragt hat und somit die Grundregel
„Erste Lieferung = bewegte Lieferung“ zur Anwendung kommt
unmittelbarer direkter Warenweg – Beauftragung durch A2
Liefergeschäft 2
Rechnung
Liefergeschäft 1
Rechnung
Unternehmer (D) Unternehmer A1
(Kunde) Unternehmer A2
(Endkunde)
Elektronische Kopie
37
Reihengeschäfte (7/9) Finanzverwaltung: Beauftragung durch mittleren Unternehmer
Lösung nach § 3 Abs. 6 S. 6 UStG, A. 3.14 Abs. 9, 10 UStAE:
Grundsatz:
Ausnahme:
Liefergeschäft 1 ist bewegte Lieferung
Liefergeschäft 2 ist bewegte Lieferung, wenn A1 nachweist, dass er als Lieferer aufgetreten ist, d. h.
A1 tritt mit deutscher USt-IdNr. auf und
A1 hat mit D und A2 vereinbart, dass er Gefahr und Kosten des Transports trägt
Nachweis Be-förderung:
Frachtzahlerkonditionen (Incoterms)
Verwendung USt-IdNr. des Ursprungslandes (hier: Deutschland)
Schriftliche Vollmacht zum Nachweis der Abholberechtigung
Kritisch: Konflikt BFH-Rechtsprechung vs. Finanzverwaltung
unmittelbarer direkter Warenweg – Beauftragung durch A1
Liefergeschäft 2
Rechnung
Liefergeschäft 1
Rechnung
Unternehmer (D) Unternehmer A1
(Kunde) Unternehmer A2
(Endkunde)
Elektronische Kopie
Reihengeschäfte (8/9) Zusammenfassung: BFH vs. Finanzverwaltung - Zuordnung der bewegten Lieferung
38
Lösung?
BMF-Schreiben zur Anwendung der BFH-Urteile
§ 3 Abs. 6a UStG-neu in Diskussion gegebenenfalls Gesetzesänderung Anfang 2016, aber nicht im Rahmen
des Steueränderungsgesetzes
Tendenz: Meinung der Finanzverwaltung wird gesetzlich festgeschrieben (Transportveranlassung)
Und jetzt?
Vorbereitungen auf mögliche Änderungen treffen
Grundsätzlich Anwendung der Auffassung der Finanzverwaltung
Absicherungsmöglichkeit beispielsweise anhand von Klauseln im Einklang mit der Rechtsprechung in unklaren
Fällen Wenn möglich: Vermeidung problematischer Fälle (z. B. Transport durch mittleren Unternehmer)
BFH: Verschaffung der Verfügungsmacht
Finanzverwaltung: Transportveranlassung
vs.
Elektronische Kopie
Reihengeschäfte (9/9) Mögliche gesetzliche Neuregelung - Zuordnung anhand der Transportveranlassung
Beibehaltung der drei Fallgruppen nach der Transportverantwortlichkeit
Transportverantwortung hat
Erster Lieferer
Letzter Abnehmer
Erste Lieferung ist bewegte Lieferung
Zweite Lieferung ist bewegte Lieferung
Mittlerer Unternehmer
Erste Lieferung ist grundsätzlich bewegt (gesetzliche Vermutung wie bisher)
Zweite Lieferung ist bewegt (Widerlegung der Vermutung) bei
Innergemeinschaftlicher Lieferung: Mittlerer Unternehmer verwendet seine USt-IdNr.
des Mitgliedstaates in dem die Lieferung beginnt
Reihengeschäften ins Drittland: Mittlerer Unternehmer tritt als zollrechtlicher
Ausführer bzw. Einführer auf
Einzelfallwürdigung ist lediglich Auffangkriterium – indizielle Rolle haben dabei:
Gefahrtragung, vereinbarte Lieferkonditionen oder Mitteilung des Weiterverkaufs
Klare Kriterien zur Bestimmung der bewegten Lieferung – Verschaffung der Verfügungs-
macht wird durch Zuordnung bewegter Lieferung fingiert
Einzelfallwürdigung ist nur ersatzweise im Ausnahmefall erforderlich
Vorteil dieser geplanten Regelung
Zeitpunkt und Inhalt der gesetzlichen Neuregelung ist noch offen (derzeit noch kein Gesetzgebungsverfahren)
Ist mögliche Neuregelung bei mehr als drei Unternehmern in der Kette praxistauglich?
Praxishinweise
39
Elektronische Kopie
SCHWERPUNKT Umsatzsteuer auf Bauleistungen
Elektronische Kopie
Umsatzsteuer auf Bauleistungen Aktuelle Rechtslage § 13b UStG, Abschnitt 13b.3 UStAE
Grundsätze
Neuregelung seit 1. Oktober 2014
Dem Reverse-Charge Verfahren unterliegen
inländische Bauleistungen an Unternehmer, die selber nachhaltig
Bauleistungen erbringen
Nachweis „Nachhaltigkeit“: Formular USt 1 TG
UStAE: Nachhaltige Bauleistungen, wenn mindestens 10% des
Weltumsatzes (voraussichtlich) Bauleistungen sind.
