International Accounting Basic I: Internationale ... WS 14-15 Modul 4 Vorlesung.pdf · Wertminderung IAS 36 Leasing IAS 17 Anteilsbasierte Vergütungen IFRS 2 Ertragsteuern IAS 12

International Accounting Basic I:InternationaleRechnungslegung: IFRS

Spezifische RegelungenKurzfristige VermögenswerteFinanzinstrumenteLangfristige VermögenswerteGrundlagen Passiva

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Vorlesungsübersicht

Grundlagen der internationalen Rechnungslegung

Langfristige Vermögenswerte

Finanzinstrumente

Kurzfristige Vermögenswerte

Passiva

Spezifische Regelungen

Spezifische RegelungenKurzfristige VermögenswerteFinanzinstrumenteLangfristige VermögenswerteGrundlagen PassivaWertminderung Leasing Ertragsteuern Kapitalflussrechnung Segmentberichterstattung DPR

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Spezifische RegelungenWertminderung IAS 36Leasing IAS 17Anteilsbasierte Vergütungen IFRS 2Ertragsteuern IAS 12Kapitalflussrechnung IAS 7Segmentberichterstattung IFRS 8DPR - aktuelle Beobachtungen und Prüfungsschwerpunkte 2014


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Wertminderung von VermögenswertenImpairment of Assets

IAS 36


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Anwendungsbereich► IAS 16 Sachanlagen► IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse (Goodwill)► IAS 28 Anteile an assoziierten Unternehmen und Gemeinschaftsunternehmen► IAS 38 Immaterielle VermögenswerteFindet keine Anwendung auf:► IAS 2 Vorräte► IAS 11 Fertigungsaufträge► IAS 12 Latente Steuern► IAS 19 Leistungen an Arbeitnehmer► IAS 39 Finanzinstrumente► IAS 40 Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien, wenn zum Fair Value bewertet► IAS 41 Biologische VW in der Landwirtschaft► IFRS 4 Versicherungsverträge► IFRS 5 Zur Veräußerung gehaltene langfristige Vermögenswerte


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Impairment Test

► Niederstwerttest (Impairment Test)

§ Bei Anzeichen für möglichen Wertverlust

§ Jährlich für Goodwill, noch nicht betriebsbereite immaterielle Vermögenswerte

und solche mit unbeschränkter Nutzungsdauer

► Außerplanmäßige Abschreibung (IAS 36.59)

§ Vergleich des recoverable amount mit dem Buchwert

§ Wenn recoverable amount < Buchwert : erfolgswirksame Abwertung


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Impairment Test

Anzeichen für einen möglichen Wertverlust (IAS 36.12)

► Externe Informationsquellen§ Wesentliche Marktwertminderung§ Wesentliche nachteilige Änderungen des

Ø technischen,Ø absatzmarktbezogenen,Ø wirtschaftlichen oderØ rechtlichen Umfeldes

§ Durch Erhöhung des Marktzinssatzes -> Sinken des Nutzwertes§ Buchwert des Nettovermögens > Marktkapitalisierung


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Impairment Test

Anzeichen für einen möglichen Wertverlust (IAS 36.12)

► Interne Informationsquellen§ Hinweise aus internem Berichtswesen (z. B. Protokolle), dass wirtschaftliche

Leistung unter den Erwartungen liegt§ Hinweise auf Veralterung oder Beschädigung§ Wesentliche nachteilige Änderungen der Nutzungsart, z. B.

Ø BetriebsschließungenØ Restrukturierungen


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Impairment Test - Vorgehensweise

Niedrigerer Wert ausBuchwert

(Carrying amount)Erzielbarer Betrag(Recoverable amount)

Beizulegender Zeitwert abzgl.Veräußerungskosten(Fair Value less cost to sell)

HöhererWert aus

Nutzungswert(Value in use)


Externe undinterne

Indikatoren

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Immaterielle VWmit unbestimmterNutzungsdauer

Immaterielle VW, dienoch nicht genutzt

werden könnenGoodwill

Jährliche Prüfungauf Wertminderung

Immaterielle VWmit bestimmterNutzungsdauer

Sachanlagen

Prüfung aufHinweisErmittlung des

erzielbaren Betrages

Beizulegender Zeitwertabzgl.

Veräußerungskosten

Nutzungswert

Buchwert >erzielbarer Betrag

Wertminderung auferzielbaren Betrag

KeineWertminderung

ja

nein

Höherer Wert

ja nein


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Bestimmung derCGUs

Verteilung desGoodwills auf die CGUs Ermittlung des

erzielbaren Betragesder CGUs

Beizulegender Zeitwertabzgl.

Veräußerungskosten

Nutzungswert

Buchwert >erzielbarer Betrag

Höherer Wert

ja neinKeine

WertminderungGoodwill-

Wertminderung auferzielbaren Betrag

FallsWertminderungsbedarf >

Buchwert Goodwill

Vollständige Goodwill-Wertminderung sowie

Wertminderung dereinzelnen VW der CGUs


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Definition Fair Value abzüglich Veräußerungskosten

Bestimmung des Fair Value► Kaufvertrag► Marktpreis► Ertragswertverfahren (z. B. Discounted Cash Flow – Methode)► Bestmögliche Schätzung

Der bestmögliche substanzielle Hinweis für den Fair Value abzüglichVeräußerungskosten eines Vermögenswertes ist der in einem bindendenVerkaufsvertrag zwischen unabhängigen Geschäftspartnern festgelegte Preis,nach Abzug der zusätzlichen Kosten, die dem Verkauf des Vermögenswertesdirekt zugeordnet sind (IAS 36.28 f.).


