Armin Thoma M. A. · Dr. Josef Ibler BAND 21b Kompetenz. Wissen. Erfolg. · 2020. 5. 6. · Kompetenz. Wissen. Erfolg. Armin Thoma M. A. · Dr. Josef Ibler BAND 21b Kommunale Haushaltswirtschaft

Kompetenz. Wissen. Erfolg.

Armin Thoma M. A. · Dr. Josef Ibler BAND 21b

Kommunale Haushaltswirtschaftder Gemeinden in Bayernnach den Grundsätzen der doppelten kommunalen Buchführung

Doppisches Rechnungswesen in Deutschland

Haushaltsplanung

Inventur, Inventar, Bilanz

Doppelte kommunale Buchführung

Buchung von Geschäftsvorfällen

Vorbereitung und Realisierung des Jahresabschlusses

Ausführung des Haushalts

Kassenwesen

Haushaltswirtschaft derGemeinden in Bayernnach den Grundsätzen derdoppelten kommunalen Buchführung

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Ersteller / Impressum

ErstellerDr. Josef IblerHochschullehrer an der Hochschule für den öffentlichen Dienst in Bayern, Fachbereich Allgemeine Innere Verwaltung, Hof

Armin Thoma M. A.Hochschullehrer an der Hochschule für den öffentlichen Dienst in Bayern, Fachbereich Allgemeine Innere Verwaltung, Hof

Ehemaliger Referent beim Bayerischen Landkreistag (Projektmanagement „Bayerischer Innovationsring“)

GegenreferentRaymund HelfrichVerwaltungsdirektor, Leiter des Bereiches Lehre und Pädagogik, Bayerische Verwaltungsschule

ImpressumRechtsstand: 1. Januar 2020 Herausgeber: Bayerische Verwaltungsschule (BVS), Ridlerstraße 75, 80339 München, Telefon 089/54057-0, [email protected], www.bvs.de Layout / Satz: FIBO Lichtsatz GmbH, Unterhaching Titelbild (Ausschnitt): Simon Potter/Cultura/Getty Images © 2020 BVS Jede Art der Vervielfältigung ohne schriftliche Genehmigung der BVS außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist gemäß § 106 Urheberrechtsgesetz verboten und kann strafrechtlich verfolgt werden.

Weitere Informationen zu den Schriften der BVS und ein Bestellformular finden Sie im Internet unter www.bvs.de

4

Vorbemerkung

Dieses Lehrbuch bezieht die Ausführungen des von der Bayerischen Ver-waltungsschule herausgegebenen Lehrbuchs zur kommunalen Haus-haltswirtschaft „Kommunale Finanzwirtschaft der Gemeinden in Bayern“ (Band 18) sowie die einschlägigen Passagen des Lehrbuchs „Grund- lagen der Volks- und Betriebswirtschaftslehre in der öffentlichen Ver-waltung“ (Band 21a) ein. Enge Verknüpfungen sind ferner zu dem BVS-Lehrbuch der beiden Autoren „Kosten- und Leistungsrechnung, Controlling“ (Band 21c) vorhanden.

In den Aufbau und die Gestaltung des Lehrbuchs flossen die genannten Werke, diverse inzwischen erschienene Literatur sowie die Erfahrungen aus den Lehrveranstaltungsunterlagen der Fachgruppe „Haushaltswirt-schaft in der Kommunalverwaltung/öffentliche Betriebswirtschaftslehre“ am Fachbereich Allgemeine Innere Verwaltung der Hochschule für den öffentlichen Dienst in Bayern ein.

Gleichzeitig konnten unter anderem die Umstellungserfahrungen der Mitgliedslandkreise der einschlägigen Projektgruppe des Bayerischen Innovationsrings sowie einiger Städte in Bayern berücksichtigt werden. Ferner sollen die Abstimmungen mit den fachlichen Ansprechpartnern beim Bayerischen Kommunalen Prüfungsverband nicht vergessen wer-den.

Mit der A B C -Klassifizierung wird – analog zu anderen Werken dieser Lehrbuchreihe – die Bedeutung der einzelnen Kapitel nach Basiswissen, anspruchsvolleren Inhalten und Expertenwissen differenziert. Der Leser kann damit selbst und abhängig von seinen Anforderungen die Bearbei-tung der dargestellten Themen steuern. Kontrollfragen zu den einzelnen Kapiteln sollen den Lernerfolg zusätzlich absichern. Die Lösungen zu den Kontrollfragen sind am Ende des Lehrbuchs abgedruckt.

Vorbemerkung

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Inhalt

Ersteller/Impressum . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3

Vorbemerkung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4

Inhalt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5

Schrifttumshinweise . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9

Internetquellen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11

Abkürzungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12

Vorwort der Autoren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14

1 AB C Das doppische Rechnungswesen in Deutschland . . . . . . . . . 18

2 AB C Haushaltsplanung im neuen kommunalen Rechnungswesen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29

2.1 AB C Geltung des allgemeinen Haushaltsrechts . . . . . . . . . . . . . . . . . 292.2 AB C Die Haushaltssatzung als Basis der doppischen

Haushaltsplanung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 32

2.2.1 AB C Rechtliche Grundlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 322.2.2 AB C Veränderter Rechnungsstoff im Rechnungswesen . . . . . . . . . . . 332.2.3 AB C Inhalt und Form einer doppischen Haushaltssatzung . . . . . . . . . 362.2.4 AB C Zustandekommen einer doppischen Haushaltssatzung . . . . . . . 402.3 AB C Der doppische Gesamthaushaltsplan . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 432.3.1 AB C Struktur und Inhalt des Ergebnishaushalts . . . . . . . . . . . . . . . . . 472.3.2 AB C Struktur und Inhalt des Finanzhaushalts . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 552.3.3 AB C Identische und abweichende Inhalte von Ergebnis- und

Finanzhaushalt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 58

2.4 AB C Die doppischen Teilhaushalte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 652.4.1 AB C Die Bildung von Teilhaushalten als Gliederungselemente

eines doppischen Haushalts . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 65

2.4.2 AB C Struktur des Teilergebnishaushalts . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 712.4.3 AB C Struktur des Teilfinanzhaushalts . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 752.4.4 AB C Outputorientierung in den Teilhaushalten . . . . . . . . . . . . . . . . . . 802.4.5 AB C Teilhaushalte als Bewirtschaftungseinheiten (Budgets) . . . . . . . 852.4.6 AB C Ablauf der Haushaltsplanung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 892.5 AB C Detailaspekte der Haushaltsplanung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 912.5.1 AB C Produktkonten als Ebene der Planung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 912.5.2 AB C Allgemeine Veranschlagungsgrundsätze in der doppischen

Haushaltswirtschaft . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 92

2.5.3 AB C Planung von Investitionen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 942.5.4 AB C Planung von Verpflichtungsermächtigungen . . . . . . . . . . . . . . . . 962.5.5 AB C Planung von Investitionszuweisungen Dritter . . . . . . . . . . . . . . . 1002.5.6 AB C Planung von bilanziellen Abschreibungen und der Auflösung

von Sonderposten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100

2.5.7 A B C Planung von Personal- und Versorgungsaufwendungen/ -auszahlungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101

6

Inhalt

2.5.8 A B C Planung von Rückstellungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1012.6 AB C Deckungsgrundsätze in der doppischen Haushaltswirtschaft . . . 1032.7 AB C Der Haushaltsausgleich in der doppischen Haushaltswirtschaft 1072.7.1 AB C Regelungsinhalte der KommHV-Doppik . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1072.7.2 A B C Erleichterung oder Erschwernis zur Kameralistik? . . . . . . . . . . . 1132.7.3 A B C Anwendung auf umlagefinanzierte Haushalte . . . . . . . . . . . . . . . 114

3 AB C Inventur, Inventar und Bilanz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 118

3.1 AB C Inventur . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1193.1.1 AB C Grundsätze ordnungsmäßiger Inventur . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1193.1.2 AB C Inventurarten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1193.1.3 AB C Inventurmethoden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1203.1.4 A B C Inventurvereinfachungsverfahren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1213.2 AB C Inventar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1223.3 AB C Bilanz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 124

4 AB C Doppelte kommunale Buchführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 128

4.1 AB C Aufgaben der Buchführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1284.2 AB C Ausgangspunkt Jahresabschluss . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1284.3 AB C Arten von Geschäftsvorfällen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1304.4 AB C Erfassung der Geschäftsvorfälle auf Konten . . . . . . . . . . . . . . . . 1334.4.1 AB C Bestandskonten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1334.4.2 AB C Erfolgskonten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1354.4.3 AB C Finanzkonten (Zahlungskonten) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1374.5 AB C Organisation der Buchführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1384.5.1 AB C Kontenrahmen und Kontenplan . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1384.5.2 AB C Produktrahmen und Produktplan . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1394.5.3 AB C Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) . . . . . . . . . . . 1404.5.4 AB C Buchungssätze . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1414.5.5 A B C Aufbewahrung und Aufbewahrungsfristen . . . . . . . . . . . . . . . . . 142

5 AB C Laufende Geschäftsvorfälle im Haushaltsjahr . . . . . . . . . . . . 145

5.1 AB C Umsatzsteuer und Vorsteuer . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1455.2 AB C Laufende Einnahmen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1505.2.1 AB C Steuern . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1505.2.2 AB C Laufende Zuwendungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1525.2.3 AB C Öffentlich-rechtliche Leistungsentgelte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1535.2.4 AB C Privatrechtliche Leistungsentgelte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1545.3 AB C Investitionsbezogene Einnahmen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1545.3.1 AB C Zuwendungen für Investitionen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 154

7

Inhalt

5.3.2 AB C Beiträge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1575.4 AB C Aufwendungen für Sach- und Dienstleistungen . . . . . . . . . . . . . 1585.5 AB C Transferaufwendungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1595.6 AB C Sonstige ordentliche Aufwendungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1605.7 AB C Zinsen und sonstige Finanzaufwendungen . . . . . . . . . . . . . . . . . 1605.8 A B C Vorräte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1615.8.1 A B C Erwerb . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1615.8.2 A B C Nebenkosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1625.8.3 A B C Sofortrabatte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1625.8.4 A B C Nachträgliche Korrekturen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1635.9 A B C Anlagevermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1645.9.1 A B C Investitionsbegriff . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1645.9.2 A B C Bewertung des Anlagevermögens . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1655.9.3 A B C Erwerb von Anlagevermögen (Anschaffung) . . . . . . . . . . . . . . . . 1655.9.4 A B C Abgang von Anlagevermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1665.10 A B C Personalaufwand . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1685.11 A B C Innere Verrechnungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1705.12 A B C Inanspruchnahme von Rückstellungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 171