Fundstellen und Hinweise
§ 13b Abs. 2 Nr. 4 i.V.m. Abs. 5 Satz 2 UStG
A 13b.3 UStAE, BMF-Schreiben vom 1. Oktober 2014
(Muster Vorlage USt 1 TG)
41
1) Hängt von weiteren Voraussetzungen ab (s. § 15 Abs. 1 Nr. 4 UStG)
²) Muster Bescheinigung siehe BMF vom 1. Oktober 2014
(IV D 3 – S 7279/10/10004)
Unternehmen Nachhaltiger Bauleistender
(Unternehmer B)
§ 48b EStG- Freistellung
Bescheinigung USt 1 TG2)
ertragsteuerliche Zwecke
Umsatzsteuerliche Zwecke
Bauleistung (vertragliche Klarstellung)
Entgelt EUR 1.000,00
§ 13b UStG (Steuerschuldner)
Finanzamt (Steuergläubiger)
EUR -190,001)
EUR 190,00
Das Reverse-Charge Verfahren ist anzuwenden, wenn Bescheinigung USt
1 TG erteilt wurde
Auch wenn der Leistungsempfänger diese nicht verwendet
Dies gilt auch dann, wenn sich herausstellt, dass der Leistungs-
empfänger nicht mindestens 10 % Bauleistungen erbracht hat
Bescheinigung USt 1 TG gilt bis zu drei Jahre
Rücknahme Bescheinigung nur für Zukunft möglich
Vertragliche Absicherung der Nichtbeanstandungsregelung durch
Dokumentation des gemeinsamen Verständnisses der Art der Umsätze
Freistellungsbescheinigung § 48b EStG weiterhin erforderlich
Praxishinweise
Elektronische Kopie
Bauleistungen und Betriebsvorrichtungen (1/3) Ausgang: BFH-Urteil vom 28. August 2014, V R 7/14
42
Entscheidung des BFH (Fortsetzung)
§ 13b UStG ist daher nicht anwendbar – Begründung:
EU-Recht (1): Art. 199 Abs. 1 MwStSystRL Begriff des
Bauwerks nicht aufgeführt (aber „Leistungen im
Zusammenhang mit einem Grundstück“)
EU-Recht (2): Art. 135 Abs. 1 Buchst. l MwStSystRL
(Vermietung/Verpachtung Grundstücke) Steuerfreiheit,
jedoch nach Art. 135 Abs. 2 Buchstabe c MwStSystRL
(dauerhafte „Vorrichtungen und Maschinen“) keine
Steuerfreiheit
Nationales Recht: keine Auslegung des Begriffs des
Bauwerks entsprechend der Baubetriebe-Verordnung
BFH widerspricht Auffassung der Finanzverwaltung (bislang:
Abschnitt 13b. 2 Abs. 5 Nr. 2 UStAE Ladeneinbauten, Schau-
fensteranlagen und Gaststätteneinrichtungen auch dann Bau-
werk, wenn Betriebsvorrichtungen)
Entscheidung des BFH
Bauwerk = unbewegliche, durch Verbindung mit dem Erd-
boden hergestellte Sache
In das Bauwerk eingebaute Anlagen nur dann Bestandteil
des Bauwerks, wenn sie für Konstruktion, Bestand, Erhal-
tung oder Benutzbarkeit des Bauwerks von wesentlicher
Bedeutung sind
Anlagen müssen Funktion für das Bauwerk selbst haben
Anlagen mit eigenem Zweck: kein Bauwerksbestandteil
Betriebsvorrichtungen keine Bauwerksbestandteile, da sie
eigenständigen Zwecken dienen
Kläger Kunde
Subunternehmer Bauausführung
Faktura
Einbau von Entrauchungsanlagen Rechnung
19 % USt oder
Steuerschuld des Klägers?
Anwendung des Urteils würde in der Praxis zu erheblichen
Problemen bei der dann erforderlichen Abgrenzung zwischen
Bauwerk und Betriebsvorrichtung führen.
Praxishinweise
Elektronische Kopie
Bauleistungen und Betriebsvorrichtungen (2/3) Reaktion: BMF-Schreiben vom 28. Juli 2015 - Nichtanwendungserlass
43
Hinweise und Ausblick
Rechtsanwendung nach nationalem Recht wäre vorliegend
einfach: eine Entrauchungsanlage ist nach einhelligem
Verständnis im deutschen Zivil- und Bewertungsrecht kein
Bauwerk
MwStSystRL in der aktuellen Fassung nicht ganz eindeutig,
da Begriff des Grundstücks nicht definiert ist
Spätestens ab 1. Januar 2017 Änderung, da nach Art. 13b
Buchst. d MwStVO auch „Grundstücke“
„Sachen, Ausstattungsgegenstände oder Maschinen, die auf
Dauer in einem Gebäude oder einem Bauwerk installiert sind,
und die nicht bewegt werden können, ohne das Gebäude oder
das Bauwerk zu zerstören oder zu verändern“
Darunter dürften auch Betriebsvorrichtungen zu subsumieren
sein
Inhalt des BMF Schreibens
Schlussfolgerung BFH (Betriebsvorrichtungen stets keine
Bauwerke) ist unzutreffend
Unionsrechtlich keine Auslegung des Begriffs des Bau-
werks anhand des Bewertungsrechts
Ständige Rechtsprechung BFH und EuGH: Bauwerk =
eigenständiger Begriff des Unionsrechts
Art. 13b Buchstabe b MwStVO in der Fassung ab 2017
definiert den Begriff für Zwecke der Anwendung der
(gesamten) MwStSystRL (siehe rechts)
Kläger Kunde
Subunternehmer Bauausführung
Faktura
Einbau von Entrauchungsanlagen Rechnung
19 % USt oder
Steuerschuld des Klägers?