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Definition Nutzungswert (Value in use)

Bestimmung des Nutzungswertes (IAS 36.31)► Schätzung der künftigen Mittelzu- und -abflüsse► Diskontierung mit angemessenem Zinssatz

è Der Abzinsungssatz muss Zinssatz vor Steuer sein, der die gegenwärtigen Markt-bewegungen über den Zinseffekt und die spezifischen Risiken eines Vermögenswerteswiderspiegelt (IAS 36.55)

Der Barwert der geschätzten künftigen Cashflows, die aus der fortgesetztenNutzung eines Vermögenswertes und seinem Abgang am Ende seinerNutzungsdauer erwartet werden (IAS 36.6).


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Cash-Generating Unit (CGU)

Falls Erzielbarer Betrag für einzelnenVermögenswert nicht bestimmbar Bildung einer CGU

Kleinste identifizierbare Gruppe von Vermögenswerten, die Mittelzu- und -abflüsseunabhängig von der Nutzung anderer Vermögenswerte oder CGUs generiert (IAS36.6).


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Cash-Generating Unit (CGU)

Bildung einer CGU (IAS 36.65 ff.)

► Zusammenfassung von Vermögenswerten, die von anderen Vermögenswerten oderCGUs weitestgehend unabhängige Mittelzuflüsse generieren

► Output der CGU geht an unternehmensexterne Parteien und führt zu Mittelzuflüssen vonDrittenè Ausnahme: Es existiert ein Marktpreis für den internen Output

► Beachtung des Stetigkeitsgebots


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Cash-Generating Unit (CGU) - Fallbeispiel

Buslinie► Ein Verkehrsunternehmen betreibt im Auftrag eines öffentlichen Gemeinwesens fünf Busstrecken,

wobei vier Strecken gewinnbringend, eine Strecke hingegen verlustbringend ist► Die Geldzuflüsse aus den Beförderungsleistungen können separat identifiziert werden► Die Einstellung der Beförderungsleistung lediglich auf der verlustbringenden Strecke ist vertraglich

ausgeschlossen

è Bildung der CGUs?


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Cash-Generating Unit (CGU) - Fallbeispiel

Buslinie► Ein Verkehrsunternehmen betreibt im Auftrag eines öffentlichen Gemeinwesens fünf Busstrecken,

wobei vier Strecken gewinnbringend, eine Strecke hingegen verlustbringend ist► Die Geldzuflüsse aus den Beförderungsleistungen können separat identifiziert werden► Die Einstellung der Beförderungsleistung lediglich auf der verlustbringenden Strecke ist vertraglich

ausgeschlossen

è Bildung der CGUs?

LösungDa das Unternehmen nicht die Möglichkeit hat, eine der Busrouten einzuschränken, sind die von denfünf Routen gemeinsam erzeugten Mittelzuflüsse die niedrigste Einheit identifizierbarer Mittelzuflüsseaus der fortgesetzten Nutzung, die weitestgehend von den Mittelzuflüssen anderer Vermögenswerteoder anderer Gruppen von Vermögenswerten unabhängig sind. Die CGU für jede der Strecken istdaher die Busgesellschaft als Ganzes.


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Goodwill Impairment Test (IAS 36.80 ff.)

► Jährlich durchzuführenèZeitpunkt kann frei gewählt werden, aber Stetigkeit ist zu beachten

► GW wird im Kaufzeitpunkt auf CGUs oder Gruppen von CGUs aufgeteilt§ Sollen die kleinste Einheit darstellen, auf der der Goodwill intern überwacht wird§ Sollen nicht größer als die berichteten Segmente nach IFRS 8 sein

► Vergleich von Buchwert inkl. Goodwill und erzielbarem Betrag der CGU

► Die Differenz reduziert zunächst den Goodwill

► Der den Goodwill übersteigende Wertminderungsbedarf wird auf die Vermögenswerte imVerhältnis derer Buchwerte aufgeteilt


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Wertaufholung

► Pflicht zum Wertaufholungstest§ Bei Vorliegen eines Indikators§ Vergleich aktueller Buchwert und erzielbarer Betrag

► Zuschreibungspflicht auf neuen “Recoverable Amount”§ Obergrenze für Wertaufholung ist fortgeführter Buchwert

► Anpassung der planmäßigen Abschreibungsbeträge

► Keine Wertaufholung für den Goodwill


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Lücke zwischen Marktkapitalisierung und EK-Buchwert

► ESMA, die europäische Regulierungsbehörde, hat eine Verlautbarung veröffentlicht, diesich mit den Schwerpunkten des Enforcements in Europa für die Abschlüsse zum31.12.2012 beschäftigt. Diese ist auch für deutsche Bilanzierer interessant, da sich dieDPR sicherlich nach dieser Verlautbarung der ESMA orientieren wird.


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► Ein Abschnitt beschäftigt sich auch mit dem Impairment von non-financial assets:

II. Impairment of non-financial assetsThe current economic situation in certain industries and countries also increases the likelihood that the

carrying amounts of assets might be higher than their recoverable amounts. The market value of asignificant number of quoted companies has fallen below their book value. According to IAS 36– Impairment of Assets paragraph 12(d), such a situation may represent an indication of impairment andtherefore requires performance of an impairment test. Where the recoverable value is lower thanthe carrying amount an entity should recognise an impairment loss as required by IAS 36 paragraph 59.