6 AB C Vorbereitung des Jahresabschlusses . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 174

6.1 A B C Auflösung von Sonderposten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1746.1.1 A B C Sonderposten aus Zuwendungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1746.1.2 A B C Sonderposten aus Beiträgen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1756.2 A B C Materialverbrauch und Bewertung des Endbestandes . . . . . . . . 1766.2.1 A B C Materialverbrauchsmenge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1766.2.2 A B C Bewertung der Materialverbrauchsmenge . . . . . . . . . . . . . . . . . 1776.2.3 A B C Bewertung des Materialendbestandes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1806.3 AB C Abschreibungen am Anlagevermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1826.3.1 AB C Planmäßige Abschreibungen am Anlagevermögen . . . . . . . . . . . 1826.3.2 A B C Außerplanmäßige Abschreibungen am Anlagevermögen

und Zuschreibungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 185

6.4 A B C Abschreibungen auf Forderungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1866.5 AB C Rückstellungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1876.5.1 AB C Funktion . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1876.5.2 A B C Sachverhalte für die Bildung von Rückstellungen . . . . . . . . . . . . 1876.5.3 A B C Bildung von Rückstellungen in der Buchführung . . . . . . . . . . . . 1906.6 A B C Rechnungsabgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1906.6.1 A B C Transitorische Rechnungsabgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1916.6.2 A B C Antizipative Rechnungsabgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1936.7 A B C Kontenabschluss und Saldenübertrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 195

8

Inhalt

6.7.1 A B C Abschluss der Bestandskonten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1966.7.2 A B C Abschluss der Erfolgskonten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1966.7.3 A B C Abschluss der Finanzkonten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 198

7 A B C Jahresabschluss . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 202

7.1 A B C Schlussbilanz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2027.2 A B C Ergebnisrechnung, Teilergebnisrechnungen und Planvergleich. . 2047.3 A B C Finanzrechnung, Teilfinanzrechnungen und Planvergleich . . . . . . 2067.4 A B C Anhang . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2087.5 A B C Rechenschaftsbericht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2127.6 A B C Jahresabschlussanalyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2137.6.1 A B C Ziele und Aufgaben . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2137.6.2 A B C Kennzahlen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 214

8 AB C Veränderungen gegenüber den doppischen Haushaltsansätzen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 225

8.1 AB C Vorläufige Haushaltsführung, Art. 69 GO . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2258.2 A B C Flexible Haushaltsführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2268.2.1 A B C Inanspruchnahme der echten Deckungsfähigkeit . . . . . . . . . . . . 2268.2.2 A B C Inanspruchnahme der unechten Deckungsfähigkeit . . . . . . . . . . 2278.3 A B C Doppischer Nachtragshaushalt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2278.4 A B C Planabweichungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 234

9 A B C Kassenwesen in doppischen Kommunen . . . . . . . . . . . . . . . . 237

Abbildungsverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 240

Antworten zu den Kontrollfragen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 242

Stichwortverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 256

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Schrifttumshinweise

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IT-Planungsrat, Nationale E-Government-Strategiewww.it-planungsrat.de/DE/Strategie/negs_node.html

Landkreis Ebersberg, Kreishaushalt 2013www.landkreis-ebersberg.de/Landkreis/Kreishaushalt.aspx

Planungs- und Sachverständigenbüro Biesinger, Doppik-Information für Österreichwww.umstellung-doppik.at

Verwaltungshochschule Hof, Formelsammlung (Stand 1. August 2019)www.aiv.hfoed.de/fileadmin/user_upload/fhvr/studium/veroeffentlichungen/ Formelsammlung/Formelsammlung_2019.pdf

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Abkürzungen

Abkürzungen

AB Anfangsbestand

AfA Absetzung für Abnutzung

AHK Anschaffungs-/Herstellungskosten

AK Anschaffungskosten

AKDB Anstalt für kommunale Datenverarbeitung in Bayern

AllgZVKommGrPL Allgemeine Zuordnungsvorschriften zum Gruppierungsplan

AllMBl Allgemeines Ministerialamtsblatt

AO Abgabenordnung

BayBG Bayerisches Beamtengesetz

BayFAG Bayerisches Gesetz über den Finanzausgleich zwischen Staat, Gemeinden und Gemeindeverbänden

BauGB Baugesetzbuch

BayHO Bayerische Haushaltsordnung

BayMBl Bayerisches Ministerialblatt

BewertR Erfassung und Bewertung kommunalen Vermögens (Bewertungs-richtlinie)

BgA Betrieb gewerblicher Art

BKPV Bayerischer Kommunaler Prüfungsverband

BMF Bundesministerium der Finanzen

BStBl Bundessteuerblatt

EB Endbestand

EPSAS European Public Sector Accounting Standards (europäische Rechnungslegungsstandards)

FAG Gesetz über den kommunalen Finanzausgleich

GG Grundgesetz

GGVSEB Gefahrgutverordnung Straße, Eisenbahn und Binnenschifffahrt

GoB Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung

GOM Geschäftsordnungsmuster für Gemeinderäte (hrsg. vom Bayer. Gemeindetag)

GVBl Bayerisches Gesetz- und Verordnungsblatt

GWG Geringwertige Wirtschaftsgüter

HGB Handelsgesetzbuch

HK Herstellungskosten

IMK Innenministerkonferenz

IT Informationstechnologie

i. V. m. in Verbindung mit

jPöR juristische Person des öffentlichen Rechts

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KAG Kommunalabgabengesetz

KGSt Kommunale Gemeinschaftsstelle für Verwaltungsmanagement

KLR Kosten- und Leistungsrechnung

KommHV- Verordnung über das Haushalts-, Kassen- und Rechnungswesen Doppik der Gemeinden, der Landkreise und der Bezirke nach den Grund-

sätzen der doppelten kommunalen Buchführung

KommKR Kontenrahmen für die Haushaltsführung der Gemeinden und Gemeindeverbände nach den Grundsätzen der doppelten kommunalen Buchführung

KommPrR Produktrahmen für die Haushaltsführung der Gemeinden und Gemeindeverbände nach den Grundsätzen der doppelten kommunalen Buchführung

KSM Kommunales Steuerungsmodell

KStG Körperschaftsteuergesetz

NKFB Neues Kommunales Finanzwesen Bayern

NRW Nordrhein-Westfalen

NSM Neues Steuerungsmodell

RAP Rechnungsabgrenzungsposten

StMI Staatsministerium des Innern, für Sport und Integration

TV ATZ Tarifvertrag zur Regelung der Altersteilzeit

TVöD Tarifvertrag für den öffentlichen Dienst

UStAE Umsatzsteuer-Anwendungserlass

UStG Umsatzsteuergesetz

VE Verpflichtungsermächtigung

VGR Volkswirtschaftliche Gesamtrechnung

VV-BayHO Verwaltungsvorschrift zur BayHO

VVKommHSyst- Vorschriften über die kommunale Haushaltssystematik nach den Doppik Grundsätzen der doppelten kommunalen Buchführung

VV-Mu-KommHV- Verwaltungsvorschriften über die Muster zum kommunalen Doppik Haushalts- und Rechnungswesen nach den Grundsätzen der

doppelten kommunalen Buchführung

ZuVoKommKR Zuordnungsvorschrift zum KommKR

ZuVoKommPrR Zuordnungsvorschrift zum KommPrR

Abkürzungen

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Vorwort der Autoren

Vorwort der Autoren

Seit mittlerweile 12 Jahren existiert in Bayern die Haushaltswirtschaft in der Form der doppelten kommunalen Buchführung (Doppik) gleichbe-rechtigt neben der Form der Kameralistik als Gestaltungsmöglichkeit für die bayerischen Kommunen. Mit dem Gesetz vom 8. Dezember 2006 hat der Bayerische Landtag die Bayerische Gemeindeordnung im dritten Teil „Gemeindewirtschaft“ (und analog die Landkreisordnung sowie die Bezirksordnung) entscheidend geändert und das „bayerische Options-modell“ zur Haushaltswirtschaft ab dem Jahr 2007 installiert.

Bei der ersten Auflage des Lehrbuchs im Jahr 2013 war die Entwicklung des kommunalen Rechnungswesens in Bayern noch davon geprägt, dass die doppelte kommunale Buchführung (Doppik) bei vielen Beschäftigten in den kommunalen Verwaltungen eine relativ neue und daher durch einen besonderen Status gekennzeichnete Materie war. Damals wie heute war die Kameralistik als über Jahrzehnte gewachsenes Rech-nungswesen in vielen Städten, Gemeinden, Landkreisen und Bezirken die bekannte und bewährte Form der Verwaltungsbuchführung. Die in der ersten Auflage genannten Verbreitungsgrade der Doppik in Bayern innerhalb der kommunalen Ebenen haben sich aber auch mehr als zehn Jahre nach Schaffung der Möglichkeit zum Umstieg nur marginal ver-schoben. Dies bedeutet, dass nur ein zahlenmäßig untergeordneter Anteil der Kommunen den rechtlich möglichen Umstellungsschritt frei-willig vollzogen hat. Bezogen auf die Bevölkerungsanteile der Kommu-nen mit einer doppelten kommunalen Buchführung sind ca. 23% der Bevölkerung in den Städten und Gemeinden bzw. ca. 35% der Bevöl-kerung in den 71 bayerischen Landkreisen „in doppischer Hand“.

Aktuell haben Umstellungsprojekte in bayerischen Kommunalverwal-tungen eher Seltenheitswert. Die für eine Umstellung erforderlichen Finanzmittel sind hier infolge einer seit einigen Jahren mehr als erfreu-lichen Finanzsituation der öffentlichen Haushalte kein brauchbares Argu-ment für die nur zögerlichen Umstiegsfortschritte. Als Folge der in Bayern eingeführten Form des Optionsmodells ist vielmehr ein Verharren der kommunalpolitisch Verantwortlichen, aber vor allem auch der innerhalb der Verwaltungen zuständigen Beschäftigten im bisherigen kameralis-tischen Rechnungswesen bzw. ein Abwarten bis zu einer vom Gesetz-geber initiierten eindeutigen Regelung feststellbar. Es soll an dieser Stelle nicht verschwiegen werden, dass sich der Freistaat mit dieser Sonder-situation deutlich von der Entwicklung eines optimierten, ressourcenver-brauchsorientierten Rechnungswesens im restlichen Teil der Bundes-

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republik abkoppelt. Insofern richten sich als Ausblick in die Zukunft die Blicke u. a. nach Brüssel, wo sich durch die Festlegung von einheitlichen europäischen Rechnungslegungsstandards (EPSAS) eine weitere – und vielleicht aber auch die letzte – Chance ergeben könnte, die Vielfalt im kommunalen Rechnungswesen in Deutschland zurückdrängen und die Spaltung des kommunalen Rechnungswesens in Bayern überwinden zu können.