Elektronische Kopie
Bauleistungen und Betriebsvorrichtungen (3/3) Reaktion: Gesetzliche Neuregelung (Steueränderungsgesetz 2015)
44
Anmerkungen
Positiv ist der gleichlautende Wortlaut mit Art. 13b MwStVO -
hierdurch keine Abweichung des nationalen Rechts zum
EU-Recht
Auch unter der Neuregelung ist in der Zukunft mit Abgren-
zungsschwierigkeiten zu rechnen: Kann beispielsweise eine
Entrauchungsanlage aus dem Gebäude entfernt werden, ohne
es zu verändern?
Gesetzliche Neufassung des § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG
Verkündung des Steueränderungsgesetzes im BGBl. am
5. November 2015
Neuregelung tritt am Tag nach der Verkündung im BGBl.
in Kraft – gilt somit seit dem 6. November 2015
„4. Bauleistungen, einschließlich Werklieferungen und sonsti-
gen Leistungen im Zusammenhang mit Grundstücken, die der
Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder
Beseitigung von Bauwerken dienen, mit Ausnahme von
Planungs- und Überwachungsleistungen. Als Grundstücke
gelten insbesondere auch Sachen, Ausstattungsgegen-
stände und Maschinen, die auf Dauer in einem Gebäude
oder Bauwerk installiert sind und die nicht bewegt
werden können, ohne das Gebäude oder Bauwerk zu
zerstören oder zu verändern. Nummer 1 bleibt unberührt“.
Zukünftig Auslegung anhand des am 26. Oktober 2015
veröffentlichten Leitfadens der EU-Kommission zu grundstücks-
bezogenen Leistungen.
Praxishinweise
Kläger Kunde
Subunternehmer Bauausführung
Faktura
Einbau von Entrauchungsanlagen Rechnung
19 % USt oder
Steuerschuld des Klägers?
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Umsatzbesteuerung von Leistungen an Bauträger (1/3) Grundlagen und rückwirkende Aushebelung des Vertrauensschutzes
Für Bauträger gelten die Regelungen des § 13 b Abs. 2 Nr. 4 i. V. m. Abs. 5 UStG zum
Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger nicht (vgl. BFH-Urteile vom
22. August 2013 (V R 37/10) und 11. Dezember 2013 (XI R 21/11))
Die Finanzverwaltung vertrat hierzu eine abweichende Auffassung, so dass Bauträger
spätestens in den Jahren 2011 bis zum 14. Februar 2014 größtenteils empfangene
Bauleistungen im Reverse-Charge-Verfahren versteuerten, obwohl sie selbst regel-
mäßig keinen Anspruch auf Vorsteuerabzug hatten. Bauleistende erhielten Netto-
zahlungen
Aufgrund der BFH-Rechtsprechung Anträge von Bauträgern auf Rückerstattung der
Umsatzsteuer für die Jahre 2011 bis 14. Februar 2014 möglich
Fraglich, ob Bauleistende verpflichtet sind, nun Umsatzsteuer an das Finanzamt ab-
zuführen. Gegebenenfalls Vertrauensschutz, dass ursprüngliche Verwaltungs-
auffassung gilt
Aufgrund der Regelung in § 27 Abs. 19 UStG müssen Bauleistende Umsatzsteuer an
das Finanzamt abführen, sofern Bauträger einen Antrag auf Rückerstattung der Um-
satzsteuer stellen. Auf Antrag des Bauleistenden aber Möglichkeit der Abtretung des
Anspruchs gegen den Bauträger auf Zahlung der Umsatzsteuer an Zahlung statt
Inwieweit die befreiende Abtretungslösung auch in den Fällen möglich ist, in denen
der Bauleistende zivilrechtlich kein Anspruch gegen den Bauträger auf Zahlung der
zusätzlich anfallenden Umsatzsteuer zusteht, ist fraglich (Risiko der Umsatzsatzver-
steuerung aus dem erhaltenen Netto!)
45
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Bauträger Bauleistende
Prüfung ob Rückforderung der Umsatzsteuer für
Leistungen, die bis zum 14. Februar 2014 ausgeführt
wurden, sinnvoll ist:
Chancen: Anspruch auf Erstattungszinsen nach
§ 233a AO sowie im Einzelfall gegebenenfalls
Umsatzsteuer
Berücksichtigung administrativer Zeitaufwand für
Zusammenstellung der Unterlagen, des externen
Beratungsaufwands sowie Mehraufwand für
Bauleistende
Sofern eine Rückforderung sinnvoll erscheint: Zu welchem
Zeitpunkt soll der Antrag gestellt werden?
Kurz vor Ende der Festsetzungsfrist für die einzelnen
Antragszeiträume (z. B. für 2011 spätestens zum
31. Dezember 2016) ?
oder
Früher, falls Finanzverwaltung Vorbehalt der Nach-
prüfung aufhebt oder die gegenwärtig geltende
Gesetzeslage oder Verwaltungsauffassung sich ändert?