Due to the widespread economic slowdown observed in recent months, assessing future cashflows requires considerable judgement to be exercised by management and is subject to higherlevels of uncertainty. In this context, ESMA considers that particular attention should be paid to thevaluation of goodwill and intangible assets with indefinite life whenever significant amounts arerecognised in the financial statements. ESMA emphasises the need to use assumptions thatrepresent realistic future expectations.


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► Auszug aus einem Artikel zum Thema von Prof. Küting, der im August 2012 in DerBetrieb erschienen ist:


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Internationale Rechnungslegung (IFRS)

Noch Fragen zu

IAS 36 ?


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Fallbeispiel 18 – IAS 36Ein Vermögenswert hat einen fortgeführten Buchwert von TEUR 650.Das Management bewertet den Vermögenswert mit einem Nutzwert vonTEUR 580 und der Fair Value abzgl. Veräußerungskosten beträgt TEUR 500.

è Welcher Impairment Loss ist zu berücksichtigen ?

(1) Null(2) Eine Minderung des Ergebnisses um TEUR 150(3) Eine Minderung des Ergebnisses um TEUR 70


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Ein Impairment Loss liegt vor, wenn der Buchwert den Recoverable Amount (erzielbarerBetrag) übersteigt.Unter dem Recoverable Amount versteht man den höheren Betrag von Fair Value abzgl.Veräußerungskosten und Nutzwert. Daher im vorliegenden Fallbeispiel Ansatz desNutzwertes i.H.v. TEUR 580.

Impairment Test:Recoverable Amount: 580 TEURBuchwert: 650 TEURImpairment Loss 70 TEUR

Antwort (3) ist richtig.

Fallbeispiel 18 - Lösung


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Fallbeispiel 19 – IAS 36

Für das Asset A schätzt das Management den Impairment Loss auf TEUR 100. Das Asset Agehört zu einer Gruppe von Vermögenswerten, die regelmäßig einer Neubewertungunterzogen werden.Zum Bilanzstichtag betrug die Neubewertungsrücklage TEUR 340.TEUR 60 entfallen hiervon auf das betreffende Asset.

è Wie wirkt sich der Impairment Loss auf das diesjährige Ergebnis aus?

(1) Null(2) TEUR 40(3) TEUR 100 .


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Fallbeispiel 19 - Lösung

Eine Abwertung ist zunächst mit der Neubewertungsrücklage, die auf das betreffende Assetentfällt, zu verrechnen. Der verbleibende Abwertungsbetrag ist erfolgswirksam zuberücksichtigen.

Impairment Loss 100 TEURNeubewertungsrücklage 60 TEURVerbleibender Impairment Loss 40 TEUR

Antwort (2) ist richtig.


Dieses Jahr kam eine neue technisch verbesserte Anlage auf den Markt.

èWie wirkt sich das auf den Wert der alten Anlage aus?

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106Summe der undiskontierten Cash Flows85Value in Use75Fair Value70Fair Value abzgl. Veräußerungskosten der alten Anlage100Buchwert der alten Maschine zum Abschlussstichtag

Fallbeispiel 20 – IAS 36

Lösung: Außerplanmäßige Abschreibung auf 85


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Fallbeispiel 21 – IAS 36Sie begehen als Prüfungsassistent einer Wirtschaftsprüfungsgesellschaft dieFabrikationshallen der ABC AG. Ihr Blick fällt auf eine still stehende Maschine, dieoffensichtlich länger nicht gelaufen ist. Sie fragen, was mit dieser Maschine los sei. Daraufsagt man Ihnen, dass damit nur bei Spitzenauslastung produziert wird. Sie notieren sich dieInventar-Nr. und stellen tags darauf Nachforschungen an.

Sie finden heraus, dass die Maschine zur Zeit noch mit 26.000 EUR in den Büchern stehtund sich die Maschine am Markt für 12.000 EUR verkaufen ließe. Die Geschäftsleitung legtIhnen zudem Unterlagen vor, dass durch die Maschine in den letzten drei Jahren positiveCashflows in Höhe von insgesamt 13.500 EUR generiert wurden. Man schätzt verlässlich,dass der in den letzten drei Jahren durchschnittlich erzielte Cashflow p. a. auch in dennächsten sechs Jahren p. a. erreicht wird. Am Ende des sechsten Jahres wird man dieMaschine sicher für 1.500 EUR verkaufen können. Der Kalkulationszinsfuß (i) beträgt 5 %.

èWelcher Wertansatz ist für die Maschine zu wählen?