Allerdings soll an dieser Stelle nicht der Eindruck entstehen, dass ein Großteil der Finanzverwaltungen in Bayern tatenlos auf den Startschuss zur Modernisierung des kommunalen Rechnungswesens wartet. Gegen-wärtige Modernisierungsprojekte im Rechnungswesen beziehen sich im Wesentlichen auf die Modifikationen, die das neue Umsatzsteuerrecht bedingt, bzw. auf die bis zum Jahr 2020 relevante Einführung der E-Rech-nung auch in Kommunalverwaltungen.

Als Lehrbuch und Handlungsgrundlage für die Praxis soll dieses Werk zur besseren Verständlichkeit des doppischen Rechnungswesens und – aus der Sicht der Autoren – hoffentlich auch zu dessen Verbreitung beitragen. Dahinter steht die Überzeugung, dass die Bedeutung eines leistungsfä-higen und auf Nachhaltigkeit ausgerichteten Rechnungswesens für eine verantwortungsvolle Haushaltswirtschaft ins Bewusstsein gerückt wer-den soll.

Formaler Ausgangspunkt für die zweigeteilte kommunale Landschaft sind weiterhin die bekannten und auch vom Freistaat Bayern mitgetra-genen Grundlagenbeschlüsse der Innenministerkonferenz (IMK) zur Reform des kommunalen Haushaltsrechts vom 21. November 20031). Als Ziele der Reform des in der Gesetzgebungskompetenz der Bundes-länder stehenden kommunalen Haushaltsrechts waren seinerzeit eine grundlegende Veränderung des kommunalen Wirtschaftens, eine Redu-zierung der öffentlichen Verschuldung sowie eine Bestätigung des nach-haltigen Wirtschaftens genannt.

Der bayerische Gesetzgeber reagierte auf die IMK-Beschlüsse v. a. in-folge des Nachdrucks kommunaler Vertreter mit der Einsetzung einer Arbeitsgruppe beim Bayerischen Staatsministerium des Innern. In dieser waren neben Vertretern des Innen- und Finanzministeriums auch Ver-treter der kommunalen Spitzenverbände in Bayern sowie ausgewählter Pilotkommunen eingeladen, um an der Gestaltung der rechtlichen Rah-menbedingungen für das neue Rechnungswesen mitzuwirken. Maß- geblichen Anteil an dieser Aufgabe hatten die Vertreter des Bayerischen

1) Vgl. im Internet abrufbar unter www.haushaltsreform.de/IMK-Beschluss-2003-11-21.pdf

Vorwort der Autoren

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Vorwort der Autoren

Kommunalen Prüfungsverbands, die als tragendes Mitglied der Arbeits-gruppe „Haushaltsrecht“ beim Innenministerium nicht vergessen wer-den dürfen. Je nach Themenstellung der Sitzungen wurde ein Vertreter der AKDB hinzugezogen.

Nach der Änderung der Kommunalgesetze zum 01.01.2007 wurde als weiterer Meilenstein am 05.10.2007 die Kommunale Haushaltsverord-nung „Doppik“ veröffentlicht, die rückwirkend ebenfalls zum 01.01.2007 in Kraft gesetzt wurde. Etwa ein Jahr danach wurden mit den Verwal-tungsvorschriften zur Kommunalen Haushaltssystematik (VV KommH-Syst-Doppik) und v. a. mit deren Anlagen, dem kommunalen Produktrah-men Bayern und dem kommunalen Kontenrahmen Bayern, sowie dem Text der Bewertungsrichtlinie Bayern (BewertR) weitere zentrale Vor-schriften für die umgestiegenen bzw. umstiegswilligen Kommunen in Bayern geschaffen.

Seit März 2018 erklären Verwaltungsvorschriften (VV-Mu-KommHV- Doppik) die Muster zum kommunalen Haushalts-, Kassen- und Rech-nungswesen nach den Grundsätzen der doppelten kommunalen Buch-führung zur verbindlichen Grundlage für doppisch buchende Kommu- nen.

Wesentliche Änderungen der KommHV-Doppik ergaben sich ferner durch die am 01.09.2018 in Kraft getretene Verordnung zur Änderung der Kom-munalhaushaltsverordnungen vom 20. Juli 2018. Die darin enthaltenen Regelungen zeigen, dass sich die beiden Ausprägungen des Haushalts-rechts offensichtlich einander annähern. Nicht nur, dass die Investitions-grenze für beide Buchführungssysteme nunmehr einheitlich bei 800,– € (ohne Umsatzsteuer) definiert worden ist, sondern auch die Einführung immaterieller Vermögensgegenstände in der kameralen Buchführung2) sowie die Aufnahme von Regelungen zur Sachgesamtheit in der dop-pischen Buchführung (§ 3a KommHV-Doppik) sind Belege für die ge-nannte These.

Die entsprechende Website des Innenministeriums

www.stmi.bayern.de/kub/komfinanzen/haushaltsrecht/index.php

ist als zentrale Informationsplattform für das doppische Rechnungswe-sen zu nennen.

Die weiterhin zulässige kamerale Haushaltswirtschaft für bayerische Kommunen ist in Band 18 dieser Schriftenreihe bereits umfassend erläu-

2) Vgl. § 87 Nr. 3.8 KommHV-K

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Vorwort der Autoren

tert. Dieses Lehrbuch vervollständigt die theoretischen Grundlagen der kommunalen Haushaltswirtschaft v. a. um die Inhalte der doppelten kom-munalen Buchführung. Bei Identität bzw. Überschneidungen zwischen beiden Systemen der Haushaltswirtschaft (z. B. bei der Notwendigkeit der Haushaltssatzung als rechtliche Grundlage des Haushaltsplans oder etwa bei der Notwendigkeit von Verpflichtungsermächtigungen für in-vestive Ausgaben, die die Haushaltswirtschaft zukünftiger Jahre belas-ten), wird in diesem Lehrbuch auf die entsprechenden Ausführungen im Band 18 verwiesen.

Allerdings gibt es zwischen den Systemen der Haushaltswirtschaft auch gravierende Unterschiede, wie etwa die generelle Orientierung von Auf-wendungen und Erträgen oder die Behandlung von Rückstellungen für zukünftige ungewisse Verbindlichkeiten oder Aufwendungen. Insbeson-dere diese „neuen“ Aspekte des kommunalen Haushaltswesens wer-den natürlich in diesem Lehrbuch ausführlich vorgestellt.

Dieses Lehrbuch wird außerdem durch den Band 21c, Betriebswirt-schaftslehre in der öffentlichen Verwaltung – Kosten- und Leistungsrech-nung, Controlling, ergänzt. Beide Instrumente sollten nach aktuellem Verständnis für ein modernes Rechnungswesen in öffentlichen Betrie-ben und Verwaltungen selbstverständlich sein. Sie ergänzen als Kom-ponenten des „internen Rechnungswesens“ eine (v. a. im öffentlichen Bereich formal notwendige) Planungsrechnung und eine Finanzbuch-haltung, und zwar gleichgültig, in welchem System jene konkret geführt wird. Dies gilt umso mehr, als aktuell in finanziell komfortablen Zeiten mit hohen Steuereinnahmen in den öffentlichen Haushalten die Not-wendigkeit zu einer konsequenten bzw. stringenten Anwendung einer „KLR“ nicht selten fragwürdig geworden zu sein scheint.

Dieses Lehrbuch liegt nun im Jahr 2020 in seiner zweiten Fassung vor. Vor allem durch die inzwischen erfolgte Veröffentlichung der Muster zur Haushaltsplanung bzw. zum Jahresabschluss konnte der Umfang des Werkes reduziert werden. Das Lehrbuch soll nach Einschätzung der Autoren das Grundverständnis für den Einstieg und den Betrieb der kom-munalen Doppik in Bayern erleichtern; es ist daher nicht im Sinne eines Praxiskommentars zu den diffizilsten Einzelfragen des Rechnungs wesens zu verstehen.

Armin Thoma M. A. Dr. Josef Ibler

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Doppelte kommunale Buchführung4

4 AB C Doppelte kommunale Buchführung

In der Phase der Ausführung des Haushaltsplans verfügen die Facheinheiten über die Haushaltsmittel, schließen Verträge, erstellen Rechnungen, bezahlen Rechnungen, er-lassen Bescheide, z. B. Gewerbesteuer- oder Gebührenbescheide, d. h. sie begründen Einzahlungen und Auszahlungen sowie Aufwendungen und Erträge. In der Ausfüh-rungsphase werden die Leistungen, d. h. die Produkte von der kommunalen Verwaltung erstellt.

4.1 Aufgaben der Buchführung

Zwecke der Buchführung sind gemäß § 57 Abs. 1 KommHV-Doppik

1. die Aufstellung des Jahresabschlusses und die Durchführung des Planvergleichs zu ermöglichen,

2. die Überprüfung des Umgangs mit öffentlichen Mitteln im Hinblick auf Recht-mäßigkeit, Wirtschaftlichkeit und Sparsamkeit zu ermöglichen und

3. Informationen für den Haushaltsvollzug und für die künftige Haushaltsplanung be-reitzustellen.

Die Buchführungspflicht der Kommunen ergibt sich aus § 57 Abs. 2 KommHV-Doppik. Danach sind in den Büchern alle Vorgänge, die zu einer Änderung der Höhe oder der Zusammensetzung des Vermögens, des Eigenkapitals, der Sonderposten, der Rück-stellungen oder der Verbindlichkeiten führen, sowie alle Aufwendungen und Erträge, alle Ein- und Auszahlungen und die sonstigen, wirtschaftlichen Vorgänge, insbesondere durchlaufende Finanzmittel, nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger kommunaler Buchführung aufzuzeichnen. Die Buchführung muss so beschaffen sein, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Ge-schäftsvorfälle und über die wirtschaftliche Lage vermitteln kann.