Prüfung, ob mit Bauträgern Umsätze bis Ende 2013/Anfang 2014
getätigt wurden, bei denen das Reverse-Charge-Verfahren zur
Anwendung kam
Prüfung, ob bei einem etwaigen Antrag des Bauträgers ein An-
spruch auf Nachforderung der Umsatzsteuer besteht
Einvernehmliche Vereinbarung mit Bauträger treffen, dass
Reverse-Charge-Verfahren weiterhin anwendbar bleibt, inklusive
Auffangklausel, falls Bauträger dennoch einen Antrag auf Rück-
erstattung stellt
Falls Bauträger bereits Anträge gestellt haben, gegebenenfalls
Nutzung der Abtretungsmöglichkeit oder Berufung auf
Verfassungswidrigkeit von § 27 Abs. 19 UStG (Folge: Einspruchs-
verfahren/Klage)
Je nach Risikolage gegebenenfalls auch aktive Nachforderung der
Umsatzsteuer von Bauträgern und Ausstellung von Rechnungen
falls ein zivilrechtlicher Anspruch besteht (Folge: Umsatzsteuer
muss an Finanzamt abgeführt werden)
46
Umsatzbesteuerung von Leistungen an Bauträger (2/3) Handlungsempfehlungen für Bauträger bzw. Bauleistende
Elektronische Kopie
*) Stand 12. November 2015, alles Verfahren von Bauleistenden
Umsatzbesteuerung von Leistungen an Bauträger (3/3) Stand der Rechtsprechung zum Vertrauensschutz i.V.m § 27 Abs. 19 UStG*)
47
Instanz Datum Az. Zeitraum Vertrauensschutz § 176 Abs. 2 AO
Verfassungsmäßigkeit § 27 Abs. 19 UStG
FG Berlin-Brandenburg
3. Juni 2015 5 V 5026/15 2009 Ja, AdV gewährt Zweifelhaft
FG Niedersachsen 3. Juli 2015 16 V 95/15 VA 01 – 12 2013
Grundsätzlich ja, aber nicht für Umsatzsteuer-Voranmeldung
Zweifelhaft
FG Niedersachsen 20. Juli 2015 16 V 132/15 2011 und 2012 Grundsätzlich ja 2011: AdV gewährt 2012: Keine AdV - Abgabe Steuer-erklärung nach Veröffentlichung BFH in Fachzeitschriften (Ende 2013)
Zweifelhaft
FG Niedersachsen 20. Juli 2015 16 V 135/15 2012 Ja, AdV gewährt Zweifelhaft
FG Münster 12. August 2015 15 V 2153/ 15 U
2011 Ja, AdV gewährt Zweifelhaft
FG Nürnberg 26. August 2015 2 V 1107/15 2010 bis 2012 Nein, aus fiskalischen Gründen Zweifelhaft – Verweis auf FG Berlin-Brandenburg
FG Düsseldorf 31. August 2015 1 V 1486/15A 2009 und 2010 Nein, wg. Anwendung des § 27 Abs. 19 UStG
Wegen Abtretungsmöglichkeit sei die Regelung zumutbar
FG Münster 21. September 2015 5 V 2152/15
2011und 2012 Teilweise, 2011/2012: AdV gewährt 2013: Keine AdV - Abgabe StE nach dem 14. Februar 2014
Zweifelhaft
FG Köln
1. Oktober 2015
9 V 1376/15
2011 bis 2013
Nein, aus fiskalischen Gründen und wegen Abtretungsregelung
Keine Stellungnahme
Fälle offen halten
Hauptsacheverfahren sind anhängig (z. B. FG Niedersachsen Az. 16 K 133/15)
Praxishinweise
Elektronische Kopie
IMPULSE Neues aus Gesetzgebung, Rechtsprechung und Verwaltung (Teil 2)
Elektronische Kopie
Mietnebenleistungen (1/2) EuGH vom 16. April 2015, C-42/14, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa
49
Bisheriges Verständnis
Lieferung von Strom, Wärme und Wasser, Überlassung von
Waschmaschinen, Flur- und Treppenreinigung etc. in der Regel
Nebenleistung zur Vermietung
Hinsichtlich Strom wurde dies erst aufgrund des BFH-Urteils vom
15. Januar 2009 (V R 91/97) angepasst
EuGH-Entscheidung
Es besteht eine Leistungskette (Kommission)
Die Versorgungsleistungen (Elektrizität etc.) können eigen-
ständige Leistungen oder unselbstständige Nebenleistungen sein
Kann der Mieter den Lieferanten und/oder die Nutzungs-
modalitäten für den Bezug von Elektrizität auswählen, sind
eigenständige Leistungen anzunehmen
Die notwendige Bewertung unter Berücksichtigung der Gesamt-
umstände obliegt den nationalen Gerichten
Eingangsrechnungen:
Strom 19 %
Wasser 7 % (Nutzwasser)
Wärme 19 %
Abfallentsorgung 0 %
Miete + NK
Miete + NK
Abfall
Wohnung
Büro
Wärme
Wasser
Strom
Elektronische Kopie
Mietnebenleistungen (2/2) EuGH vom 16. April 2015, C-42/14, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa
50
Ausblick
Betroffen sind Fälle, in denen der Vermieter die Leistungen der
Versorger an die Mieter weitergibt – Direktabrechnungen der
Versorger an die Mieter sind hingegen nicht betroffen