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Fallbeispiel 21 – Lösung► Vergleich des Buchwerts mit dem Recoverable Amount► Ermittlung des Recoverable Amount

§ Höherer Wert ausØ Fair Value less cost to sell = 12.000 EURØ Value in use = Barwert der Cashflows

= 4.500 * RBF + 1.500/ 1,056

= 4.500 * 5,07569 + 1.119,23= 23.959,84 ~ 23.960 EUR

► Nach IAS 36 ist eine erfolgswirksame Abwertung der Maschine um 2.040 EUR auf23.960 EUR vorzunehmen


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Spezifische RegelungenWertminderung IAS 36Leasing IAS 17Anteilsbasierte Vergütungen IFRS 2Ertragsteuern IAS 12Kapitalflussrechnung IAS 7Segmentberichterstattung IFRS 8DPR - aktuelle Beobachtungen und Prüfungsschwerpunkte 2014


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LeasingverhältnisseLeases

IAS 17


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Kategorien von Leasingverträgen

►Wirtschaftliche Betrachtungsweise (Substance over Form)

►Finanzierungsleasing (Finance Lease)§ Übergang der wesentlichen Risiken und Chancen auf den Leasingnehmer§ Ausweis des Leasingobjektes beim Leasingnehmer

►Operating - Leasing (Operating Lease)§ Falls kein Finanzierungsleasing (Negativabgrenzung)§ Ausweis des Leasingobjektes beim Leasinggeber

►Grundstücke und Gebäude sind getrennt voneinander zu beurteilen


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Klassifizierung von LeasingverträgenLeasingvereinbarung

Erfolgt einEigentums-übergang?

Wurde eine‚günstige‘

Kaufoptionvereinbart?

Beträgt dieVertrags-

laufzeit einenwesentlichen

Teil derwirtschaft-lichen ND?

Entspricht derBarwert der

Mindestleasingzahlungen imWesentlichen

demMarktwert?

Liegt einSpezialleasing

vor?

FinanceLease

OperatingLease

nein nein nein nein

neinja ja ja ja ja

*Coenenberg, Haller, Schultze, Jahresabschluss und -analyse, 22. Auflage, S. 198


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Klassifizierung von Leasingverträgen

Finance Lease – Ansatz und Bewertung

►Bilanzierung beim Leasingnehmer§ Aktivierung des Leasingobjektes, Passivierung betragsgleicher Verbindlichkeit

►Bilanzierung beim Leasinggeber§ Aktivierung der Leasingforderung, Reduzierung der Forderung um Tilgungsanteil der

Leasingrate/erfolgswirksame Vereinnahmung des Zinsanteils


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Klassifizierung von Leasingverträgen

Operating Lease – Ansatz und Bewertung

►Bilanzierung beim Leasingnehmer§ Keine Aktivierung§ Erfassung der Mietraten als Aufwand des laufenden Jahres

►Bilanzierung beim Leasinggeber§ Aktivierung im Anlagevermögen und Abschreibung über die Nutzungsdauer§ Realisierung von Umsatzerlösen in Höhe der erhaltenen Leasingraten


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Sale and Lease Back

è Transaktionen zum Fair Value führen beim OL zu sofortigen GuV-Erfassungen

Finance Lease

Verkaufserlös>

Buchwert

Ertragerfolgswirksam

über Leasingdauerverteilen

Operating Lease

Verteilung über NDSofort erfassen; essei denn, Verlust

wird durchgeringere

Leasingzahlungenausgeglichen, dannVerteilung über ND

Verkaufspreis<

Fair Value

Verkaufspreis>

Fair value

Fair value<

Buchwert

Verlust soforterfassen


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Fallbeispiel 22 – IAS 17Unternehmen ABC verkauft eines seiner Gebäude an Unternehmen XYZ. Anschließendleast ABC das Gebäude von XYZ.

Folgende Informationen stehen Ihnen zur Verfügung:

Buchwert zum Verkaufszeitpunkt 1,5 Mio. EURKaufpreis 2,0 Mio. EURBarwert der Mindestleasingzahlungen 2,0 Mio. EUR

Um welche Art von Leasing handelt es sich?

Wie wird der Sachverhalt bei ABC bilanziert?


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Fallbeispiel 22 – Lösung (1/2)Der Sachverhalt beschreibt ein Sale and Lease Back. Es handelt sich hierbei um einen Finance Lease.Es gibt 2 Möglichkeiten diesen Sachverhalt zu buchen.

Variante 1:Unternehmen ABC bucht das verkaufte Gebäude als Abgang aus und verbucht die Differenz zwischenKaufpreis und Buchwert als passiven Rechnungsabgrenzungsposten und amortisiert diesen Wert überden Leasingzeitraum.ABC erfasst den Vermögenswert (Gebäude) und die Leasingverbindlichkeit zum niedrigeren Wert ausFair Value und dem Barwert der Mindestleasingzahlungen wie bei einem üblichen Finance Lease.

Buchungssätze:

Bank 2 Mio. EUR an Gebäude 1,5 Mio. EUR

Passiven Abgrenzungsposten 0,5 Mio. EUR

Vermögenswert aus FinanceLease

2 Mio. EUR an Leasingverpflichtung aus FinanceLease

2 Mio. EUR


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Fallbeispiel 22 – Lösung (2/2)

Variante 2:

Unternehmen ABC behandelt den Sachverhalt als Fremdfinanzierung.Das Gebäude wird weiterhin zum Buchwert angesetzt als hätte kein Verkauf stattgefunden.Der Erlös wird als Verbindlichkeit bilanziert.