4.2 AB C Ausgangspunkt Jahresabschluss

Die Ermöglichung der Erstellung eines Jahresabschlusses als bedeutende Aufgabe der Buchführung weist dem Jahresabschluss und seinen Bestandteilen eine zentrale Be-deutung für das Rechnungswesen zu. Der Jahresabschluss im kommunalen Bereich

Aufgaben und Zweck der Buchführung

Abbildung 47: Komponenten des Jahresabschlusses in der kommunalen Doppik

Finanzrechnung 2018

Einzahlungen – Auszahlungen

= Nettozufluss/ Nettoabfluss Liquide Mittel

Bilanz zum 31.12.2018

Aktiva Passiva

Anlagevermögen Eigenkapital Umlaufvermögen Fremdkapital – … – Liquide Mittel

Ergebnisrechnung 2018

Erträge – Aufwendungen

= Jahresergebnis

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Doppelte kommunale Buchführung 4

1) Sogenannte Drei-Komponenten-Rechnung; der Jahresabschluss im Bereich der (öffentlichen) Unternehmen besteht nur aus den beiden Rechnungskomponenten Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung

2) Vgl. VV-Mu-KommHV-Doppik, Anlagen 18 und 20.1.3) Vgl. VV-Mu-KommHV-Doppik, Anlagen 19 und 20.2.

besteht aus drei wesentlichen Rechnungskomponenten1): Bilanz, Ergebnisrechnung und Finanzrechnung sowie Teilrechnungen (vgl. § 80 Abs. 1 KommHV-Doppik).

Die Bilanz (siehe dazu auch Kap. 3.3) steht grundsätzlich im Mittelpunkt des Rech-nungswesens, da sie alle Bestände an Vermögen, Sonderposten und Schulden sowie das Eigenkapital aufweist.

Die Ergebnisrechnung stellt den zweiten wichtigen Bestandteil des Jahresabschlusses in der kommunalen Doppik dar. Im Gegensatz zur Bilanz ist sie nicht stichtagsbezogen, sondern erfasst den gesamten Zeitraum eines Haushaltsjahres. Sie besteht aus der

• Gesamtergebnisrechnung (für die gesamte Kommune), diese korrespondiert mit dem in der Planungsphase aufgestellten Ergebnishaushalt, und den

• Teilergebnisrechnungen (korrespondierend mit den Teilergebnishaushalten aus der Haushaltsplanung, diese enthalten im Regelfall Budgets, die z. B. auf Produktgrup-pen bezogen sind)

Die Ergebnisrechnung am Schluss eines Haushaltsjahres ist verpflichtend in Staffel-form aufzustellen (§ 82 Abs. 2 KommHV-Doppik)2). In der Ergebnisrechnung sind die dem Haushaltsjahr zuzurechnenden Erträge und Aufwendungen darzustellen (§ 82 Abs. 1 Satz 1 KommHV-Doppik). Das Ziel liegt darin, den realisierten Ressourcenver-brauch (Aufwand) und das realisierte Ressourcenaufkommen (Ertrag) nach Art, Höhe und Herkunft verursachungs- und periodengerecht zu ermitteln und einander gegen-überzustellen (vgl. § 82 Abs. 1 Satz 1 KommHV-Doppik, „Verursachungsprinzip“). Im Ergebnis wird so ein erwirtschafteter Nettoressourcenzuwachs oder ein Nettoressour-cenverbrauch aufgezeigt und somit die Basis für die Beurteilung des Haushaltsaus-gleichs im Ist geschaffen.

Da Erträge und Aufwendungen Veränderungen der Eigenkapitalposition darstellen, er-höht im Falle eines Jahresüberschusses der Saldo der Ergebnisrechnung das Eigen-kapital in der Bilanz, im Falle eines Jahresfehlbetrages wird die Eigenkapitalposition in der Bilanz gemindert.

Neben der Bilanz und der Ergebnisrechnung ist die Finanzrechnung die dritte und ge-genüber dem kaufmännischen Rechnungswesen in Unternehmen durch die kommu-nale Doppik neu eingeführte Rechnungskomponente. Die Finanzrechnung ist wie die Ergebnisrechnung zeitraumbezogen und führt letztlich die wesentlichen Elemente der traditionellen Kameralistik fort, die ebenfalls auf Finanzvorgänge abstellt.

Die Finanzrechnung besteht aus der

• Gesamtfinanzrechnung (für die gesamte Kommune), diese korrespondiert mit dem in der Planungsphase aufgestellten Finanzhaushalt, und den

• Teilfinanzrechnungen (korrespondierend mit den Teilfinanzhaushalten aus der Haus-haltsplanung, diese enthalten im Regelfall Budgets, die z. B. auf Produktgruppen bezogen sind).

Die Finanzrechnung ist am Ende des Haushaltsjahres verpflichtend in Staffelform auf-zustellen (§ 83 Abs. 2 KommHV-Doppik)3). Sie erfasst alle zahlungswirksamen Vorgänge (Ein- und Auszahlungen) und ist somit eine zeitraumbezogene Abbildung sämtlicher

Bilanz

Ergebnisrechnung

Ressourcenbezug

Finanzrechnung

Zahlungsbezug

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Zahlungsströme im Haushaltsjahr. Sie ist als Gesamtfinanzrechnung eine Übersicht der tatsächlichen Ein- und Auszahlungen der Gemeinde, sowohl für die laufende Verwal-tungstätigkeit als auch für die Investitionstätigkeit und die Finanzierungstätigkeit.

Der Grundsatz der erfolgswirtschaftlichen Periodenabgrenzung gilt in der Finanzrech-nung nicht: Zahlungen werden immer dem Haushaltsjahr zugeordnet, in dem sie geleis-tet oder empfangen werden („Kassenwirksamkeitsprinzip“, vgl. § 83 Abs. 1 Satz 1 KommHV-Doppik). Geschäftsvorfälle, die keine Zahlungen bewirken, werden entspre-chend nicht erfasst (z. B. Abschreibungen oder Zuführungen zu Rückstellungen).

Die Differenz zwischen den Einzahlungen und den Auszahlungen eines Haushaltsjahres stellt den Liquiditätssaldo dar, der aufzeigt, ob und wie sich die liquiden Mittel der Gemeinde im Haushaltsjahr erhöht oder vermindert haben. D. h. es liegt entweder einen Nettoabfluss von Zahlungsmitteln (wenn die Auszahlungen größer sind als die Einzahlungen) oder ein Nettozufluss von Zahlungsmitteln (wenn die Einzahlungen grö-ßer sind als die Auszahlungen) vor. Die Finanzrechnung zeigt damit die Herkunft und Verwendung der Finanzmittel.

Der Endbestand der liquiden Mittel zum Bilanzstichtag in der Schlussbilanz ergibt sich aus dem Anfangsbestand der liquiden Mittel am Jahresbeginn zuzüglich der Verände-rung des Zahlungsmittelbestandes, wie er sich aus der Finanzrechnung ergibt.

4.3 AB C Arten von Geschäftsvorfällen

Die Bilanz dokumentiert die Situation der Gemeinde am Bilanzstichtag, d. h. sie stellt das am 31. Dezember eines Jahres vorhandene Vermögen den an diesem Tag beste-henden Sonderposten und Schulden gegenüber und weist so das am Bilanzstichtag vorhandene Eigenkapital aus.

Geschäftsvorfälle sind Vorgänge, die sich auf die Positionen der Bilanz, der Ergebnis-rechnung oder der Finanzrechnung auswirken4). Sie werden während des Haushalts-jahres in der Buchführung erfasst. Sie resultieren aus

• Güter- und Geldströmen der Kommune mit ihrer Umwelt (z. B. Einkauf von Pa-pier, Lieferung von Heizöl, Verkauf von Wasser, Ausstellung eines Reisepasses) oder aus

• innerbetrieblichen Vorgängen (z. B. Entnahme von Streusalz aus dem Lager und Verbrauch im Winterdienst, Nutzung eines Dienstfahrzeugs).

Jeder Geschäftsvorfall ändert die Bilanz. Dabei gilt jedoch, dass die Bilanzgleichung „Summe der Aktiva = Summe der Passiva“ (siehe auch Abschnitt 3.3) immer erhalten bleibt. Diese Übereinstimmung von Aktiva und Passiva bei der Verbuchung der Ge-schäftsvorfälle wird dadurch erreicht, dass jeder Geschäftsvorfall die Bilanz in dop-pelter Weise verändert. Das heißt, die Änderung eines Bilanzpostens führt zwingend zu einer gleichzeitigen Änderung eines anderen Bilanzpostens.

Im Hinblick auf die Auswirkungen auf die Bilanzpositionen können folgende vier Ar-ten von Geschäftsvorfällen unterschieden werden:

1. Aktivtausch

2. Passivtausch

Kassenwirksamkeits-prinzip

Bilanzgleichung

4) Vgl. § 57 Abs. 2 KommHV-Doppik.

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3. Bilanzverlängerung

4. Bilanzverkürzung

Eine zusätzliche wichtige Unterscheidung ist die in erfolgswirksame und in erfolgsun-wirksame (erfolgsneutrale) Geschäftsvorfälle. Da Erfolg über die Eigenkapitalposition definiert ist, verändern erfolgswirksame Geschäftsvorfälle das Eigenkapital, erfolgsunwirksame hingegen lassen das Eigenkapital unverändert.

Aktivtausch

Beim Aktivtausch handelt es sich um einen Geschäftsvorfall, der sich nur auf die Aktivseite der Bilanz auswirkt, dort also bei mindestens zwei Positionen zu Verände-rungen führt. Wegen der Bilanzgleichung (Summe der Aktiva = Summe der Passiva) muss die Bilanzsumme dabei gleich bleiben, da die Passivseite (das Kapital) nicht berührt wird. Beim Aktivtausch wird die Erhöhung eines oder mehrerer Posten der Aktivseite durch die Verminderung eines oder mehrerer Posten in gleicher Höhe eben-falls auf der Aktivseite ausgeglichen. Im Ergebnis wird durch einen Aktivtausch lediglich die Vermögensstruktur geändert, d. h. das Vermögen in seiner Zusammensetzung umgeschichtet. Bilanzsumme und Kapital ändern sich nicht. Daraus kann man ableiten, dass ein Aktivtausch immer erfolgsneutral ist.