Bisher gibt es noch keine BFH-Rechtsprechung
Alle nach dem Verbrauch abgerechneten Leistungen würden
selbstständige Leistungen darstellen (regelmäßig steuerpflichtig
mit dem Regelsteuersatz)
Ausnahme: Bei der Lieferung von (Frisch-)Wasser wäre der
ermäßigte Steuersatz anwendbar
Hinsichtlich der Abfallentsorgung würde die Gebühr erstmals mit
Umsatzsteuer belastet werden (in der Regel aber keine
verbrauchsabhängige Abrechnung durch den Vermieter –
Ausnahme eigene Mülltonne)
Wohnungs- und Teileigentum sind nach der Rechtsprechung des
EuGH hiervon nicht betroffen
BMF hat Schreiben avisiert, nach dem Grundsätze des Urteils
angeblich in Deutschland aufgrund des Anschlusszwangs
nicht anwendbar sein sollen
Eingangsrechnungen:
Strom 19 %
Wasser 7 % (Nutzwasser)
Wärme 19 %
Abfallentsorgung 0 %
Abfall
Wohnung
Büro
Wärme
Wasser
Strom
Miete + NK
Miete + NK
Bei Strom Unterscheidung zwischen Direktbezug und
Gemeinschaftsflächen
ACHTUNG: Der Vermieter könnte als Wiederverkäufer
qualifizieren mit der Folge des § 13b UStG
EMPFEHLUNG: Umstellung auf direkte Abrechnung durch
den Versorger gegenüber dem Mieter
Reaktion der Finanzverwaltung und weitere Rechts-
entwicklung/Rechtsprechung bleibt abzuwarten
Praxishinweise
Elektronische Kopie
Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) (1/2) BFH-Urteil vom 4. Februar 2015, XI R 42/13
Entscheidung des BFH
Bei Leistungsbeziehungen zu mehreren Personen ist jeder Vor-
gang einzeln zu betrachten
Entsprechend sind hinsichtlich der Inventarkäufe die Leistungs-
beziehungen des B zum Eigentümer der Gaststätte (Abschluss des
Pachtvertrags) zur Prüfung der Voraussetzungen für eine GiG
nicht zu berücksichtigen
Mit den Inventarkäufen wird B nicht in die Lage versetzt, das
bisherige Unternehmen fortzuführen – keine GiG.
Der Senat hat bewusst offen gelassen, wie die Rechtslage zu
beurteilen wäre, wenn B im Rahmen eines umfassenden
Vertrages mit A (vollumfänglich) in dessen mit der
Schützenbruderschaft bestehenden Pachtvertrag eingetreten
wäre, da ein derartiger Übergang der „Pächterstellung” von A
auf die Klägerin nicht stattgefunden habe
51
Fall
V+V
Gaststätte (Eigentümerin:
Schützenverein)
V+V
Betreiber A
Betreiber B
Rechnung Inventar
19 % USt
Auffassung der Finanzverwaltung
A 1.5 Abs. 4 S 6 UStAE: Wird das Unternehmen bzw. der Betrieb
in gepachteten Räumen und mit gepachteten Maschinen
unterhalten, gehört das Pachtrecht zu den wesentlichen
Grundlagen. Dieses Pachtrecht muss der Veräußerer auf den
Erwerber übertragen, indem er ihm die Möglichkeit verschafft,
mit dem Verpächter einen Pachtvertrag abzuschließen, so dass der
Erwerber die dem bisherigen Betrieb dienenden Räume usw.
unverändert nutzen kann
Soweit der Inventarverkauf als GiG behandelt werden soll,
müsste eine Übertragung des Pachtrechts erfolgen
Aufnahme einer „Hilfsklausel“ für die steuerbare und steuer-
pflichtige Übertragung ist in diesen Fällen dringend geboten
Praxishinweise
Widerspruch?
Elektronische Kopie
Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) (2/2) BFH-Urteil vom 4. Februar 2015, XI R 14/14 – Übertragung verpachteter Altenheime
Entscheidung des BFH
Der BFH sah in der Übertragung des Inventars keine GiG, da kein
selbständiger Unternehmensteil erworben wurde
Vielmehr waren daneben noch weitere Übertragungen erforder-
lich, die jedoch nicht berücksichtigt werden durften, weil es sich
um Leistungsbeziehungen zwischen anderen (weiteren) Vertrags-
parteien handelte (keine wirtschaftliche Betrachtung)
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Gesellschaft L AB
Betreiber C OHG
Betreiber B OHG
Kläger GbR
Betreiber A OHG
V+V
V+V
V+V
V+V
Z- GmbH
Eheleute X und Y Verkäufer 1-11
Käufer
ab 1-2006
Inventar
A B C
Gesellschaft I AB A B C
Gesellschaft J AB
Inventar
Gesellschaft K AB
Betreiber C OHG
Betreiber B OHG
Betreiber A OHG
Klä
ger
Gb
R
V+V
Z- GmbH
Streitig war, ob bei der Übertragung des Inventars eine GiG vorlag.