Buchungssatz:

Bank 2 Mio. EUR an Leasingverpflichtung aus FinanceLease

2 Mio. EUR

Spezifische RegelungenKurzfristige VermögenswerteFinanzinstrumenteLangfristige VermögenswerteGrundlagen Passiva

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Vorlesungsübersicht

Grundlagen der internationalen Rechnungslegung

Langfristige Vermögenswerte

Finanzinstrumente

Kurzfristige Vermögenswerte

Passiva

Spezifische Regelungen

Spezifische RegelungenKurzfristige VermögenswerteFinanzinstrumenteLangfristige VermögenswerteGrundlagen PassivaEigenkapital Verbindlichkeiten Rückstellungen

PassivaEigenkapital

► F: Framework► IAS 1: Darstellung des Abschlusses► IAS 32: Finanzinstrumente: Darstellung

Verbindlichkeiten► F: Framework► IAS 1: Darstellung des Abschlusses► IAS 32: Finanzinstrumente: Darstellung► IAS 39: Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung► IFRS 7: Finanzinstrumente: Angaben

Rückstellungen► IAS 37: Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen► IAS 10: Ereignisse nach dem Bilanzstichtag► IAS 19: Leistungen an Arbeitnehmer

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Definition

Beispiele für Eigenkapitalinstrumente:►Aktien►GmbH-Anteile►Options- und Bezugsrechte, die bei Ausübung eine Lieferung eigener Anteile vorsehen►Optionen, die das emittierende Unternehmen zum Rückerwerb eigener Anteile berechtigen►Anteile an Personengesellschaften (problematisch -> Einführung von IAS 32.16A-F)

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Eigenkapital: Vermögen ./. Schulden (F.49 c)

Eigenkapitalinstrument: Vertrag, der einen Residualanspruch an denVermögenswerten nach Abzug aller Schuldenbegründet (IAS 32.11)


Abgrenzung Schulden vs. Eigenkapital

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Wenn ein Finanzinstrument nicht zu einer vertraglichen Verpflichtung seitensdes Emittenten zur Lieferung von flüssigen Mitteln bzw. anderen finanziellenVermögenswerten oder zur Übertragung eines anderen Finanzinstrumentsunter potenziell ungünstigen Bedingungen führt, gilt es als Eigenkapital-instrument (IAS 32.16).


Abgrenzung Schulden vs. Eigenkapital

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Wenn ein Finanzinstrument nicht zu einer vertraglichen Verpflichtung seitensdes Emittenten zur Lieferung von flüssigen Mitteln bzw. anderen finanziellenVermögenswerten oder zur Übertragung eines anderen Finanzinstrumentsunter potenziell ungünstigen Bedingungen führt, gilt es als Eigenkapital-instrument (IAS 32.16).

Eigenkapitalinstrument► Keine festen Zahlungsverpflichtungen des Emittenten

(IAS 32.17) z. B. fixe Dividenden, fixe Zinszahlungen► Kein Kündigungsrecht des Inhabers (IAS 32.18 b)

§ Ausnahme: IAS 32.16 A-F► Recht des Emittenten sich vertraglicher Verpflichtung zu

entziehen (IAS 32.19)► Auch kündbare Instrumente und solche die einen

nachrangigen Anspruch nur im Liquidationsfall gewähren,können u. U. EK-Instrumente sein (IAS 32.16 A-F)


Eigenkapitalinstrumente

Kündbare Instrumente können EK-Instrumente sein (IAS 32.16A f.), wenn:

► alle Instrumente dieser Kategorie gleich gestellt sind

► nur ein nachrangiger Anspruch auf anteiliges Vermögen im Liquidationsfall besteht

► es keine festen Zahlungsverpflichtung des Emittenten gibt

è Soll deutschen PersGes ermöglichen, kündbare Instrumente als EK zu klassifizierenè „Kündbarkeit“ umfasst auch Einziehung im Todesfall und Ähnliches

(IAS 32.11)

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Eigenkapitalinstrumente

Ansprüche im Liquidationsfall

► Instrumente und Teile von Instrumenten, die einen Anspruch des Inhabers auf anteiligesEK nur im Liquidationsfall vermitteln, können EK-Instrumente sein (IAS 32.16C f.)

è Nachrangigster Anspruch auf anteiliges Vermögen im Liquidationsfallè Keine feste Zahlungsverpflichtung des Emittenten

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Arten von Eigenkapital

Gezeichnetes Kapital

Angabe für jede Art von gezeichnetem Kapital in Bilanz oder Anhang (IAS 1.79)

► Anzahl der genehmigten Anteile► Anzahl ausgegebener und voll eingezahlter/nicht eingezahlter Anteile► Nennwert der Anteile oder dass Anteile keinen Nennwert haben► Überleitung Anzahl im Umlauf befindlicher Anteile (Anfang und Ende GJ)► Rechte, Vorzugsrechte und Beschränkungen für die jeweilige Art der Anteile► Vom Unt. selbst oder TU bzw. assoziierten Unt. gehaltene Anteile am Unt.► Anteile, die auf Grund von Optionen und Verkaufsverträgen gehalten werden

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Arten von Eigenkapital

Rücklagen

Beschreibung von Art und Zweck jeder Rücklage in Bilanz oder Anhang (IAS 1.79 bi.V.m. IAS 1.112 ff.)