• Kauf eines Schreibtisches gegen Barzahlung in Höhe von 2.000,– Euro. Die Position Geschäftsausstattung (Anlagevermögen) erhöht sich um 2.000,– Euro, die Po-

sition Liquide Mittel im Umlaufvermögen hingegen vermindert sich um 2.000,– Euro. Der Gesamtwert des Vermögens bleibt unverändert.

• Eingang einer Gebührenforderung in Höhe von 146,– Euro. Die liquiden Mittel (Umlaufvermögen) erhöhen sich um 146,– Euro, die Forderungen (Umlauf-

vermögen) vermindern sich um 146,– Euro. Der Gesamtwert des Vermögens bleibt unverän-dert.

Passivtausch

Der Passivtausch ist das Gegenstück zum Aktivtausch. Hierbei handelt es sich um einen Geschäftsvorfall, der sich nur auf die Passivseite der Bilanz auswirkt, dort also bei mindestens zwei Positionen zu Veränderungen führt. Wegen der Bilanzgleichung (Summe der Aktiva = Summe der Passiva) muss die Bilanzsumme dabei gleich bleiben, da die Aktivseite (das Vermögen) nicht berührt wird. Beim Passivtausch wird die Erhö-hung eines oder mehrerer Posten der Passivseite durch die Verminderung eines oder mehrerer Posten in gleicher Höhe ebenfalls auf der Passivseite ausgeglichen. Im Er-gebnis wird durch einen Passivtausch lediglich die Kapitalstruktur geändert, d. h. das Kapital in seiner Zusammensetzung umgeschichtet. Bilanzsumme und Vermögen än-dern sich nicht.

Ein Passivtausch kann erfolgswirksam sein, wenn das Eigenkapital berührt wird.

• Eine Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen („offene Rechnung“) von 10.000,– Euro wird in eine Darlehensschuld („Kreditaufnahme“) in gleicher Höhe umgewandelt.

Die Passivposition Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen (Fremdkapital) mindert sich um 10.000,– Euro, die Passivposition Verbindlichkeiten aus Krediten (Fremdkapital) erhöht sich um 10.000,– Euro. Hier liegt ein erfolgsneutraler Passivtausch vor.

Erfolgswirksamkeit

Nur Aktivpositionen berührt

Beispiele

Nur Passivpositionen berührt

Beispiele

132


• Eine in 2017 gebildete Rückstellung in Höhe von 12.000,– Euro für die Kosten eines Ge-richtsverfahrens wegen einer Klage gegen einen Beitragsbescheid werden in 2018 auf-gelöst, da der Prozess gewonnen wird und die Kosten der Kläger tragen muss.

Die Passivposition Rückstellungen (Fremdkapital) vermindert sich um 12.000,– Euro, die Pas-sivposition Eigenkapital steigt um 12.000,– Euro. Hier liegt ein erfolgswirksamer Passivtausch vor.

Bilanzverlängerung

Bei einer Bilanzverlängerung (Aktiv-Passiv-Mehrung) handelt es sich um einen Ge-schäftsvorfall, der auf beiden Seiten der Bilanz zu einer Erhöhung von Bilanzposi-tionen führt. Der Mehrung eines oder mehrerer Aktivposten steht also in gleicher Höhe die Mehrung eines oder mehrerer Passivposten gegenüber. Da Aktiv- und Passivposten insgesamt im selben Ausmaß zunehmen, erhöht sich die Bilanzsumme um denselben Betrag. Neben der Bilanzsumme wird auch die Struktur der beiden Bilanzseiten verän-dert.

Eine Bilanzverlängerung kann erfolgswirksam sein, wenn das Eigenkapital berührt wird.

• Kauf eines Dienstfahrzeugs gegen Rechnung im Wert von 30.000,– Euro. Die Aktivposition Fahrzeuge (Anlagevermögen) erhöht sich um 30.000,– Euro, ebenso steigt die

Passivposition Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen (Fremdkapital) um 30.000,– Euro an. Dadurch steigt auch die Bilanzsumme um 30.000,– Euro. Die Bilanzverlängerung ist erfolgsneutral, da das Eigenkapital dadurch nicht verändert wird.

• Verkauf eines Bauhof-Lkw bar für 28.000,– Euro. Der Buchwert des Lkw betrug zum Ver-kaufszeitpunkt 25.000,– Euro.

Die Aktivposition Fahrzeuge wird durch den Geschäftsvorfall um 25.000,– Euro gemindert, die Aktivposition Liquide Mittel um 28.000,– Euro erhöht. Folge ist, dass die Bilanzsumme um 3.000,– Euro zunimmt. Der Ausgleich erfolgt durch den Anstieg der Eigenkapitalposition um 3.000,– Euro. Diese Bilanzverlängerung ist erfolgswirksam.

Bilanzverkürzung

Bei einer Bilanzverkürzung (Aktiv-Passiv-Minderung) handelt es sich um einen Ge-schäftsvorfall, der auf beiden Seiten der Bilanz zu einer Verminderung von Bilanz-positionen führt. Der Verminderung eines oder mehrerer Aktivposten steht also in glei-cher Höhe die Verminderung eines oder mehrerer Passivposten gegenüber. Da Aktiv- und Passivposten im selben Ausmaß abnehmen, vermindert sich die Bilanzsumme um denselben Betrag. Neben der Bilanzsumme wird auch die Struktur der beiden Bilanzsei-ten verändert.

Eine Bilanzverkürzung kann erfolgswirksam sein, wenn das Eigenkapital berührt wird.

• Die offene Rechnung aus dem Kauf des Dienstfahrzeugs in Höhe von 30.000,– Euro wird durch Überweisung beglichen.

Sowohl die liquiden Mittel als auch die kurzfristigen Verbindlichkeiten sinken um 30.000,– Euro, ebenso die Bilanzsumme. Es liegt eine erfolgsneutrale Bilanzverkürzung vor.

• Verkauf von Geschäftsausstattung für 2.500,– Euro gegen Barzahlung. Der Buchwert der Geschäftsausstattung beläuft sich auf 3.800,– Euro.

Die Liquiden Mittel nehmen um 2.500,– Euro zu, gleichzeitig nimmt das Sachanlagevermögen um 3.800.– Euro ab. Die Bilanzsumme sinkt um 1.300,– Euro, zum Bilanzausgleich muss das Eigenkapital um 1.300,– Euro abnehmen. Es liegt eine erfolgswirksame Bilanzverkürzung vor.

Beispiele

Zunahme von Aktiv- und Passivpositionen

Beispiele

Abnahme von Aktiv- und Passivpositionen

Beispiele

133


4.4 AB C Erfassung der Geschäftsvorfälle auf Konten

Geschäftsvorfälle wurden als Veränderungen der Bilanzpositionen definiert. Da die Bi-lanz nur zu den Bilanzstichtagen erstellt wird, werden die Geschäftsvorfälle während des Jahres nicht in der Bilanz, sondern auf Konten erfasst. Dies dient auch der Schaf-fung von mehr Übersichtlichkeit.

Das Konto im kaufmännisch ausgerichteten Rechnungswesen hat (im Gegensatz zum kameralen Konto) zwei Seiten und wird als T-Konto bezeichnet. Die beiden Seiten wer-den – unabhängig von der Art des jeweiligen Kontos – mit Soll und Haben5) wie folgt bezeichnet:

Die kommunale Doppik arbeitet mit folgenden Konten:

• Bestandskonten (Aktiv- und Passivkonten)

• Erfolgskonten (Ertrags- und Aufwandskonten)

• Finanzkonten (Ein- und Auszahlungskonten)

• Abschlusskonten

Ausgangspunkt für die Buchführung in einem Haushaltsjahr ist die zum vorherigen Bilanzstichtag erstellte Schlussbilanz, die nach dem Grundsatz der Bilanzidentität gleichzeitig als Eröffnungsbilanz des folgenden Haushaltsjahres dient (vgl. § 76 Nr. 1, § 80 Abs. 2 KommHV-Doppik). Die Eröffnungsbilanz enthält deshalb die „Ausgangs-werte“ für das neue Haushaltsjahr, d. h. alle Bestände an Aktiva und Passiva.

4.4.1 AB C Bestandskonten

Bilanzen sind Bestandteil des Jahresabschlusses und nicht unmittelbar in die Buchfüh-rung einbezogen. Deshalb gibt es für die Bilanzen eine Entsprechung in der Buchfüh-rung: das Eröffnungsbilanz-Konto und das Schlussbilanz-Konto.

Das Schlussbilanz-Konto entspricht im Aufbau grundsätzlich der Bilanz, d. h. es ent-hält im Soll alle Aktivpositionen, im Haben alle Passivpositionen.

Das Eröffnungsbilanz-Konto eines Haushaltsjahres ist (aus buchungstechnischen Gründen, siehe dazu noch 4.5.4) das Spiegelbild des Schlussbilanzkontos des Vorjahres, d. h. es enthält im Soll alle Passivpositionen und im Haben alle Aktivpositionen.

T-Konto

Bilanzidentität

Soll (S) Haben (H)

5) Die Begriffe erklären sich nur noch historisch aus speziellen Buchführungen und haben keine besondere Bedeutung mehr.

134


Vom Eröffnungsbilanz-Konto werden die in der Bilanz dargestellten Bestände an Vermö-gen, Schulden und Eigenkapital auf die Bestandskonten übertragen. Es dient daher lediglich als Gegenkonto für diese Eröffnungsbuchungen. Konten, die die Bestände der Aktivseite (Vermögen) aufnehmen, werden als aktive Bestandskonten (Aktivkonten) bezeichnet, Konten, die die Bestände der Passivseite (Kapital) aufnehmen, entspre-chend als passive Bestandskonten (Passivkonten). Aktivkonten sind z. B. Straßen, Maschinen oder Dienstfahrzeuge, Passivkonten sind z. B. Instandhaltungsrückstel-lungen, Investitionskredite oder Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen.

Wegen der Spiegelbildlichkeit des Eröffnungsbilanzkontos erscheinen die Anfangs-bestände bei den Aktivkonten auf der Sollseite, bei den Passivkonten auf der Haben-seite. Die Anfangsbestände stehen somit auf der Kontenseite, die der jeweiligen Bilanzseite entspricht.