Die Übertragung des verpachteten Grundstücks war nicht
streitig
Die Übertragung von vermieteten oder verpachteten Grund-
stücken führt regelmäßig zu einer GiG
Die Abgrenzung GiG versus steuerbare Übertragung ist
teilweise schwierig
Auf die Steuerfreiheit des Grundstücksumsatzes muss aber
nach § 9 Abs. 3 UStG im notariell zu beurkundenden Vertrag
verzichtet werden
Die Finanzverwaltung akzeptiert eine im Vertrag vorsorglich
und im Übrigen unbedingt erklärte Option zur Steuerpflicht
Greift die GiG nicht, gilt die Option rückwirkend
§ 13b UStG ist hierauf anwendbar
Praxishinweise
Elektronische Kopie
Folgen einer verspäteten Zuordnung eines Gebäudes BFH-Urteil vom 23. Oktober 2014, V R 11/12, DStR 2015, 672
Sachverhalt
Eheleute A und B bauen ein Einfamilienhaus
Zwei Räume werden unternehmerisch genutzt
Einreichung Umsatzsteuererklärung 2002 am 4. Januar 2005
Vorsteuerabzug aus den gesamten Herstellungskosten wird geltend
gemacht
Finanzamt erkennt Vorsteuerabzug in voller Höhe von
EUR 28.089,37 an
Eheleute setzen Marktmiete von jährlich EUR 5.782,80 als
Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe an und nicht
1/10 der Herstellungskosten des Wohnteils
(EUR 13.586,00)
Finanzgericht wies die Klage ab
Entscheidung
Zuordnung des Gebäudes hätte spätestens bis zum 31. Mai 2003
erfolgen müssen Zuordnung erfolgt erst mit Abgabe der
Umsatzsteuererklärung zum 4. Januar 2005
Vorsteuerabzug wurde materiell-rechtlich unrichtig vorgenommen
Aufgrund Abschnittsbesteuerung keine Besteuerung der
Verwendungsentnahme nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG, da materiell-
rechtlich der Vorsteuerabzug fehlerhaft vorgenommen wurde
Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 15a Abs. 1 UStG, da
Vorsteuerabzug nicht zutreffend gewährt wurde und somit eine
Änderung der Verhältnisse vorliegt
Voraussetzung für Berichtigung nach § 15a UStG: bestandskräftige
Veranlagung des Abzugsjahrs, d. h. Vorsteuerabzug kann nicht mehr
entzogen werden
Vorsteuerabzug über zehn Jahre mit EUR 2.809,00 (EUR 28.089,37/10)
zu berichtigen
Aufgrund des Verböserungsverbots kam es zu keiner geänderten
Umsatzsteuerfestsetzung
53
Urteil gibt gegebenenfalls Handlungsspielraum bei „Seelingfällen“
(Vorsteuerabzug 16 %; Versteuerung Wertabgabe 19 %)
Nichtbeanstandungsregelung zur zeitnahen Zuordnung (nach dem
31. Dezember 2013) blieb unbeachtet!
Praxishinweise
23,72 % unternehmerische Nutzung
76,28 % private Nutzung
Elektronische Kopie
GoBD (1/2) Innerbetriebliches Kontrollverfahren
Innerbetriebliches Kontrollverfahren (IKV) zum Abgleich der
Rechnung mit der Zahlungsverpflichtung
Zu überprüfen ist insbesondere ob:
Rechnung in der Substanz korrekt ist, d. h. ob die Leistung
tatsächlich in der dargestellten Qualität und Quantität
erbracht wurde
Zahlungsanspruch besteht
Kontoverbindung zutreffend ist
Inhaltlich richtige Rechnung rechtfertigt die Annahme, dass
die Übermittlung korrekt erfolgt ist
IKV dient nicht dazu, zu prüfen ob
die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug gemäß
§ 15 UStG vorliegen und
ob die notwendige Angaben einer Rechnung gemäß
§ 14 Abs. 4 UStG enthalten sind
In der Praxis überschneiden sich das IKV und die Prüfung der
Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs häufig
Liegen Voraussetzungen für Vorsteuerabzug vor, ist IKV ohne
eigenständige Bedeutung, keine Versagung Vorsteuerabzug
möglich
54
Unternehmer U1
Unternehmer U2
Elektronischer Rechnungsversand
Elektronische Rechnung = Rechnung die in einem
elektronischen Format ausgestellt und empfangen
wird
Rechnungen können auch per E-Mail übermittelt
werden
Elektronische Rechnungen müssen gewährleisten:
Echtheit der Herkunft
Unversehrtheit des Inhalts
Lesbarkeit der Rechnung
Elektronische Kopie
55
GoBD (2/2) BMF-Schreiben vom 14. November 2014, BStBl. I 2014, S. 1450
Gehen Unterlagen in elektronischer Form bei Unternehmen ein, sind
diese auch in elektronischer Form aufzubewahren
Keine Löschung vor Ende der Aufbewahrungsfrist
Aufbewahrung ausschließlich in Papierform nicht ausreichend
Dokumente müssen für Dauer der Aufbewahrungsfrist
unveränderbar erhalten bleiben
Versand mehrerer Rechnungen über dieselbe Leistung
Steuerschuld gemäß § 14c Abs. 1 UStG, soweit nicht als Duplikat
oder Kopie gekennzeichnet/ erkennbar
Ausnahme: Inhaltlich identische Ausfertigungen der Rechnung
werden mehrfach versandt (A 14c.1. Abs. 4 UStAE)
U 1 übersendet inhaltlich ordnungsgemäße Rechnung
per E-Mail als PDF-Datei
U 2 druckt Rechnung auf Papier aus
Elektronische Rechnung wird gelöscht
Unternehmer U1
Unternehmer U2
Elektronischer Rechnungsversand
Keine Auswirkung auf den ursprünglichen Vorsteuer-
abzug bei Verletzungen der GoBD, wenn Voraussetzungen für
den Vorsteuerabzug nachgewiesen werden können
Gegebenenfalls aber ertragsteuerliche Konsequenzen bei
Verstoß gegen GoBD
Anpassung USt-Anwendungserlass mit BMF-Schreiben vom
5. Mai 2015 (IV D 3) – Betonung Bedeutung innerbetriebliches
Kontrollverfahren für Vorsteuerabzug
Praxishinweise
Elektronische Kopie
56
Umsatzsteuer-Voranmeldungen und Selbstanzeigen (1/5) Neuregelung zum 1. Januar 2015 Gesetz zur Änderung der AO (BGBl. I, 30. Dezember 2014, S. 2415)
Typische Situationen:
Aufdeckung fehlerhafter USt-Deklaration im Rahmen der
Jahresabschlusserstellung
Bei Erstellung der Jahreserklärung werden Fehler in den
Voranmeldungen offenbar
Daraus resultierende Fragestellungen:
Genügt Berichtigung i.S.v. § 153 AO?