►Kapitalrücklagen (Capital Reserves)

►Gewinnrücklagen (Revenue Reserves)§ Ergebnisvortrag (Retained Earnings)§ Gesetzl. und vertragliche Gewinnrücklagen (Legal and Statutory Reserves)

►Neubewertungsrücklagen (Revaluation Reserves)

►Rücklagen für Währungsumrechnungsdifferenzen (Translation adjustments)

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Eigenkapitalveränderungsrechnung

► Kapitaltransaktionen mit Eigentümern (z. B. Dividenden, Kapitalerhöhungen)► Non-owner-changes in equity (z. B. erfolgsneutrale Fremdwährungsrechnungen,

Neubewertungen) werden detailliert im Other Comprehensive Income erfasst► OCI Positionen werden gruppiert in Positionen, die zukünftig noch in Gewinn oder Verlust

reklassifiziert/ aufgelöst werden und solche, die nicht mehr reklassifiziert werden (IAS1.82A)

► Für jede Eigenkapitalposition Auswirkung retrospektiver Anwendung► Gesamtergebnis der Periode (auch aus Minderheitsanteilen)► Für jede EK-Position Darstellung der Veränderung zw. Beginn und Ende der Periode

(verkürzte Darstellung der OCI-Komponenten – detailliert in erweiterter GuV)

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Drei Stichtage: EK-Spiegel muss zwei vollständige Rechnungsperiodenumfassen


Eigenkapitalveränderungsrechnung

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Beispiel

-80-80Dividende-355-155-200Total Income

400400Ergebnis

12.5001.4003.6005.0002.500Stand 01.01.2013

2.0001.500500Kapitalerhöhung380-20400Total Income

-20-20Other Comprehensive Income

14.8801.3804.0006.5003.000Stand 31.12.2013

1.225

-155

Other ComprehensiveIncome

3.720

-200

Gewinnrücklage

14.4456.5003.000Stand 31.12.2014

-200Ergebnis-155Other Comprehensive Income

SummeKapital-rücklage

GrundkapitalTEUR


Negatives Eigenkapital

Ausweis

► Ausweis des negativen EK auf der Passivseite

§ Begründung: Asset-Kriterien nicht erfüllt

► Gründe für negatives Eigenkapital

§ Volatilität des EK durch Fair Value Bewertungen

Ø Erfolgsneutrale Fair Value Änderungen

Ø Erfolgswirksame Fair Value Änderungen

§ Operative Verluste

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Eigene Anteile (Treasury Shares)

Rückkauf eigener Anteile (IAS 32.33 f.)

►Eigene Anteile können alle Eigenkapitalinstrumente sein

►Eigene Anteile sind in der Bilanz als Abzug vom Eigenkapital auszuweisen

►Für den Kauf, den Verkauf, die Ausgabe oder die Entwertung von eigenen Anteilen ist keinAufwand oder Ertrag in der GuV auszuweisen

►EK-Instrumente sind auch eigene Anteile, wenn sie im Konzern von einem anderenUnternehmen gehalten werden

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Kosten einer Eigenkapitaltransaktion

►Transaktionskosten sind nur direkt zuzuweisende externe Kosten§ z. B. Registergebühren, Rechtsberater, WP, Druckkosten, Börsenumsatzsteuer

►Bilanzierung dieser Kosten als Abzug vom Eigenkapital, gemindert um alle damitverbundenen Ertragsteuervorteile (net of tax)

►Proportionale Zuteilung von Transaktionskosten bei hybriden Finanzinstrumenten§ z. B. Wandelschuldverschreibungen

►Transaktionskosten für mehrere Transaktionen sind sachgerecht aufzuteilen

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Ausweis (IAS 1.54)

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TEUR2013

TEUR2013

TEUR2014

TEUR2014

Summe EK und SchuldenSumme Vermögenswerte

Eigenkapital► EK Anteil der Muttergesellschaft

► Gezeichnetes Kapital► Gewinnrücklagen► Andere Rücklagen

► Anteile von Minderheitsges‘ternLangfristige Schulden► Rückstellungen► Latente Steuerschulden► Finanzielle SchuldenKurzfristige Schulden► Verbindlichkeiten aus LuL► Steuerschulden► Sonstige Verbindlichkeiten► Rückstellungen

Langfristige Vermögenswerte► Sachanlagen► Finanzinvestitionen in Immobilien► Immaterielle Vermögenswerte► Finanzielle Vermögenswerte► Finanzanlagen at Equity► Latente SteueransprücheKurzfristige Vermögenswerte► Vorräte► Forderungen aus LuL► Sonstige Forderungen► Zahlungsmittel u. –äquivalente► Steuererstattungsansprüche

EK und SCHULDENVERMÖGENSWERTE


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Noch Fragen zum

Eigenkapital?


Fallbeispiel 23 – Eigenkapital

Die ABC AG gibt 100.000 neue Aktien aus. Der Nominalwert beträgt 1 EUR, derAusgabebetrag beläuft sich auf 5 EUR (Agio 4 EUR).Die Emissionskosten betragen 50.000 EUR, der Steuersatz sei 40 %.

èWie erfolgt die Verbuchung des Vorgangs?

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Fallbeispiel 23 – Lösung

► 100.000 EUR sind als Zuführung des gezeichneten Kapitals auszuweisen

► Nach IFRS ist die Zuführung in die Kapitalrücklage um die Emissionskosten nachSteuern zu mindern. Die Emissionskosten nach Steuern betragen 60 % von 50.000 EUR,also 30.000 EUR. Somit sind als Zugang zur Kapitalrücklage 400.000 EUR - 30.000 EUR= 370.000 EUR auszuweisen.

► Buchungssätze:Bank 500.000 an gez. Kapital 100.000

Kapital-Rücklage 400.000Kapital-Rücklage 30.000 an Kreditoren 50.000Steuerford. 20.000

Seite 58


Fallbeispiel 24 – Eigenkapital (1/3)

Seite 59

Die ABC AG will einen Jahresabschluss nach IFRS für das Jahr 2013 erstellen,dafür wird noch eine Eigenkapitalveränderungsrechnung benötigt. Man hat Ihnen eine Reihevon Zahlen zur Verfügung gestellt mit deren Hilfe es Ihnen möglich sein sollte, eine vollständigeEigenkapitalveränderungsrechnung zum 31.12.2013 zu erstellen.