Grundregeln der Erfassung der Geschäftsvorfälle

Da das kaufmännische Konto kein Vorzeichen kennt, werden die Zugänge (als Meh-rungen des Anfangsbestandes) immer auf der Seite des Kontos verbucht, auf der auch der Anfangsbestand steht. Die Abgänge (als Minderungen des Anfangsbestandes) werden auf der Gegenseite erfasst und schließlich durch Saldenbildung beim Konten-abschluss miteinander verrechnet („saldiert“).

Daraus ergibt sich für Aktivkonten folgendes Bild:

Das Konto Dienstfahrzeuge weist auf dem Schlussbilanzkonto (und in der Schlussbilanz) des Vorjahres und damit auf dem Eröffnungsbilanzkonto zur Eröffnung des Haushaltsjahres einen Bestand von 750.000,– Euro auf. Im Haushaltsjahr werden Dienstfahrzeuge für insgesamt 85.000,– Euro gekauft, ein Dienstfahrzeug wird zum Wert von 35.000,– Euro verkauft.

Übertragung der Anfangsbestände

Zugänge, Abgänge, Saldo

Beispiel

Soll (S) Aktivkonto Haben (H)

Anfangsbestand Abgänge (Minderungen)

Zugänge (Mehrungen) Saldo (Schlussbestand)

Kontensumme Kontensumme

Soll (S) Dienstfahrzeuge Haben (H)

AB 750.000 Abgänge 35.000

Zugänge 85.000 Saldo (Schlussbestand) 800.000

Kontensumme 835.000 Kontensumme 835.000

S Eröffnungsbilanz-Konto (EBK) H

Eigenkapital Anlagevermögen

Sonderposten Umlaufvermögen

Rückstellungen Aktive Rechnungsabgrenzungsposten

Verbindlichkeiten

Passive Rechnungsabgrenzungsposten

135


Soll (S) Passivkonto Haben (H)

Abgänge (Minderungen) Anfangsbestand

Saldo (Schlussbestand) Zugänge (Mehrungen)


Für Passivkonten gelten die gleichen Zusammenhänge wie für die Aktivkonten, nur „seitenverkehrt“:

Das Konto Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen weist zur Eröffnung des Haushalts-jahres einen Bestand von 20.000,– Euro auf. Im Haushaltsjahr gehen insgesamt Rechnungen aus Lieferung und Leistung in Höhe von 726.000,– Euro ein, gleichzeitig werden offene Rechnungen in Höhe von 695.000,– Euro beglichen.

4.4.2 AB C Erfolgskonten

Erfolgskonten sind die Konten mit Bezug zur Ergebnisrechnung (Ergebniskonten). Die Ergebnisrechnung erfasst die Änderungen der Eigenkapitalposition durch Aufwen-dungen (z. B. Personalaufwand) und Erträge (z. B. Steuererträge), somit die erfolgs-wirksamen Geschäftsvorfälle. Die haushaltsrechtlichen Vorschriften zur Haushaltspla-nung (Ergebnishaushalt) und zum Jahresabschluss (Ergebnisrechnung) erfordern eine gesonderte Erfassung dieser Geschäftsvorfälle auf den Erfolgskonten. Erfolgskonten sind spezielle Unterkonten zum Passivkonto Eigenkapital. Diese Konten werden als Aufwandskonten bzw. als Ertragskonten bezeichnet, sie dienen auch der Planung im Ergebnishaushalt (§ 2 KommHV-Doppik), vgl. dazu auch die Ausführungen in Kap. 2.3.1.

Erfolgskonten sind ebenfalls T-Konten mit Sollseite und Habenseite. Sie weisen aller-dings als Unterkonten keinen Anfangsbestand auf, diesen enthält das Konto Eigen-kapital. Dies entspricht auch ihrer Aufgabe der Ermittlung einer periodenbezogenen Größe, dem Erfolg im Haushaltsjahr.

Für die Frage, auf welcher Kontenseite bei den Erfolgskonten die Geschäftsvorfälle er-fasst werden müssen, ist auf das Passivkonto „Eigenkapital“ Bezug zu nehmen:

• Eigenkapitalmehrungen stellen Erträge dar und sind deshalb auf der Habenseite eines Ertragskontos zu verbuchen.

• Eigenkapitalminderungen stellen Aufwendungen dar und sind entsprechend auf der Sollseite eines Aufwandskontos zu erfassen.

Die jeweils gegenüberliegenden Kontenseiten der Ertrags- und Aufwandskonten ste-hen für eventuelle Korrekturen zur Verfügung.

Beispiel

Unterkonten zum Eigenkapital

Soll (S) Verbindlichkeiten aus Lieferung und Leistung Haben (H)

Abgänge 695.000 AB 20.000

Saldo (Schlussbestand) 51.000 Zugänge 726.000


136


Aufwandskonten sammeln im Laufe des Jahres alle Eigenkapitalminderungen, ge-trennt nach einzelnen Aufwandsarten.

Zu den Aufwandskonten gehören beispielsweise Dienstaufwendungen für Beamte, Mieten für ein angemietetes Verwaltungsgebäude und Zinszahlungen an die Sparkasse.

Halbjährlicher Mietaufwand für angemietete Büroräume in Höhe von 12.800,– Euro für Januar bis Juni und von 13.400,– Euro für Juli bis Dezember des Haushaltsjahres.

Zum Jahresabschluss sind 26.200,– Euro an Aufwand für Mieten und Pachten zu ver-zeichnen.

Ertragskonten sammeln im Laufe des Jahres alle Eigenkapitalerhöhungen, getrennt nach den einzelnen Arten von Erträgen.

Zu den Ertragskonten zählen unter anderem: Steuereinnahmen, Verwaltungsgebühren, laufende Zuweisungen, Mietertrag, Ertrag aus Beteiligungen.

Die Kommune nimmt im Haushaltsjahr Verwaltungsgebühren in Höhe von 26.950 Euro ein.

Zum Jahresschluss sind Gebührenerträge in Höhe von 26.950,– Euro angefallen.

Aufwandskonten

Beispiel

Ertragskonten

Beispiel

Soll (S) Aufwendungen für Mieten und Pachten Haben (H)

Miete 01–06 12.800 Saldo 26.200

Miete 07–12 13.400


Soll (S) Ertragskonto Haben (H)

Korrekturen Erträge

Saldo


Soll (S) Verwaltungsgebühren Haben (H)

Saldo 26.950 Gebühr 26.950


Soll (S) Aufwandskonto Haben (H)

Aufwendungen Korrekturen

Saldo


137


6) Bei Kassen mit geringem Zahlungsverkehr kann durch Dienstanweisung zugelassen werden, dass nur ein wöchentlicher Abgleich vorgenommen wird (§ 68 Abs. 2 KommHV-Doppik).

4.4.3 AB C Finanzkonten (Zahlungskonten)

Finanzkonten (Zahlungskonten) beziehen sich auf die Finanzrechnung und dienen auch der Planung im Finanzhaushalt (§ 3 KommHV-Doppik), vgl. dazu auch die Ausführungen in Kap. 2.3.2. Als Besonderheit der doppelten kommunalen Buchführung dienen sie der speziellen Erfassung aller zahlungswirksamen Vorgänge, d. h. aller Einzahlungen und Auszahlungen. Während bei Unternehmen die Ermittlung des Liquiditätssaldos aus dem Jahresergebnis als Cashflow erfolgen kann (Kapitalflussrechnung), besteht für die Kommunen (neben der Verpflichtung zur Planung) die Pflicht zur laufenden Mitfüh-rung von Finanzkonten. Dies ermöglicht neben unterjährigen Liquiditätsberichten vor allem eine differenzierte und genauere Erfassung der Zahlungsströme und eine verbes-serte Erfüllung der Anforderungen der Finanzsta tistik.

Die Finanzkonten als Ein- und Auszahlungskonten sind als Unterkonten der Finanz-mittelkonten anzusehen. Deshalb stehen auf ihnen wie bei den Erfolgskonten keine Anfangsbestände. Die Anfangsbestände an liquiden Mitteln zum 1.1. des Haushalts-jahres sind auf den Finanzmittelkonten, d. h. den jeweiligen Bestandskonten des Um-laufvermögens erfasst (z. B. Bargeld/Kassenbestand, Sichteinlagen bei Banken und Kreditinstituten). Da es sich bei den Finanzkonten somit grundsätzlich um Aktivkon-ten handelt, werden Einzahlungen auf der Sollseite und Auszahlungen auf der Haben-seite der jeweiligen Konten gebucht.

Im Unterschied zu den Erfolgskonten, bei denen unterjährig Erträge und Aufwendungen nicht auf dem Passivkonto Eigenkapital gebucht werden, stellt sich die Situation bei den Finanzkonten anders dar, da für die Finanzmittelkonten nach den haushaltsrecht-lichen Vorschriften regelmäßig6) der Tagesabgleich, vgl. hierzu die Ausführungen in Kap. 9 (§ 68 Abs. 1 Satz 1 KommHV-Doppik), gefordert ist.

Da im Ergebnis bei zahlungswirksamen Geschäftsvorfällen somit Finanzkonten und Finanzmittelkonten gleichzeitig bebucht werden müssen, ergibt sich, dass eine der beiden Buchungen als statistische Mitbuchung erfasst wird. So kann die Buchung auf den Finanzkonten als statistische Mitbuchung erfolgen, andernfalls die Buchung auf den Finanzmittelkonten. Da keine Regelung hierzu erfolgt ist, besteht für die Kommu-nen ein Wahlrecht, das allerdings faktisch durch die gewählte Software wieder einge-schränkt wird.

In diesem Lehrbuch wird folgende Variante gewählt:

• Originär bebucht wird das Finanzkonto. Durch die Erfassung der Geschäftsvorfälle auf Ein- oder Auszahlungskonten wird jeweils der Zahlungsgrund erfasst und der Vollzug des Finanzhaushaltes dokumentiert.

• Statistisch mitgebucht wird auf dem Finanzmittelkonto (z. B. Guthaben bei Kredit-instituten). Damit wird der Zahlweg festgehalten.

Zahlungswirksame Geschäftsvorfälle

Unterkonten der Finanzmittel

Tagesabgleich

Statistische Mitbuchung

138


(betrachtet werden nur die Finanzkonten und Finanzmittelkonten)

• Überweisung von Miete auf das Bankkonto der Gemeinde in Höhe von 5.800,– Euro

• Der Stromverbrauch für das Rathaus in Höhe von 10.000,– € wird per Banküberweisung an den Energieversorger gezahlt.