Oder ist Selbstanzeige erforderlich?
Ist zusätzlich die Vergangenheit auf weitere Fehler zu
überprüfen?
Wird ein Strafzuschlag fällig?
In welcher konkreten Anmeldung ist zu korrigieren?
Klärung des korrekten Vorgehens:
Abgrenzung zwischen Steuerhinterziehung
leichtfertiger Steuerverkürzung und
bloßem Versehen
In allen Fällen: USt-Deklaration objektiv fehlerhaft
Aber: Fehlerursache unterschiedlich
Elektronische Kopie
57
Fehlerursache: Steuerhinterziehung leichtfertige Steuerverkürzung
bloßes Versehen
§ 370 AO § 378 AO -
Korrektur: strafbefreiende Selbstanzeige
bußgeldbefreiende Selbstanzeige
bloße Berichtigung
§ 371 AO § 378 Abs. 3 AO § 153 AO
entscheidendes Abgrenzungskriterium: subjektive Vorstellung
Subjektive Vorstellung:
Wissen und Wollen der Steuerverkürzung
Vertrauen auf Nichteintritt der Steuerverkürzung
unbewusster Fehler
Vorsatz Leichtfertigkeit Fahrlässigkeit unterhalb Leichtfertigkeit
Umsatzsteuer-Voranmeldungen und Selbstanzeigen (2/5) Fehlerursachen und deren Korrektur
Elektronische Kopie
Umsatzsteuer-Voranmeldungen und Selbstanzeigen (3/5) Grundsätze
Teilselbstanzeige bei Umsatzsteuervoranmeldungen grundsätzlich
möglich:
Straffreiheit, wenn Umsatzsteuervoranmeldung verspätet
eingereicht wird
Straffreiheit, soweit in einer geänderten Umsatzsteuervoranmeldung
die unrichtigen Angaben berichtigt werden bzw. unvollständige
Angaben nachgeholt werden
Korrektur Umsatzsteuer-Voranmeldung häufig Berichtigung nach
§ 153 AO und keine Selbstanzeige (§ 371 AO)
Bei Jahresanmeldungen keine Teilselbstanzeige möglich
Selbstanzeige für Jahreserklärung keine Notwendigkeit
nachfolgende Zeiträume zu berichtigen
Weitere allgemeine Änderungen (Verschärfungen):
Keine strafbefreiende Selbstanzeige im Rahmen einer Umsatzsteuer-
oder Lohnsteuernachschau für jeweiligen Prüfungszeitraum
möglich
Strafbefreiung nur, wenn Zuschläge für Nachzahlung entrichtet
werden (zuzüglich Hinterziehungszinsen) Schwellenwert
EUR 25.000,00
Wenn keine Teilselbstanzeige möglich Zeitraum für Berichtigung:
zehn Jahre
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Korrektur UStVA > TEUR 25
Meldung Straf- und Bußgeldstelle?
Elektronische Kopie
59
Umsatzsteuer-Voranmeldungen und Selbstanzeigen (4/5) Vorgehensweise bei Entdeckung eines Fehlers
Fehlerentdeckung vor Einreichung der Jahreserklärung
Berichtigung der Voranmeldung, in welcher der Fehler
unterlaufen ist
Nicht möglich: Berichtigung des Fehlers in der nächsten
Voranmeldung/Dezember-Voranmeldung
Fehlerentdeckung nach Einreichung der Jahreserklärung
Grundsätzlich Berichtigung der Jahreserklärung erforderlich
Ggf. Ausnahme bei Jahreserklärung mit Herabsetzung
Zahllast oder Guthaben (§ 168 S. 2 AO)
Abstimmung mit Finanzamt bei aufwendigen Korrekturen sinnvoll: Offenlegung des Fehlers und soweit schon möglich Angabe aller
Besteuerungsgrundlagen in erläuterndem Schreiben
Anschließend: Abstimmung mit FA über Vereinfachung bei
„technischer“ Umsetzung
Bei Korrektur einer Jahreserklärung -> Berichtigungszeitraum
10 Jahre
Einspruch prüfen, falls Finanzamt bloße Berichtigung oder
bußgeldbefreiende Selbstanzeige als Selbstanzeige wertet
Praxishinweise
Elektronische Kopie
Verspätete Abgabe grundsätzlich Steuerhinterziehung
Abgabe am 30. November 2015 gilt als Selbstanzeige
Straffreiheit auch für andere Zeiträume und strafrechtlich
relevante Fehler im VA September noch möglich
60
Unternehmer U Finanzamt Abgabe 30.11.15 anstatt 10.11.15
VA September 15
Umsatzsteuer-Voranmeldungen und Selbstanzeigen (5/5) Beispiele
Finanzamt
Ende Oktober 2015 Korrektur für bewusst falsche USt-VA
Juni 2015
Mitte Dezember 2015 Korrektur der bewusst falschen
USt-VA März 2015
Beide Korrekturen gelten als Selbstanzeige
Straffreiheit auch für Korrektur Dezember 2015, da noch keine
Tatentdeckung aufgrund Teilselbstanzeige Oktober 2015
Finanzamt
Unternehmer U
Unternehmer U
VA Juni 15
VA März 15
Geschäftsführer verlässt sich auf funktionierendes IKS