►Eigenkapital am 31.12.2011 (in TEUR): Grundkapital 2.500Kapitalrücklage 5.000Gewinnrücklagen 3.600Neubewertungsrücklage 1.400

►Der Jahresüberschuss 2011 betrug EUR 400.000.


Fallbeispiel 24 – Eigenkapital (2/3)Ereignisse des Jahres 2012:

► Aus dem Jahresüberschuss 2011 wurden EUR 250.000 an Dividenden ausgeschüttet► Im Jahr 2012 ist eine Kapitalerhöhung durchgeführt worden. 100.000 Aktien wurden mit

einem Nennwert von EUR 5 zu einem Kurs von EUR 20 emittiert► Aus der Neubewertung von immateriellen Vermögensgegenständen nach IAS 38 ergab

sich ein Wertzuwachs von EUR 125.000► Aus der Neubewertung von Sachanlagevermögen nach IAS 16 ergab sich eine

Wertminderung von EUR 75.000► Aus der erfolgsneutralen fair value Bilanzierung von available-for-sale Wertpapieren ergab

sich ein Wertzuwachs von EUR 325.000► Die erfolgsneutrale Umrechnung von Währungsdifferenzen ergab eine Eigen-

kapitalreduktion von EUR 20.000► Der Jahresüberschuss 2012 betrug EUR 400.000

Seite 60


Fallbeispiel 24 – Eigenkapital (3/3)Ereignisse des Jahres 2013:

► Aus dem JÜ 2012 sind EUR 80.000 an Dividenden ausgeschüttet worden► Aus der Neubewertung von immateriellen Vermögensgegenständen nach IAS 38 ergab

sich ein Wertzuwachs von EUR 150.000► Aus der Neubewertung von Sachanlagevermögen nach IAS 16 ergab sich eine

Wertminderung von EUR 15.000► Aus der erfolgsneutralen fair value Bilanzierung von available-for-sale Wertpapieren

ergab sich eine Wertminderung von EUR 250.000► Die erfolgsneutrale Umrechnung von Währungsdifferenzen ergab eine

Eigenkapitalerhöhung von EUR 30.000► Der Jahresfehlbetrag 2013 betrug EUR 200.000è Erstellen Sie die Eigenkapitalveränderungsrechnung für die Berichtsperiode unter

Berücksichtigung der oben genannten Geschäftsvorfälle!Seite 61


Fallbeispiel 24 – Lösung

Seite 62

-80-80Dividende-285-85-200Total Income

400400Ergebnis

12.5001.4003.6005.0002.500Stand 01.01.2012

2.0001.500500Kapitalerhöhung755355400Total Income

355355Other ComprehensiveIncome

15.0051.7553.7506.5003.000Stand 31.12.2012-250-250Dividende

1.670

-85

OCI

3.470

-200

Gewinnrücklage

14.6406.5003.000Stand 31.12.2013

-200Ergebnis

-85Other ComprehensiveIncome

SummeKapital-rücklage

Grund-kapital

TEUR


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PassivaEigenkapital

► F: Framework► IAS 1: Darstellung des Abschlusses► IAS 32: Finanzinstrumente: Darstellung

Verbindlichkeiten► F: Framework► IAS 1: Darstellung des Abschlusses► IAS 32: Finanzinstrumente: Darstellung► IAS 39: Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung► IFRS 7: Finanzinstrumente: Angaben

Rückstellungen► IAS 37: Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen► IAS 10: Ereignisse nach dem Bilanzstichtag► IAS 19: Leistungen an Arbeitnehmer


Übersicht

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Eigenkapital Verpflichtungen

Schulden Keine Schulden

Nichtbilanzierungsfähig

Eventualschulden

FinanzielleVerbindlich-

keiten

SonstigeVerbindlich-

keiten

Passiva und Eventualschulden

Rück-stellungen

SonstigeSchulden

Bilanzierungsfähig


Abgrenzung - Liabilities

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ProvisionsLiabilities

SichereVerpflichtungen

Accruals(Other Liabilities)

Rechnungsabgrenzung(Sonst. Verb. u. PRAP)

Bilanzausweis

WahrscheinlicheVerpflichtungen


Grundlagen

► Schulden (Liabilities) umfassen:§ Verbindlichkeiten (Liabilities)§ Sonstige Verpflichtungen (Accruals)§ Rückstellungen (Provisions)§ Passive Rechnungsabgrenzungsposten (Deferred Income)§ Passive latente Steuern (Deferred tax liabilities)

► Schulden, die nicht unter IAS 32, IAS 39 und IFRS 7 geregelt sind:§ Pensionsverbindlichkeiten IAS 19§ Steuerverpflichtungen IAS 12§ Rückstellungen IAS 37

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Definitionen

Schulden (F.49 b, 62)

Finanzielle Verbindlichkeit

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Schulden (Liabilities) werden definiert als gegenwärtige Verpflichtung desUnternehmens aus vergangenen Ereignissen, deren Begleichung voraussichtlich zueinem Abfluss von Ressourcen führen wird, die wirtschaftlichen Nutzen verkörpern.