4.5 AB C Organisation der Buchführung

4.5.1 AB C Kontenrahmen und Kontenplan

Für die Kommunen sind zur Herstellung von Einheitlichkeit und für Auswertungsmög-lichkeiten der Kommunale Kontenrahmen Bayern (KommKR) und die Zuordnungs-vorschrift zum Kommunalen Kontenrahmen Bayern (ZuVoKommKR) als Anlagen 2 und 5 zur VVKommHSyst-Doppik erlassen worden7). Dieser Kontenrahmen folgt dem in der kaufmännischen Rechnungslegung bewährten Abschlussgliederungsprinzip. Die Reihenfolge und die Bezeichnungen der Kontenklassen entsprechen dabei den dar-zustellenden Posten der Vermögensrechnung (Bilanz) sowie der Ergebnis- und Finanz-rechnung.

Beispiele

Abschlussgliederungs-prinzip

7) Vorschriften über die kommunale Haushaltssystematik nach den Grundsätzen der doppelten kommunalen Buchführung (VVKommHSyst-Doppik), Bekanntmachung des Bayerischen Staatsministeriums des Innern, für Bau und Verkehr vom 24. August 2016 (AllMBl. S. 1723), zuletzt geändert durch Bekanntmachung vom 1. August 2019 (BayMBl. Nr. 327)

Soll (S) Einzahlungen aus Mieten, Pachten, Erbbauzins Haben (H)

Einzahlung 5.800

Soll (S) Auszahlungen für Energie, Wasser, Abwasser Haben (H)

Auszahlung 10.000

Soll (S) Sichteinlagen bei Banken und Kreditinstituten Haben (H)

Überweisung 5.800

Statistische Mitbuchung:

Soll (S) Sichteinlagen bei Banken und Kreditinstituten Haben (H)

Überweisung 10.000

Statistische Mitbuchung:

139


Durch den einheitlichen Kontenrahmen sollen die Abschlussarbeiten vereinfacht und die Vergleichbarkeit der Jahresabschlüsse (insbesondere die interkommunale Ver-gleichbarkeit) erhöht, zudem die Nachprüfbarkeit der Aufgabenerledigung erleichtert und die Anforderungen der Finanzstatistik und der Volkswirtschaftlichen Gesamt-rechnung (VGR) erfüllt werden.

Der KommKR ist von den doppisch buchenden bayerischen Kommunen zu verwenden und kann nach den örtlichen Erfordernissen zum Kontenplan erweitert werden8). Die kamerale Haushaltsgruppierung wird in der Doppik durch den Kontenplan bzw. den Kontenrahmen ersetzt.

4.5.2 AB C Produktrahmen und Produktplan

Für doppisch buchende Kommunen treten außerdem an die Stelle des bisherigen Gliederungsplans der Kommunale Produktrahmen Bayern (KommPrR) und die Zu-ordnungsvorschrift zum Kommunalen Produktrahmen Bayern (ZuVoKommPrR)9). Die Produktgliederung ist überwiegend durch die Erfordernisse der Bundesfinanzstatistik vorgegeben.

Die im Produktrahmen vorgegebene Gliederung in sechs Hauptproduktbereiche und deren Untergliederung in Produktbereiche, Produktgruppen und Produkte ist zu ver-wenden. Weitere Produkte, Leistungen und Teilleistungen können gebildet werden. Für Personal- und Sachkosten, die nicht unmittelbar zuordenbar sind, können eigene Pro-duktgruppen bzw. Produkte gebildet werden. Die konkrete Ausgestaltung ergibt dann den Produktplan der Gemeinde.

Der Haushaltsplan (vgl. dazu Kap. 2.3) wird auf Produktkonten nach dem KommPrR/ZuVoKommPrR und dem KommKR/ZuVoKommKR aufgestellt. Darüber hinausgehende Untergliederungen sind möglich. Die Produktkonten werden im Rahmen der Bewirt-schaftung des Haushalts bebucht, um so die Beachtung der haushaltsrechtlichen Er-mächtigung zu dokumentieren.

Ziele des KommKR

Produktkonten

8) VVKommHSyst-Doppik, Nr. 2.4.19) Anlagen 1 und 4 zur VVKommHSyst-Doppik

Abbildung 48: Struktur des Kommunalen Kontenrahmens (KommKR)

Jahresabschlusskomponente Konten Kontenklasse(n)

Bilanz

Aktivkonten 0, 1

Passivkonten 2, 3

Ergebnisrechnung

Ertragskonten 4

Aufwandskonten 5

Finanzrechnung

Einzahlungskonten 6

Auszahlungskonten 7

Abschlusskonten und andere besondere Konten 8

Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) 9

Besondere Konten für kommunale Stiftungen 10

140


4.5.3 AB C Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB)

Allgemein gilt, dass die Führung der Bücher den Grundsätzen ordnungsmäßiger dop-pelter kommunaler Buchführung entsprechen muss (§ 57 Abs. 2 Satz 1 KommHV- Doppik).

Die Grundanforderung an die Buchführung ist in § 57 Abs. 2 Satz 2 KommHV-Doppik formuliert: Die Buchführung muss so beschaffen sein, dass sie einem sachverstän-digen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die wirtschaftliche Lage vermitteln kann.

Die GoB sind nicht vollständig normiert, sie finden sich zudem in verschiedenen Vor-schriften10). Unterschieden werden kann in formelle und materielle GoB.

Wichtige formelle GoB:

• Nachvollziehbarkeit (Geschäftsvorfälle müssen sich in ihrer Abwicklung und Entste-hung verfolgen lassen, § 57 Abs. 2 Satz 3 KommHV-Doppik)

• Sicherheit (§ 58 KommHV-Doppik)

• Wirtschaftlichkeit (§ 57 Abs. 3 KommHV-Doppik)

• Vollständigkeit (§ 57 Abs. 4, § 72 Abs. 1 KommHV-Doppik)

• Richtigkeit (§ 57 Abs. 4 KommHV-Doppik)

• Klarheit (§ 57 Abs. 4 KommHV-Doppik)

• Übersichtlichkeit (§ 57 Abs. 4 KommHV-Doppik)

• Nachprüfbarkeit (§ 57 Abs. 4 KommHV-Doppik)

• Zeitnähe (§ 57 Abs. 4 KommHV-Doppik)

Die Geschäftsvorfälle müssen entsprechend lückenlos und vollständig erfasst wer-den. Sie müssen mit Belegen nachweisbar (§ 67 KommHV-Doppik) und in ihrer Höhe sowie dem Grunde nach richtig sein. Änderungen müssen nachvollziehbar sein, d. h. gegebenenfalls Korrekturbuchungen, keine „Radierungen“. Neben der Belegpflicht ist auch die Pflicht zur Aufbewahrung der Unterlagen (§ 69 KommHV-Doppik) mit den entsprechenden Aufbewahrungsfristen zu beachten. Klarheit und Übersichtlichkeit und damit die Nachvollziehbarkeit werden durch die Verpflichtung zum sachlichen und zeitlichen Nachweis in § 60 Abs. 1 KommHV-Doppik konkretisiert11). Auch das Vorhan-densein eines Kontenplanes, eventuell einer Zuordnungsvorschrift ist hierzu zu zählen. Der Grundsatz der zeitnahen Erfassung der Geschäftsvorfälle wird durch die §§ 62 und 68 KommHV-Doppik konkretisiert.

Wichtige materielle GoB:

• Bilanzidentität (§ 76 Nr. 1 KommHV-Doppik: Die Wertansätze in der Eröffnungsbilanz müssen mit denen der Schlussbilanz des Vorjahres übereinstimmen)

• Einzelbewertung (§ 76 Nr. 2 KommHV-Doppik)

Grundanforderung

Formelle GoB

Materielle GoB

10) Gemäß Nr. 1.1.1 BewertR gelten für die Rechnungslegung der öffentlichen Hand besondere Anforderungen (Grundsätze ordnungsmäßiger doppelter kommunaler Buchführung). Die handelsrechtlichen Vorschriften und die handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung sind sinngemäß anwendbar, soweit in den Kommunalgesetzen oder aufgrund dieser Gesetze Regelungen nicht getroffen sind.

11) Vgl. Zeis, A., S. 54

141


• Vorsichtsprinzip/Realisationsprinzip/Imparitätsprinzip (§ 76 Nr. 3 KommHV-Doppik: Ungleichbehandlung von Verlusten und Gewinnen: Vorhersehbare Risiken und Ver-luste sind im Jahresabschluss zu berücksichtigen, Gewinne nur, wenn sie realisiert sind)

• Periodisierung (§ 76 Nr. 4 KommHV-Doppik: Aufwendungen und Erträge des Haus-haltsjahres sind unabhängig von den Zeitpunkten der entsprechenden Zahlungen im Jahresabschluss zu berücksichtigen)

• Beibehaltung der Bewertungsmethoden im Jahresabschluss (§ 76 Nr. 5 KommHV-Doppik)

• Niederstwertprinzip (§ 79 Abs. 3 und 4 KommHV-Doppik)

• Anschaffungswertprinzip (§ 77 Abs. 1 KommHV-Doppik: Bewertung der Vermögens-gegenstände höchstens zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um planmäßige Abschreibungen)

• Saldierungsverbot (§ 72 Abs. 2 KommHV-Doppik: Posten der Aktivseite dürfen nicht mit Posten der Passivseite, Aufwendungen nicht mit Erträgen und Einzahlungen nicht mit Auszahlungen verrechnet werden).

4.5.4 AB C Buchungssätze

Für die Erfassung der Geschäftsvorfälle auf den Konten der Buchführung gelten fol-gende Regeln:

• Jeder Geschäftsvorfall wirkt sich auf zwei oder mehr (Produkt-)Konten aus.

• Dabei wird mindestens ein Konto im Soll, mindestens ein anderes im Haben verän-dert.

• Die Veränderungen auf den Konten (Zugänge bzw. Abgänge) erfolgen stets im Soll und im Haben insgesamt in der gleichen Höhe (gegebenenfalls unter Beachtung der statistischen Mitbuchung bei zahlungswirksamen Vorgängen).

• Die Bilanzgleichung Vermögen = Kapital bleibt stets erhalten, auch wenn die Bilanz ihre Struktur und/oder ihr Gesamtvolumen ändert.