Abgabe falscher USt-VA, da Programmierfehler in EDV
Fehler wird nach einem Jahr entdeckt
USt-VA
Programmierfehler
Keine vorsätzlich oder leichtfertig unrichtig abgegebene USt-VA
Fehler ist allerdings unverzüglich nach Erkennen anzuzeigen und
zu korrigieren keine Steuerverkürzung, da Fall § 153 AO
Wird unverzügliche Korrektur unterlassen Steuerhinterziehung
Elektronische Kopie
Reverse-Charge-Verfahren Doppelte Umsatzsteuerbelastung unionsrechtswidrig EuGH-Urteil C-111/14, GST vom 23. April 2015
Sachverhalt
Sonstige Leistung durch deutsche Gesellschaft an bulgarischen
Unternehmer
Abrechnung netto mit Hinweise auf Anwendung des Reverse
Charge Verfahrens. Kunde führt Steuer ab
Tatsächlich hätte Rechnung aber mit Ausweis bulgarischer
Umsatzsteuer ausgestellt werden müssen
Bulgarisches Recht sieht keine Möglichkeit der Rechnungs-
berichtigung vor, wenn Rechnung zunächst ohne Umsatzsteuer
ausgestellt wurde und ein bestandskräftiger Steuerbescheid
vorliegt
Leistender muss Umsatzsteuer abführen, kann Rechnung aber
nicht berichtigen und Umsatzsteuer nicht vom Leistungs-
empfänger einfordern
61
Stammhaus
Kunde
Betriebsstätte („Zweigniederlassung“)
Grundsätze des EuGH-Urteils
Grundsatz: Neutralität der Umsatzsteuer
Feste Niederlassung (Betriebsstätte) ist Steuerschuldner; Finanz-
verwaltung darf nicht davon abweichen, auch wenn Leistungs-
empfänger (irrtümlich) Leistung versteuert
Leistender muss entweder
die Möglichkeit zur Rechnungsberichtigung haben oder
die vom Leistungsempfänger bereits abgeführte Umsatzsteuer
mit seiner Umsatzsteuerschuld verrechnen können
Bei Rechnungsberichtigung muss für Leistungsempfänger der
Vorsteuerabzug möglich sein
Und jetzt?
Besonderheit des bulgarischen Rechts - hat grundsätzlich keine
Auswirkung auf deutsches Recht
Rechnungsstellungen ins Ausland sollten sorgfältig geprüft werden
Falls nach ausländischem Recht unter Beachtung EuGH-Urteil Verstoß
gegen die Neutralität der Umsatzsteuer vorliegt: Prüfung rechtlicher
Schritte
Falsch: Rechnung ohne USt
Richtig: Rechnung mit bulgarischer
USt
Elektronische Kopie
http://www.flaggenbilder.de/bulgarien/bulgarien-fahne-011-wehend-weiss-080x107_flaggenbilder.de.gif.htmlhttp://www.flaggenbilder.de/bulgarien/bulgarien-fahne-011-wehend-weiss-080x107_flaggenbilder.de.gif.html
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Aufteilungspflicht für Printprodukte mit zusätzlichem Online-
Zugang (sog. Bundles, BFH-Urteil vom 3. April 2013,
BStBl. ll 2013, 973; A 10.1 Abs. 11 UStAE, BMF vom 2. Juni
2014, gleichlautende Verfügung des Bayerischen Landesamts für
Steuern vom 12. Juni 2014)
Nichtbeanstandungsregelung: Print-Buch und E-Book bzw.
elektronischer Zugang zum Hörbuch zu einem Gesamtver-
kaufspreis als einheitliche Leistung zu ermäßigtem Steuersatz für
vor dem 1. Januar 2016 ausgeführte Umsätze (BMF vom
7. November 2014 an die relevanten Branchenverbände,
Az. IV D 2 - S 7200/13/10005; BMF vom 1. Dezember 2014,
Az. IV D 2 S 7225/07/10002) Widerspruch zum BFH siehe
oben
E-Paper-Bundles: Keine Ausweitung Nichtbeanstandungs-
regelung auf die gleichzeitige Abgabe von gedruckten Zeitun-
gen oder Zeitschriften und dem entsprechenden E-Paper oder
Bundles in anderen Branchen (BMF vom 19. Dezember 2014, Az.
IV D 2 - S 7200/13/10005). Vielmehr liegen in diesen Fällen – laut
BMF schon immer – jeweils eigenständig für sich zu würdigende
Leistungen vor
*) bis 31. Dezember 2015 **) ab 1. Januar 2016
Verlag
Steuersatz 7 %
Print-Buch mit Online-Zugangscode
Print-Buch Smartphone Online-
Zugriff E-Book
Steuersatz 7 %*)
Steuersatz 20 %**)
Umsatzbesteuerung bei E-Bundels (1/2) Auffassung der Finanzverwaltung (auf Basis der Rechtsprechung)
Elektronische Kopie
63 63
Umsatzbesteuerung bei E-Bundels (2/2) Ermäßigter Umsatzsteuersatz auf E-Books und Hörbücher
Marktanteil E-Books in BRD E-Book auf Datenträger (Standardprodukt)
Lieferung zu ermäßigtem Steuersatz
E-Book als Download