Eine finanzielle Verbindlichkeit ist eine vertragliche Verpflichtung (IAS 32.11 (a))►flüssige Mittel oder einen anderen finanziellen Vermögenswert an ein

anderes Unternehmen abzugeben oder►Finanzinstrumente mit einem anderen Unternehmen unter potenziell

nachteiligen Bedingungen austauschen zu müssen.


Ansatz

►Eine Verbindlichkeit wird passiviert, wenn

§ Abfluss von Ressourcen wahrscheinlich ist (probable)

§ Erfüllungsbetrag verlässlich bestimmbar ist (reliable)

►Unternehmen hat eine Aufteilung in kurz- und langfristige Posten vorzunehmen

è Ausnahme: Die Darstellung nach der Liquiditätsnähe liefert verlässliche und

relevantere Informationen (IAS 1.60 ff.)

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Bewertungskategorien finanz. Verbindlichkeiten

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Other Liabilities

► Finanzielle Verbindlichkeiten, bei denen mind. einer der Punkte erfüllt sein muss:§ Durch den Ansatz wird eine Ansatz- oder Bewertungsinkongruenz vermieden§ Management und Steuerung eines Portfolios aus FI erfolgt mit Fair Value§ FI enthält bestimmtes eingebettetes Derivat

► Ansatz in dieser Kategorie muss zu einer Erhöhung der Relevanz der Informationenund/oder zur Erhöhung der Zuverlässigkeit der Bewertung führen (IAS 39.9)èDesignation

► Fair Value muss durch einen Marktpreis oder anerkanntes Bewertungsmodellbestimmbar sein (IAS 39.48A)

At Fair ValueThrough Profit

or LossHeld forTrading


Bewertungskategorien finanz. Verbindlichkeiten

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Other Liabilities

► Alle anderen finanziellen Verbindlichkeiten

At Fair ValueThrough Profit

or LossHeld forTrading


Zugangsbewertung (IAS 39.43)

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Anschaffungskosteninkl. Transaktionskosten

Kurzfristige

Tilgung innerhalbgewöhnlichen Verlaufs desGeschäftszyklus (= 1 Jahr)

Tilgung nicht innerhalbgewöhnlichen Verlaufs desGeschäftszyklus ( > 1 Jahr)

Fair Value der erhaltenenGegenleistung

Fair Value = Barwert der CF(Present Value)

Langfristige


Folgebewertung (IAS 39.47)

Seite 72

Other LiabilitiesAt Fair Valuethrough Profit

or Loss

Fair Value Amortised Cost(Effektivzinsmethode)

Erfolgswirksam

Wertänderungen

Held forTrading


Ausweis (IAS 1.54)

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TEUR2013

TEUR2013

TEUR2014

TEUR2014

Summe EK und SchuldenSumme Vermögenswerte

Eigenkapital► EK Anteil der Muttergesellschaft

► Gezeichnetes Kapital► Gewinnrücklagen► Andere Rücklagen

► Anteile von Minderheitsges‘ternLangfristige Schulden► Rückstellungen► Latente Steuerschulden► Finanzielle SchuldenKurzfristige Schulden► Verbindlichkeiten aus LuL► Steuerschulden► Sonstige Verbindlichkeiten► Rückstellungen

Langfristige Vermögenswerte► Sachanlagen► Finanzinvestitionen in Immobilien► Immaterielle Vermögenswerte► Finanzielle Vermögenswerte► Finanzanlagen at Equity► Latente SteueransprücheKurzfristige Vermögenswerte► Vorräte► Forderungen aus LuL► Sonstige Forderungen► Zahlungsmittel u. –äquivalente► Steuererstattungsansprüche

EK und SCHULDENVERMÖGENSWERTE


Angaben

► Angewandte Ansatz- und Bewertungsmethoden (IFRS 7.21)

► Informationen über Umfang und Art der finanziellen Schulden einschließlich wesentlicherVertragsbedingungen, welche die Höhe, die Zeitpunkte und die Wahrscheinlichkeit desEintritts künftiger Cashflows beeinflussen können (IFRS 7.27)

► Für Schuldposten von denen erwartet wird, dass sie sowohl innerhalb als auch außerhalbeines Zeitraums von 12 Monaten nach dem Bilanzstichtag realisiert oder erfüllt werden, istder Betrag anzugeben von dem erwartet wird, dass er nach mehr als 12 Monaten realisiertoder erfüllt wird (IAS 1.61)

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Abgrenzung - Accruals

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ProvisionsLiabilities

SichereVerpflichtungen

Accruals(Other Liabilities)

Rechnungsabgrenzung(Sonst. Verb. u. PRAP)

Bilanzausweis

WahrscheinlicheVerpflichtungen


Passive RechnungsabgrenzungspostenAccruals (IAS 1.27 i.V.m. IAS 37.11)

►Transitorische Passiva (Einnahmen jetzt, Ertrag später)§ z. B. erhaltene Mietvorauszahlungen

►Periodengerechte Erfolgsabgrenzung gem. dem Accrual – Principle

►Kein eigenständiger Bilanzposten nach IFRS

►Ausweis i.d.R. unter Other (Current) Liabilities§ Übersetzung der 4. Richtlinie: „Accruals and Deferred income”§ IFRS Bilanz deutscher Unternehmen: „Deferred income“

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Noch Fragen zu

Verbindlichkeiten?

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International Accounting Basic I: Internationale ... WS 14-15 Modul 4 Vorlesung.pdf · Wertminderung IAS 36 Leasing IAS 17 Anteilsbasierte Vergütungen IFRS 2 Ertragsteuern IAS 12