Die Verbuchung eines Geschäftsvorfalles wird durch den Buchungssatz kurz und ein-deutig abgebildet. Der Buchungssatz nennt auf Basis des Produkt- und des Konten-plans die (Produkt-)Konten, auf denen ein Geschäftsvorfall zu verbuchen ist. Dabei gilt als Struktur:

Soll-Konto (Betrag) „an“ Haben-Konto (Betrag)

Für die Bildung eines Buchungssatzes sind folgende Fragen zu beantworten:

1. Welche Konten sind von dem Geschäftsvorfall betroffen?

2. Wie wirkt sich der Geschäftsvorfall auf die Konten aus? Liegt ein Zugang (Mehrung) oder Abgang (Minderung), ein Aufwand oder Ertrag, eine Einzahlung oder Auszah-lung beim jeweiligen Konto vor?

3. Handelt es sich um Aktivkonten (einschließlich der Finanzkonten der Kontenklassen 6 und 7), Passivkonten, Aufwands- oder Ertragskonten?

4. Auf welcher Kontenseite ist demnach jeweils zu buchen?

Regeln

Struktur des Buchungssatzes

142


Werden durch einen Buchungssatz nur zwei Konten angesprochen, bezeichnet man ihn als einfachen Buchungssatz. In allen anderen Fällen handelt es sich um zusammenge-setzte Buchungssätze. Gerade bei zusammengesetzten Buchungssätzen ist darauf zu achten, dass im Soll und im Haben insgesamt die gleichen Beträge12) gebucht wer-den!

Mit einer Verbuchung wird nicht nur die sachliche Zuordnung erfasst (z. B. Konto Dienstaufwendungen Beamte gemäß KommKR bzw. ZuVoKommKR), sondern auch die Beziehung zu Teilhaushalten (z. B. Stadtarchiv) bzw. Produkten (auf Basis des KommPrR bzw. der ZuVoKommPrR)!

Eingang einer Rechnung eines inländischen Lieferanten über 2 identische Schreibtische für die Grundschule der Gemeinde, Betrag insgesamt 2.200,– Euro.

Produktgruppe 211 (Schulträgeraufgaben für Grundschulen)

Konto 08221 (Büromöbel, Geschäftsausstattung), Buchung im Soll

Konto 35118 (Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen), Buchung im Haben

4.5.5 A B C Aufbewahrung und Aufbewahrungsfristen

Zur Organisation der Buchführung zählt auch das Sicherstellen der Nachprüfbarkeit. Hierbei spielen Aufbewahrung und Aufbewahrungsfristen eine bedeutende Rolle.

§ 69 Abs. 1 KommHV-Doppik regelt als Grundsatz, dass die Bücher und Belege sicher und geordnet (vgl. hierzu v. a. §§ 58 ff. KommHV-Doppik) aufzubewahren sind. Diese Vorgabe erfasst die Bücher, Inventare, Jahresabschlüsse und die Eröffnungsbilanz sowie die zu ihrem Verständnis erforderlichen Anweisungen und sonstigen Organisa-tionsregelungen (vgl. Nr. 8 BewertR). Als sicher ist eine Aufbewahrung zu bezeichnen, wenn sie gewährleistet, dass die Bücher und Belege während der gesamten Aufbewah-rungsfristen zugänglich sind. Geordnet ist eine Aufbewahrung dann, wenn innerhalb eines angemessenen Zeitraums auf die Bücher und Belege zugegriffen werden kann13).

Die für Kommunen geltenden konkreten Aufbewahrungsfristen nennt § 69 Abs. 2 KommHV-Doppik:

• Der Jahresabschluss und der konsolidierte Jahresabschluss sind dauernd auf-zubewahren; ebenso gilt dies für die Eröffnungsbilanz (Nr. 8 BewertR). Bei DV-Buchführung muss dies in ausgedruckter Form erfolgen.

• Die Bücher und Inventare sind zehn Jahre aufzubewahren.

• Die Belege sind sechs Jahre aufzubewahren; falls sich Zahlungsgrund und Zahlungs-pflichtige oder Empfangsberechtigte nicht aus den Büchern ergeben, gelten auch hier zehn Jahre.

• Gutschriften, Lastschriften und Kontoauszüge der Kreditinstitute sind wie Belege aufzubewahren.

Einfache und zusammengesetzte

Buchungssätze

Beispiel

Sichere und geordnete Aufbewahrung

Fristen

12) Bei der Überprüfung dieser Bedingung ist bei zahlungswirksamen Geschäftsvorfällen die Besonderheit der kommunalen Doppik zu beachten, in der in diesen Fällen sowohl auf einem Finanzkonto als auch auf einem Finanzmittelkonto gebucht wird, letztere Buchung (in diesem Lehrbuch) aber nur eine statistische Mitbuchung darstellt.

13) Vgl. auch Zeis, A., S. 167 f.

211.08221 2.200,00 an 211.35118 2.200,00

Buchungssatz:

143


Aus anderen Vorschriften heraus sind längere Aufbewahrungsfristen möglich, insbe-sondere im steuerpflichtigen Bereich. Zu beachten ist hier § 147 Abs. 3 Abgabenord-nung (AO) z. B. für Betriebe gewerblicher Art (§§ 1 und 4 Körperschaftsteuergesetz (KStG)).

Fristbeginn ist am 1. Januar des der Aufstellung des Jahresabschlusses folgenden Haushaltsjahres (§ 69 Abs. 2 Satz 4 KommHV-Doppik), d. h. für den Jahresabschluss 2018 beginnt der Fristlauf für die Aufbewahrung der Unterlagen am 1. Januar 2020. Fristende kann frühestens sechs Monate nach der Beschlussfassung über die Ent-lastung sein.

Den Ausgangspunkt für die Buchführung bildet der Jahresabschluss, der im kommu-nalen Rechnungswesen im Wesentlichen aus der Bilanz, der Ergebnisrechnung und der Finanzrechnung sowie den jeweiligen Teilrechnungen besteht. Bei den Inhalten der Drei-Komponenten-Rechnung ist zu unterscheiden zwischen der stichtagsbezogenen Darstellung der Bestände an Vermögen und Kapital in der Bilanz sowie der zeitraumbe-zogenen Darstellung der Erträge und Aufwendungen in der Ergebnisrechnung sowie der Einzahlungen und Auszahlungen in der Finanzrechnung.

Die grundlegenden Arten von Geschäftsvorfällen im Hinblick auf ihre Auswirkungen auf die Bilanz sind: Aktivtausch, Passivtausch, Bilanzverlängerung und Bilanzverkürzung. Dabei können bis auf den Aktivtausch alle Geschäftsvorfälle auch Erfolgswirkung (Ver-änderung des Eigenkapitals) entfalten.

Die Geschäftsvorfälle werden auch in der kommunalen Doppik auf (kaufmännischen) Konten erfasst. Diese Konten weisen zwei Seiten auf (Sollseite und Habenseite). Da sich die Konten am Jahresabschluss orientieren, werden einmal Bestandskonten ge-bildet, die die Bestände der Bilanz aufnehmen. Die Konten für die Aktiva werden als Aktivkonten, die für die Passiva als Passivkonten bezeichnet. Für die Ergebnisrechnung werden Erfolgskonten gebildet, die die Veränderungen des Eigenkapitals dokumentie-ren, sie werden in Ertragskonten und in Aufwandskonten unterschieden. Die Finanz-rechnung als Besonderheit der kommunalen Doppik erfordert die Einrichtung von Fi-nanzkonten, die die Einzahlungen und die Auszahlungen des Haushaltsjahres erfassen. Da sich Zahlungsströme gleichzeitig auch auf Zahlungsmittelbestände (Bankguthaben, Kassenbestände) auswirken, ist bei zahlungswirksamen Vorgängen eine statistische Mitbuchung vorzunehmen. In der Praxis erfolgt dies in der Regel über den Zahlweg.

Für die doppelte kommunale Buchführung sind der auf dem Abschlussgliederungsprin-zip basierende Kommunale Kontenrahmen (KommKR) und der Kommunale Produktrah-men (KommPrR) verbindliche Grundlagen. Die Buchführung muss den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) entsprechen, d.h. sie muss so beschaffen sein, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die wirtschaftliche Lage der Gemeinde vermitteln kann. Die GoB können in formelle und materielle GoB unterschieden werden: Zu den ersteren zählen beispielsweise Nachvollziehbarkeit, Vollständigkeit, Richtigkeit und Nachprüfbarkeit, zu den letzteren Bilanzidentität, Vorsichtsprinzip, Imparitätsprinzip und Niederstwertprinzip.

Fristbeginn und Fristende

Zusammenfassung

144


Bei der Bildung von Buchungssätzen ist immer wie folgt vorzugehen:

1. Welche Konten sind von dem Geschäftsvorfall betroffen?

2. Wie wirkt sich der Geschäftsvorfall auf die Konten aus? Liegt ein Zugang (Mehrung) oder Abgang (Minderung), ein Aufwand oder Ertrag, eine Einzahlung oder Auszah-lung beim jeweiligen Konto vor?

3. Handelt es sich um Aktivkonten (einschließlich der Finanzkonten der Kontenklassen 6 und 7), Passivkonten, Aufwands- oder Ertragskonten?

4. Auf welcher Kontenseite ist demnach jeweils zu buchen?

45. Was versteht man unter Drei-Komponenten-Rechnung?

46. Wie hängen Bilanz, Ergebnisrechnung und Finanzrechnung zusammen?

47. Was versteht man unter

a. einem Aktivtausch?

b. einem Passivtausch?

c. einer Bilanzverlängerung?

d. einer Bilanzverkürzung?

48. Wann ist ein Geschäftsvorfall erfolgswirksam?

49. Auf welcher Kontenseite werden Zugänge und Abgänge gebucht auf

a. einem Aktivkonto?

b. einem Passivkonto?

50. Auf welcher Kontenseite werden Erträge auf Ertragskonten und Aufwendungen auf Aufwandskonten gebucht?

51. Haben Erfolgskonten Anfangsbestände?

52. Was bedeutet Abschlussgliederungsprinzip beim KommKR?

53. Was ist der Unterschied zwischen Kontenrahmen und Kontenplan?

54. Was versteht man unter Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung (GoB)?

55. Wie lange ist ein Jahresabschluss aufzubewahren?

Lösungen siehe Seite 248 und 249

Kontrollfragen

Documents

Armin Thoma M. A. · Dr. Josef Ibler BAND 21b Kompetenz. Wissen. Erfolg. · 2020. 5. 6. · Kompetenz. Wissen. Erfolg. Armin Thoma M. A. · Dr. Josef Ibler BAND 21b Kommunale Haushaltswirtschaft